Новый спецрежим для сельхозпредприятий:
активация статьи 8-1 Закона об НДС и пр.
Закон Украины от 31.10.2008 г. № 639-VI “О первоочередных мерах по предупреждению негативных последствий финансового кризиса и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины”, получивший неофициальное название Антикризисного Закона, вносит существенные изменения, в частности, в правила налогообложения сельхозтоваропроизводителей. Рассмотрим эти сельхозизменения.
ФСН - бессрочность гарантирована
Согласно Антикризисному Закону из текста Закона “О фиксированном сельскохозяйственном налоге” (далее - Закон о ФСН) исключена норма, которая предусматривает его действие до 31 декабря 2009 года. Таким образом, платить ФСН сельхозпроизводитель сможет сколь угодно долго, если, конечно, наверху не передумают.
НДС для сельхозпредприятий
1. Основные новации
С 01.01.2009 г. сельхозтоваропроизводителям и перерабатывающим предприятиям придется отказаться от применения спецрежимов по НДС, установленных п/п. 6.2.6, п. 11.21 и 11.29 Закона об НДС.
На смену привычно-устоявшимся порядкам уплаты сельхозНДС приходит восставшая из пепла, но революционно обновленная специальная статья 8-1 Закона об НДС (которая, правда, никогда и не работала в старой редакции).
Статья 11 Закона об НДС дополнена пунктом 11.46, в соответствии с которым субъектам спецрежима по НДС, установленного ст. 8-1, разрешается временно (до 01.01.2012 г.) ввозить в Украину без уплаты НДС племенных чистопородных животных крупного рогатого скота или генетического материала (коды УКТ ВЭД 0102 10 10 00,0102 10 30 00, 0102 109000, 0511 100000, 05119990 10).
2. Идея нового спецрежима
В принципе, новый спецрежим весьма похож на пока действующие спецрежимы из абз. 2 п. 11.21 и п. 11.29 Закона об НДС.
Согласно п. 8-1.2 Закона об НДС сумма НДС, начисленная сельхозпредприятием на стоимость поставленных им сельхозтоваров (услуг), не подлежит уплате в бюджет и полностью остается в его распоряжении для возмещения суммы налога, уплаченной (начисленной) на стоимость производственных факторов, а при наличии остатка такой суммы налога за вычетом налога на прибыль с нее - для других производственных целей(1).
Отрицательное же значение НДС бюджетному возмещению не подлежит (п. 8-1.3). Однако есть одно исключение: при экспорте сельхозтоваров (сопутствующих услуг) возмещение осуществляется в общем порядке.
Таким образом, как и при действии п. 11.29 Закона об НДС, сельхозпредприятия получают возможность аккумулировать НДС (не уплачивая его в бюджет) для компенсации входящего НДС, который уплачивается ими поставщикам.
Обратите внимание: начислять налог сельхозпредприятия будут по ставке, определенной в п. 6.1 Закона об НДС, то есть для поставок по Украине - по ставке 20 %, а для экспортных поставок - по ставке 0%(2).
А вот норма, аналогичная “дотационному” п. 11.21 (абз. 1) Закона об НДС, новым спецрежимом не устанавливается. Поэтому сельхозтоваропроизводители лишатся дотаций за проданные ими перерабатывающим предприятиям молоко и мясо в живом весе.
Особенно пострадают от отмены дотаций, установленных в п. 11.21 Закона об НДС, поставщики молока - частные лица(3).
3. Что такое сельскохозяйственное предприятие
Определение сельхозпредприятия содержится в п. 8-1.6 Закона об НДС:
“Сельскохозяйственным считается предприятие, основной деятельностью которого является поставка произведенных (предоставленных) им сельскохозяйственных товаров (услуг) на собственных или арендованных производственных мощностях, в которой удельный вес стоимости сельскохозяйственных товаров (услуг) составляет не менее 75 процентов стоимости всех товаров (услуг), поставленных в течение предыдущих двенадцати последовательных отчетных налоговых периодов совокупно”.
Возникает вопрос: что понимается под отчетным налоговым периодом - месяц или квартал? По всей видимости, законодатель имел в виду календарный месяц, поскольку схожее определение сельхозпредприятия, приведенное в ст. 2 Закона О ФСН, подразумевает месяц (в ней 75%-й критерий связан с предыдущим отчетным (налоговым) годом).
А для молодого сельхозпредприятия 75%-ный удельный вес “сельхоздоли”(4) рассчитывается по результатам каждого отчетного налогового периода(5).
Кроме того, в расчет “сельхоздоли” не включаются налогооблагаемые операции по поставке капитальных активов, находившихся в составе основных фондов не менее 12 последовательных налоговых периодов(6) совокупно, если такие поставки не были постоянными и не представляли отдельную предпринимательскую деятельность.
4. Кому открыта дорога к спецрежиму
Обращаем внимание на то, что:
во-первых, спецрежим - это право, а не обязанность: в соответствии с п. 8-1.1 сельскохозяйственное предприятие может выбрать специальный режим налогообложения; в этом, в частности, состоит отличие нового спецрежима по ст. 8-1 от спецрежима, установленного п. 11.29 Закона об НДС; ранее мы анализировали возможность отказа предприятия от применения льготы по п. 11.29 и пришли к выводу, что сельхозтоваропроизводитель, соответствующий всем условиям, установленным в п. 11.29 Закона об НДС, не может отказаться от его применения;
во-вторых, для избрания и применения спецрежима предприятие должно будет соответствовать критерию “сельскохозяйственности”, установленному в п. 8-1.6 Закона об НДС (см. выше).
В связи с указанным уместно акцентировать внимание на том, что с 01.01.2009 г. спецрежим могут применять лишь сельхозпредприятия, то есть юридические лица, а не аграрии - физлица-СПД из числа плательщиков.
Кроме того, в расчет относительно соответствия 75%-му критерию включаются не только сельхозтовары, но и сельхозуслуги(7), и что интересно: стоимость таких товаров сопоставляется не с общей суммой валового дохода предприятия (см. п. 11.29 Закона об НДС), а со стоимостью всех поставленных товаров (услуг). По всей видимости, расчет критерия будет проводиться по правилам налогового, а не бухгалтерского учета, как это предусматривается Законом о ФСН.
Остается надеяться, что ГНАУ вскоре разъяснит, как правильно определить (не)соответствие 75%-ному лимиту.
И еще один момент. В соответствии с п/п. 8-1.15.6 Закона об НДС КМУ поручено определить и обнародовать полный перечень видов деятельности, на которые распространяются нормы данной статьи. Поэтому сельхозпредприятия, которые осуществляют виды деятельности, не упомянутые в этом перечне, сельхозрежим применять не смогут.
5. Нюансы нового спецрежима по НДС
Новый спецрежим распространяется исключительно на селъхозтовары и сельхозуслуги, в то время как действие спецрежима согласно п. 11.29 Закона об НДС распространяется на любые (кроме подакцизных) товары (работы, услуги) собственного производства, которые могут быть и несельскохозяйственными.
При этом в п. 8-1.7 четко определен перечень товаров, на которые распространяется действие спецрежима (товары групп 01-24 УКТ ВЭД, выращиваемые, откармливаемые, вылавливаемые или собираемые (заготовляемые) непосредственно субъектом спецрежима (кроме приобретения таких товаров у других лиц), а также продукты обработки (переработки) таких товаров их производителем(8)).
А вот производителей подакцизных товаров спецрежим (впрочем, как и предусмотренный пунктом 11.29 Закона об НДС) проигнорировал. К счастью, есть одно исключение: однозначно решен вопрос с применением спецрежима предприятиями первичного виноделия, которые поставляют виноматериалы (коды УКТ ВЭД 2204 29-2204 30).
Не секрет, что ГНАУ, в отличие от ВСУ, считает, что к виноматериалам, реализуемым для производства подакцизной продукции, спецрежим по НДС, установленный в п. 11.29, не применяется(9).
Следует отметить, что новый спецрежим проявил полное равнодушие к перерабатывающим предприятиям. С учетом того что нулевая ставка, определенная в п/п. 6.2.6 Закона об НДС, подлежит отмене, переработчиков ожидает общий режим обложения НДС.
6. Спецрегистрация субъектов спецрежима
и спецсвидетельство
В соответствии с п. 8-1.10 Закона об НДС епецрегистрация субъектов спецрежима будет происходить по правилам и в сроки, аналогичные регистрации обычных плательщиков НДС. Однако процедура такой регистрации (так же, как и снятие с этой регистрации) имеет свои особенности.
В этой связи обращаем внимание на алгоритм спецрегистрации “сельхозрежимщиков”, прописанный в пунктах 26-33 Положения о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденного приказом ГНАУ от 01.03.2000г. № 79, с изменениями (далее - Положение № 79). И хотя согласно п. 34 Положения № 79 указанная процедура спецрегистрации пока еще не работала, видимо, с 01.01.2009 г. настанет ее звездный час.
Претендент на применение спецрежима должен будет подать заявление о госрегистрации в качестве субъекта спецрежима по форме № 1-РС (см. приложение 6 к Положению № 79).
В заявлении следует указать исключительный перечень видов деятельности сельхозпредприятия, входящих в полный перечень таких видов, который еще должен утвердить Кабмин. Эти виды деятельности будут указаны и в Свидетельстве о регистрации сельскохозяйственного предприятия в качестве субъекта специального режима обложения налогом на добавленную стоимость по форме 2-РС (см. приложение 7 к Положению № 79).
По всей видимости, в скором будущем следует ожидать и появления новой формы спецдекларации по НДС для спецрежимов, поскольку “старая” декларация (сокращенная) мало приспособлена под ныо-спецрежим НДС(10).
Налог на прибыль:
учтены “спецрежимные” изменения по НДС
С 01.01.2009 г. в п/п. 4.2.1 Закона О Прибыли будет действовать дополнение, в соответствии с которым в валовые доходы сельхозпредприятия - НДС-спецрежимника включается положительная разница между суммами НДС, начисленными таким сельхозпредприятием на цену поставленных им сель-хозтоваров в течение отчетного или предшествующих отчетному периодов, и суммами НДС, уплаченными (начисленными) им в течение отчетного периода на цену производственных факторов.
Соответственно, отрицательная разница должна пополнить валовые затраты спецрежимного сельхозпредприятия (п/п. 5.3.3 Закона О Прибыли).
А вот почему в налоге на прибыль учитываются только сельхозтовары и куда делись селъхозуслуги, мы не знаем.
И в заключение хотим обратить внимание на полное отсутствие каких-либо переходных положений по НДС и налогу на прибыль. А вопросы, уже возникают. Например, что будет с отрицательным значением по спецдекларации.
Надеемся, что налоговое ведомство усиленно работает в направлении “переходного” законодательства. Ждем результатов...
______________
1) Если определение производственных факторов содержится в ст. 8-1, то перечень “других производственных целей" пока держится в секрете.
2) Следовательно, новая редакция ст. 8-1 спецставок НДС в размере 6% и 9% уже не содержит.
3) По информации Председателя Комитета ВР по вопросам налоговой и таможенной политики С. Терехина, в соответствии с обязательствами перед ВТО, принятыми Украиной, формально с 01.01.2008 г. закупка молока у физлиц для промышленной переработки запрещена вообще. Это специальное соглашение по ветеринарным и фитосанитарным вопросам, которое принято в связи с ратификацией Протокола о вступлении Украины в ВТО.
4) Напомним, что согласно п. 11.29 Закона об НДС этот показатель установлен на уровне не менее 50%, а применение п/п. 6.2.6 и п. 11.21 от показателя “сельхоздоли” не зависит.
5) Так месяц или квартал? Остается констатировать, что п. 8-1.6 и 8-1.11 Закона об НДС выписаны некорректно.
6) А здесь под налоговым периодом понимается календарный месяц, поскольку определение основных фондов привязано к 12 календарным месяцам (п/п. 8.2.1 Закона О Прибыли). При этом из п. 8-1.10 старой редакции ст. 8-1 Закона об НДС следует, что под налоговым периодом для целей спецрежима законодатель подразумевал именно календарный месяц.
7) А вот какие услуги являются сельскохозяйственными, пока точно неизвестно, однако некоторые из них (а может, и все) растворились в производственных факторах.
8) Напомним, что п. 11.29 Закона об НДС допускает в этом вопросе неоднозначность. Ранее мы разбирались, распространяется ли действие п. 11.29 на товары, изготовленные не из собственного сырья.
9) См. письма ГНАУ от 07.03.2008г. № 4482/7/16-1517 и от 10.06.2008г. № 6712/5/16-1516
10) Заместитель председателя ГНАУ С. Чекашкин подтвердил, что ГНАУ действительно готовит изменения к приказам, регулирующим вопросы регистрации плательщиков и налоговой отчетности для новых спецрежимов (см. газету “Бизнес” № 46/2008, с. 107).
“Бухгалтер” № 44, ноябрь (IV) 2008 г.
Подписной индекс 74201