КОНСУЛЬТУЄ ДПА УКРАЇНИ
Департамент податку на прибуток та інших податків і зборів (обов'язкових платежів)
Оподаткування прибутку підприємств
Нормами ст. 512 Цивільного кодексу передбачено можливість заміни кредитора у зобов'язанні іншою особою внаслідок передання ним своїх, прав іншій особі, за правочином (відступлення права вимоги).
При цьому до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов'язанні в обсязі і на умовах, -що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.
Кредитор у зобов'язанні не може бути замінений, якщо це встановлено договором або законом. Наприклад, якщо за умовами договору поставки, укладеного між підприємством та первісним кредитором, передбачено, що жодна із сторін договору не має права передавати свої права й обов'язки третій особі без письмової згоди іншої сторони, то за відсутності такої згоди первісний кредитор не має права на укладення з новим кредитором угоди про уступку права вимоги.
Положення Закону № 2343-ХІІ не дозволяють здійснити заміну кредитора після того, як сформовано реєстр кредиторів (кредитор за договором уступки права вимоги боргу після закінчення строків, установлених ст. 14 цього Закону, не має права заявити свої вимоги в процедурі справи про банкрутство).
Також заміна кредитора не допускається у зобов'язаннях, нерозривно- пов'язаних з особою, кредитора, зокрема у зобов'язаннях про відшкодування шкоди, заподіяної каліцтвом, іншим ушкодженням здоров'я або смертю.
Первісний кредитор у зобов'язанні повинен передати новому кредиторові документи, які засвідчують права, що передаються, та інформацію, яка є важливою для їх здійснення, а саме:
договір, на підставі якого виникли зобов'язання;
документи, що підтверджують виконання цього договору;
повідомлення боржнику про заміну особи у зобов'язанні.
Слід зазначити, що боржник має право не виконувати свого зобов'язання перед новим кредитором до надання боржникові доказів переходу до нового кредитора прав за зобов'язаннями.
ПИТАННЯ. 1. Підприємство здійснило закупівлю офісних меблів. Придбані меблі рахуються на балансі підприємства, але безоплатно передані засновнику. Які податкові наслідки виникають в результаті здійснення цієї операції та чи включаються витрати на придбання меблів до складу валових витрат підприємства?
ПИТАННЯ. 2. Підприємство, керуючись роз'сненнями ДПА України, включало до складу валових витрат на підставі пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 3aкону № 334/94-ВР витрати на оплату праці працівників, зайнятих на роботах, пов'язаних з ремонтом (іншим поліпшенням) основних фондів. Листом № 4284/7/15-0317 надано податкове роз'яснення “Про податковий облік витрат на оплату праці працівників ремонтної групи”, відпо- відно до якого витрати на оплату праці працівників, зайнятих на роботах з ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів, підлягають відображенню в податковому обліку платника податку відповідно до пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закону № 334/94-ВР. Які податкові наслідки виникають у платника податку, якщо він, керуючись роз'ясненням податкових органів, яке пізніше було скасовано, неправильно визначав суму валових витрат, що призвело до заниження податкового зобов'язання протягом декількох звітних податкових періодів?
ПИТАННЯ. 3. Підприємство “А” відвантажило підприємству “Б” товари, а підприємство “Б” - підприємству “В” інші товари. В рахунок погашення заборгованості перед підприємством “А” підприємство “Б” уступає права вимоги за заборгованістю до підприємства “В”. Як відображається в податковому обліку підприємства “А” ця операція?
ПИТАННЯ. 4. Підприємство отримало процентну валютну позику від нерезидента для інвестування у будівництво. Іноземну валюту на рахунок підприємства зараховано за курсом Нацбанку України у гривневому еквіваленті (5,05 грн. за 1 дол.). Після продажу валюти на рахунок підприємства надійшла сума в гривнях за комерційним курсом обслуговуючого банку (5,002 грн. за 1 дол.). Чи має право підприємство віднести суму курсової різниці до складу валових витрат?
ВІДПОВІДЬ. 1. Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. При цьому під господарською діяльністю слід розуміти будь-яку діяльність особи, направлену на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.
Враховуючи зазначене, витрати на придбання майна, що не використовується у власній господарській діяльності, до складу валових витрат не включаються.
Водночас майно, яке не використовується у господарській діяльності платника податку, витрати на придбання якого перевищують 1000 грн., підпадає під визначення невиробничих фондів, У цьому разі витрати, пов'язані із придбанням (виготовленням) таких невиробничих фондів (без урахування зносу) та їх поліпшенням, включаються до складу валових витрат при продажу таких невиробничих фондів одночасно із збільшенням валового доходу на суму отриманого (нарахованого) від продажу доходу.
Щодо операції з безоплатної передачі засновнику майна, то слід зазначити таке.
Відповідно до п. 1.23 ст. 1 Закону № 334/94-ВР безоплатно надані товари (роботи, послуги) – це товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової чи іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладення таких угод;
роботи та послуги, які надаються платником податку без вимоги про компенсацію їх вартості;
товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею в її виробничому або господарському обороті.
Відповідно до п. 1.31 ст, 1 Закону № 334/94-ВР операція з безоплатної передачі майна у користування є продажем результатів робіт (послуг).
Оскільки операція з передачі майна за сновнику відповідно до п. 1.26 ст. 1 Закону № 334/94-ВР є операцією з пов'язаною особою, то при оподаткуванні такої операції слід керуватися п. 7.4 ст. 7 цього Закону.
Зокрема, пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 334/94-ВР зазначено, що з метою оподаткування дохід, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.
ВІДПОВІДЬ. 2. Відповідно до пп. “г” пп. 4.4.2 п. 4.4 ст. 4 Закону № 2181-III податкове роз'яснення є оприлюдненням офіційного розуміння окремих положень податкового законодавства контролюючими органами у межах їх компетенції, яке використовується при обгрунтуванні їх рішень під час проведення апеляційних процедур. Податковими роз'ясненнями вважаються будь-які відповіді контролюючого органу на запити зацікавлених осіб з питань оподаткування. Податкове роз'яснення, надане контролюючим органом вищого рівня, має пріоритет над податковими роз'ясненнями підпорядкованих йому контролюючих органів. Податкове роз'яснення центрального податкового органу має пріоритет над податковими роз'ясненнями, виданими іншими контролюючими органами. При цьому податкове роз'яснення не має сили нормативно-правового акта.
При цьому пп. “д” пп. 4.4.2 п. 4.4 ст. 4 Закону № 2181-III зазначено, що не може бути притягнутим до відповідальності платник податків, який діяв відповідно до наданого йому податкового роз'яснення (за відсутності податкових роз'яснень з цього питання, що мають пріоритет) або узагальнюючого податкового роз'яснення, лише на підставі того, що у подальшому таке податкове роз'яснення чи узагальнююче податкове роз'яснення було змінено або скасовано, чи надано нове податкове роз'яснення такому платнику податків або узагальнююче податкове роз'яснення, що суперечить попередньому, яке не було скасовано (відкликано).
Листом № 17203/7/15-0217 визначено порядок застосування податкового роз'яснення “Про податковий облік витрат на оплату праці працівників ремонтної групи”, наданого листом № 4284/7/15-0317, і, зокрема, зазначено, що це роз'яснення застосовується платниками податків при складанні декларації з податку на прибуток починаючи з І кварталу 2008 p., а до попередніх періодів не застосовується.
ВІДПОВІДЬ. 3. Згідно з пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону № 334/94-ВР датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.
У цьому випадку першою операцією підприємства “А” була операція відвантаження товарів (робіт, послуг) і, відповідно, відбувається збільшення валового доходу. Тобто на момент підписання угоди про відступлення права вимоги операція з продажу товарів вже має бути оподаткована, а підписання угоди є лише способом здійснення розрахунків за нею.
Крім того, слід зазначити, що згідно з п. 1.19 ст. 1 Закону № 334/94-ВР господарська операція, яка передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у будь-якій формі, іншій, ніж грошова, включаючи будь-які види заліку та погашення взаємної заборгованості, в результаті яких не передбачається зарахування коштів на рахунки продавця для компенсації вартості таких товарів (робіт, послуг), є бартерною.
При цьому відповідно до пп. 7.1.1 п. 7.1 ст. 7 Закону № 334/94-ВР доходи та витрати від здійснення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються виходячи з договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайні ціни.
ВІДПОВІДЬ. 2. Підприємство, керуючись роз'сненнями ДПА України, включало до складу валових витрат на підставі пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 3aкону № 334/94-ВР ви трати на оплату праці працівників, зайнятих на роботах, пов'язаних з ремонтом (іншим поліпшенням) основних фондів. Листом № 4284/7/15-0317 надано податкове роз'яснення “Про податковий облік витрат на оплату праці працівників ремонтної групи”, відпо- відно до якого витрати на оплату праці працівників, зайнятих на роботах з ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних фондів, підлягають відображенню в податковому обліку платника податку відповідно до пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закону № 334/94-ВР. Які податкові наслідки виникають у платника податку, якщо він, керуючись роз'ясненням податкових органів, яке пізніше було скасовано, неправильно визначав суму валових витрат, що призвело до заниження податкового зобов'язання протягом декількох звітних податкових періодів?
ВІДПОВІДЬ. 3. Підприємство “А” відвантажило підприємству “Б” товари, а підприємство “Б” - підприємству “В” інші товари. В рахунок погашення заборгованості перед підприємством “А” підприємство “Б” уступає права вимоги за заборгованістю до підприємства “В”. Як відображається в податковому обліку підприємства “А” ця операція?
ВІДПОВІДЬ. 4. Порядок оподаткування операцій із розрахунками в іноземній валюті визначено п. 7.3 ст. 7 Закону № 334/94-ВР.
Нормами пп. 7.3.5 п. 7.3 ст. 7 цього Закону зазначено, що у разі продажу іноземної валюти за гривні платник податку має збільшити валові доходи на суму гривень, отриманих від покупця у зв'язку з таким продажем, а валові витрати - на суму балансової вартості такої іноземної валюти.
Балансова вартість заборгованості, основна сума якої (без процентів, комісій та винагород) виражена в іноземній валюті, відповідно до пп. 7.3.3 п. 7.3 ст. 7 Закону № 334/94-ВР відображається у податковому обліку платника податку шляхом перерахунку її суми в гривні за офіційним (обмінним) курсом Нацбанку України, що діяв на дату її оприбуткування (виникнення).
Перелік використаних нормативних документів:
Цивільний кодекс України від 16.01.2003 p. № 435-IV (зі змінами та доповненнями, за текстом - Цивільний кодекс)
Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. “Про оподаткування прибутку підприємств” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 2181-III від 21.12.2000 р. “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 2343-ХІІ від 14.05.92 р. “Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом” (зі змінами та доповненнями)
Лист ДПА України № 4284/7/15-0317 від 05.03.2008 р. “Про податковий облік витрат на оплату праці працівників ремонтної групи”
Лист ДПА України № 17203/7/15-0217 від 26.08.2008 р. “Про порядок застосування податкового роз'яснення”
Олексій ЗАДОРОЖНИЙ,
заступник директора
департаменту
та Валентин
ЗАВГОРОДНЄВ,
заступник директора
департаменту -
начальник відділу
адміністрування
податку на прибуток
та податкових платежів
“Вісник податкової служби України” № 41 жовтень 2008
Передплатні індекси –
22599 (укр.), 22600 (рос.).