Как исполнителю отсрочить уплату налогов по авансу?
ВОПРОС: Наше предприятие, находящееся на общей системе налогообложения, выполняет строительные (монтажные) работы. Ориентировочный срок выполнения - 4 месяца. От заказчика (юрлица) получен аванс - 600 000 грн, в том числе НДС 100 000 грн. В текущем месяце мы реально можем освоить 100 000. В результате в текущем периоде с 500 000 грн у нас возникают налоговые обязательства по прибыли и НДС.
Как можно спасти аванс от налогов?
ОТВЕТ: 1. Самый простой способ, который довольно часто применяется на практике, предполагает быстрое расходование аванса. Иными словами, проавансированный исполнитель в том же отчетном периоде сам авансирует своих (настоящих или искусственных) поставщиков и таким образом уравновешивает валовые доходы и налоговые обязательства валовыми затратами и налоговым кредитом. Альтернативный, но близкий способ - оформление актов на получение услуг (работ) от этих же поставщиков.
Слабое место данного варианта: настоящие поставщики могут отказаться принять деньги и подписывать акты (ведь в таком случае обязательства по налогам возникают уже у них), в то время как общение с поставщиками искусственными (в том числе фиктивными) имеет известные всем сложности (причем они возникнут как в случае, если исполнитель будет возвращать деньги и корректировать свою отчетность, так и в случае банального обналичивания).
2. Более изощренный вариант - переделать договор на долгосрочный.
Как известно, п/п. 7.10.2 Закона О Прибыли гласит:
“Под термином “долгосрочный договор (контракт)” следует понимать любой договор на изготовление, строительство, установку или монтаж материальных ценностей, которые будут входить в состав основных фондов заказчика или составных частей таких основных фондов, а также на создание нематериальных активов, связанных с таким изготовлением, строительством, установкой или монтажом (услуг типа “инжиниринг”, научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ и разработок), при условии что такой контракт не планируется завершить ранее чем через 9 месяцев с момента осуществления первых расходов или получения аванса (предоплаты)”.
Как видно из вопроса, ваш договор в целом мог быть признан долгосрочным, если бы не собственно срок. Следовательно, для плательщика, который желает избежать налогообложения аванса, целесообразно включить в договор условие, предусматривающее, что контракт не планируется завершить ранее чем через 9 месяцев с момента осуществления первых расходов или получения аванса (предоплаты).
Если монтажные работы по факту будут завершены раньше - ничего страшного. Ведь Закон О Прибыли считает квалифицирующим признаком именно планируемый, а не фактический срок завершения контракта. Так что оснований для изменения налогового учета, если жизнь не совпала с планами, нет.
В этом случае мы можем прибегнуть к аналогии с продажей основных фондов, не проработавших на предприятии одного года. Напомним, что п/п. 8.2.1 Закона О Прибыли определяет основные фонды как материальные ценности, которые плательщик налога планирует использовать в собственной хозяйственной деятельности свыше 365 календарных дней. В этой связи быстрая продажа таких материальных ценностей все равно отражается как продажа основных фондов (см. по этому поводу письмо ГНАУ от 27.02.2008г. №1711/6/15-0216*.
Выгоды долгосрочного договора очевидны:
1) полученный аванс попадет в доходы только в пределах расчетной суммы, определенной с помощью использования оценочного коэффициента исполнения долгосрочного договора**;
2) соответствующая отсрочка ждет исполнителя и по НДС. Напомним, что датой возникновения налоговых обязательств исполнителя по контрактам, определенным в качестве долгосрочных в соответствии с Законом О Прибыли, является дата увеличения валового дохода исполнителя долгосрочного контракта (см. п/п. 7.3.7 Закона об НДС).
Правда, слабое место есть и у данного варианта: заказчик может не согласиться изменять срок и переделывать договор в долгосрочный. Плюс - не очень-то понятно, как у заказчика по долгосрочному контракту формируется налоговый кредит (см. на этот счет туманное письмо ГНАУ от 22.05.2007г. №10125/7/16-1517***.
3. Еще более тернистый путь - позвать на помощь ценные бумаги. Разумеется, этот вариант так же, как и предыдущий, изначально предполагает согласие заказчика на то, чтобы не искать простых путей авансирования.
Схема - для случая из вопроса - выглядит следующим образом: исполнитель приобретает у юридического лица, не равнодушного к его проблемам (предприятие X), ценную бумагу на 600 000 гри. Такой ценной бумагой, к примеру, может быть вексель какого-либо предприятия номинальной стоимостью, превышающей 600 000 грн. Условия приобретения должны предусматривать отсрочку платежа за приобретенный вексель на 4 месяца. Далее исполнитель продает данный вексель своему заказчику за те же самые 600 000 грн (теоретически можно чуть дороже или чуть дешевле). При этом деньги за вексель перечисляются исполнителю сразу. Заказчик, в свою очередь, продает вексель предприятию X за 601000 грн с отсрочкой платежа на 4 месяца.
Таким образом, исполнитель фактически получил от заказчика аванс 600 000 грн. Но данная сумма не попадет в валовые доходы исполнителя, поскольку приобретение и продажа ценной бумаги отразятся в налоговом учете по правилам, установленным в п. 7.6 Закона О Прибыли:
затраты на приобретение ЦБ составят 600 000 грн (согласно п/п. 7.6.3 Закона в затраты включается сумма денежных средств, начисленная продавцу);
доходы от продажи ЦБ составят 600 000 грн (согласно п/п. 7.6.4 Закона в доходы включается сумма денежных средств, полученная продавцом в результате продажи ЦБ);
финансовый результат равен 0 (см. п/п. 7.6.1 Закона).
Через 4 месяца будут выполнены монтажные работы: заказчик заплатит исполнителю 600 000 грн, которые исполнитель отправит предприятию X за вексель, а предприятие X, в свою очередь, вернет 601 000 грн заказчику (тоже за вексель)****. У исполнителя по монтажным работам возникнут налоговые обязательства по налогу на прибыль и НДС. Конечно, данный вариант тоже не безупречен: во-первых, заказчик должен согласиться на 4 месяца фактически отсрочить свои затраты***** и налоговый кредит; во-вторых, исполнитель должен будет потратиться на торговца ЦБ; в-третьих, вполне возможно, что исполнитель будет вынужден брать однодневный кредит в банке, чтобы закрыть задолженность.
Тем не менее, если эти издержки никого не смущают, ваш аванс от налогов будет спасен.
_____________________
* Данное письмо внесло изменения в письмо от 27.06.2006 г. № 5768/6/15-1116, установив, что “начиная с 01.01.2003 г. амортизации подлежат и основные фонды, которые находились в эксплуатации менее года, но предназначались для использования более года”.
** В соответствии с п/п. 7.10.4 Закона О Прибыли оценочный коэффициент определяется как соотношение суммы фактических затрат отчетного периода и суммы общих затрат, планируемых исполнителем при исполнении долгосрочного контракта. А доход исполнителей в отчетном периоде определяется как произведение общедоговорной цены долгосрочного договора (контракта) и оценочного коэффициента исполнения долгосрочного контракта (см. п/п. 7.10.5).
*** Приводим ключевой абзац данного письма:
“С учетом <...> особенностей налогового учета основных фондов, построенных по долгосрочным договорам, заказчик формирует налоговый кредит в части НДС, определенной и указанной в выписанной на дату возникновения налоговых обязательств исполнителем долгосрочных договоров налоговой накладной, на дату получения такой накладной”.
**** Или все произойдет в другой последовательности: сначала исполнитель перечислит деньги предприятию X, предприятие X - заказчику, а заказчик - исполнителю. Смысл схемы от этого не изменится.
Кроме того, для сокращения количества платежей предприятие X может выдать предприятию-заказчику переводный вексель, в котором плательщиком назначит исполнителя. В результате исполнитель вернет 600 000 грн непосредственно заказчику.
***** Впрочем, стоимость этих работ может вообще не попасть в ВЗ, а подлежать амортизации. Это смягчит потери заказчика.
“Бухгалтер” № 43, ноябрь (III) 2008 г.
Подписной индекс 74201