Отчитываемся по налогу на прибыль за 11 месяцев
Не успев “остыть”-после подготовки и сдачи Декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев, бухгалтеры снова вынуждены “попариться” при составлении очередной Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев.
Для государства уплата налога на прибыль по результатам 11 месяцев - способ пополнения “казны” и выполнения положений законов о Госбюджете. А для главного бухгалтера очередное составление Декларации по налогу на прибыль - лишняя “головная боль”. В 2007 году обязательность представления Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев регламентировалась нормами п. 2 Заключительных положений Закона № 398, которыми была предусмотрена уплата налога по срокам, установленным для месячного налогового периода.
Что касается 2008 года, то составление Декларации по налогу на прибыль по результатам 11 месяцев определено нормами Закона № 309. Этим Законом внесены изменения непосредственно в Закон о налогообложении прибыли, в частности, добавлен п. 22.13, согласно которому в 2008 году плательщики налога по результатам 11 месяцев также обязаны подать Декларацию, составленную по правилам, установленным для полного налогового периода, с учетом прироста (убыли) - материальных запасов за 11 месяцев 2008 года, суммы амортизационных отчислений, начисленных за три квартала текущего года, и двух третей амортизационных отчислений IV квартала. Уплата налогового обязательства по результатам работы за 11 месяцев 2008 года установлена в сроки для месячного налогового периода.
К категории плательщиков налога на прибыль Законом о налогообложении прибыли отнесены:
- постоянные представительства нерезидентов, которые получают доходы из источников происхождения из Украины или выступают агентами таких нерезидентов (пп. 2.1.4 Закона о налогообложении прибыли);
- неприбыльные организации (п. 7.11 Закона о налогообложении прибыли);
- участники договоров о совместной деятельности, которые уполномочены вести учет результатов совместной деятельности (пп. 7.7.3 Закона о налогообложении прибыли);
- сельскохозяйственные предприятия, валовой доход которых от продажи сельскохозяйственной продукции собственного производства за предыдущий отчетный (налоговый) год превышает 50% общей суммы валового дохода (п. 14.1 ст. 14 Закона о налогообложении прибыли).
Нормы пункта 22.13 Закона о налогообложении прибыли распространяются на первые три категории налогоплательщиков (в том числе причисленные к ним неприбыльные организации), так как для них предусмотрен поквартальный способ составления отчетности.
Что касается сельскохозяйственных предприятий, то Законом о налогообложении прибыли для них установлен налоговый период, равный одному году (начинающийся с 1 июля текущего года и заканчивающийся 30 июня следующего года). Поэтому сельскохозяйственные предприятия Декларацию по налогу на прибыль за 11 месяцев за 2008 г. подавать не должны (Письмо № 15310/5/15-0516).
Для вновь созданных предприятий, которые стали на учет как плательщики налога на прибыль в IV квартале текущего 2008 года, первым отчетным периодом, в соответствии с п. 11.1 Закона о налогообложении прибыли, является период с даты постановки их на учет по 31 марта 2009 г. Соответственно, такие налогоплательщики освобождаются от представления Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев и год.
А вот налогоплательщики, перешедшие с IV квартала 2008 года с упрощенной системы налогообложения на общую, не являются “вновь созданными”. Для таких предприятий Законом о налогообложения прибыли не предусмотрены особенности определения первого отчетного налогового периода. Поэтому им придется отчитаться за 11 месяцев 2008 года, и за год. Такое мнение ГНАУ высказала в Письме № 22169/7/15-0217.
В соответствии с п. 16.4 Закона о налогообложении прибыли, квартальная Декларация по налогу на прибыль составляется по упрощенной форме с расшифровкой определенных строк и заполнением некоторых видов приложений. Пунктом 22.13 Закона о налогообложении прибыли определено, что срок подачи Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев приравнивается к месячному периоду. Поэтому Декларация по налогу на прибыль за 11 месяцев 2008 года представляется по упрощенной форме без приложений.
С упрощенной формой декларации по налогу на прибыль можно ознакомиться, обратившись в отдел "Консультант".
А теперь поговорим о составлении Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев.
Как следует из п. 22.13 Закона о налогообложении прибыли, налог за 11 месяцев 2008 года уплачивается по правилам, установленным для полного налогового периода, то есть с учетом:
- прироста (убыли) материальных запасов за 11 месяцев 2008 года;
- отрицательного значения объекта налогообложения предыдущих периодов;
- суммы амортизационных отчислений, начисленных за три квартала 2008 года, и 2/3 амортизационных отчислений IV квартала 2008 года.
О приросте запасов
Порядок заполнения Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев аналогичен порядку заполнения обычной Декларации по налогу на прибыль, с той разницей, что данные в ней учитываются нарастающим итогом с 1 января 2008 года по 30 ноября 2008 года.
При перерасчете прироста (убыли) ТМЦ за 11 месяцев балансовая стоимость запасов на 01.01.2008 г. сравнивается с их балансовой стоимостью на 30.11.2008 г.
В случае, если балансовая стоимость таких запасов на конец отчетного периода (то есть 30 ноября) превышает их балансовую стоимость на начало отчетного года, разница включается в состав валового дохода 11 месяцев. Соответственно, если балансовая стоимость таких запасов на 30 ноября 2008 года меньше их балансовой стоимости на начало года, разница включается в состав валовых расходов.
Полученный валовой доход отражается в Декларации по налогу на прибыль (по форме, утвержденной Приказом № 143) в строке 01.2. Соответственно валовые расходы показываются в строке 04.2 Декларации. Напоминаем, что при заполнении этих строк по результатам 11 месяцев приложение К1/1 не подается.
Стоимость запасов оплаченных, но не полученных покупателем этих запасов в прирост запасов не включается. Стоимость оплаченных запасов, ни не отгруженных продавцом, в убыль запасов не включается.
Хотелось бы остановиться подробнее на перечне запасов, которые участвуют в перерасчете по п. 5.9. Закона о налогообложении прибыли. В пункте приведен исчерпывающий перечень запасов, по которым производится перерасчет в случае их отнесения к составу валовых расходов при их приобретении. В этот перечень входят:
- сырье;
- материалы;
- комплектующие изделия;
- полуфабрикаты;
- малоценные предметы, содержащиеся на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции.
Соответственно, перерасчет прироста (убыли), запасов не вошедших в упомянутый перечень, не производится.
При определении прироста (убыли) балансовой стоимости производственных запасов не учитывается стоимость запасов, полученных безвозмездно или в виде взноса в уставный фонд (капитал), а также запасы, стоимость которых не подлежит включению в валовые расходы.
При перерасчете прироста (убыли) такой категории запасов как “незавершенное производство” и “готовая продукция” следует учитывать их материальную составляющую.
Об отрицательном значении
объекта налогообложения
на начало года
Если предприятие на начало года имело отрицательное значение объекта налогообложения, то объект налогообложения по результатам работы предприятия за I квартал текущего года уменьшается на такую сумму отрицательного значения (п. 6.1. Закона о налогообложении прибыли). Если же такое отрицательное значение объекта налогообложения не перекрывается прибылью, полученной в I квартале текущего года, то валовые расходы по результатам работы за полугодие, 9 месяцев и год подсчитываются с учетом такого отрицательного значения до полного его погашения. Отрицательное значение объекта налогообложения предыдущего налогового года отражается в строке 04.9 Декларации по налогу на прибыль.
Так как Декларация по налогу на прибыль за 11 месяцев составляется по правилам, установленным для полного налогового периода, то и отрицательное значение из строки 04.9 Декларации участвует при подсчете валовых расходов за 11 месяцев.
Об амортизационных отчислениях
В соответствии с п. 22.13 Закона о налогообложении прибыли, в Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев учитываются амортизационные отчисления. А именно, сумма амортизационных отчислений при определении объекта налогообложения за 11 месяцев 2008 года определяется как сумма амортизации, начисленной за три квартала 2008 года, и двух третей амортизационных отчислений IV квартала 2008 года.
При подсчете суммы амортизационных отчислений за октябрь, ноябрь используются данные:
- балансовой стоимости основных фондов соответствующих групп на начало IV квартала,
- и норм амортизации, установленных в процентах к балансовой стоимости соответствующей группы основных фондов.
Принцип определения балансовой стоимости основных фондов для начисления амортизации изложен в пп. 8.3.2 Закона о налогообложении прибыли.
Балансовая стоимость группы основных фондов (отдельного объекта основных фондов группы 1) на начало расчетного квартала определяется по формуле:
Б(а) = Б(а-1) + П(а-1)- В(а-1)-А(а-1),
где:
Б(а) - балансовая стоимость группы (отдельного объекта основных фондов группы 1 на начало расчетного квартала;
Б(а-1) - балансовая стоимость группы (отдельного объекта основных фондов группы 1 на начало предыдущего квартала;
П(а-1) - сумма расходов на приобретение основных фондов, осуществление капитального ремонта, реконструкций, модернизаций и других улучшений основных фондов, подлежащих амортизации, в течение предыдущего квартала;
В(а-1) - сумма выведенных из эксплуатации основных фондов (отдельного объекта основных фондов группы 1 в прошлом квартале;
А(а-1) - сумма амортизационных отчислений, начисленных в предшествующем квартале.
Как видим, определить балансовую стоимость групп основных фондов на начало IV квартала 2008 года не сложно, так как исходные для подсчета налоговые данные имеются. После определения балансовой стоимости групп основных фондов на начало IV квартала 2008 года не трудно определить сумму амортизационных отчислений за IV квартал, применив соответствующую норму амортизации к балансовой стоимости соответствующей группы основных фондов. Значение суммы амортизационных отчислений за 9 месяцев и 2/3 суммы амортотчислений за IV квартал 2008 года переносится в строку 07 Декларации по налогу на прибыль.
О патентах
Пунктом 16.3 Закона о налогообложении прибыли определено, что налог на прибыль, полученную от деятельности, подлежащей патентованию, уменьшается на стоимость приобретенных торговых патентов для осуществления этого вида деятельности. Плательщик налога обязан отдельно определять налог на прибыль от каждого отдельного вида такой деятельности и отдельно определять налог на прибыль от другой деятельности. С этой целью такие плательщики налога ведут отдельный учет:
- валового дохода, полученного от осуществления деятельности, подлежащей патентованию;
- валовых расходов, понесенных в связи с осуществлением такой деятельности;
- балансовой стоимости запасов, которые используются в деятельности, подлежащей патентованию. При этом балансовая стоимость таких запасов не участвует в расчете прироста (убыли);
- амортизационных отчислений, начисленных на соответствующую группу основных фондов, которые используются в деятельности, подлежащей патентованию.
Если основные фонды используются в хозяйственной деятельности, подлежащей патентованию, и в других видах деятельности, то сумма амортизации для патентуемого вида деятельности определяется пропорционально удельному весу дохода от патентуемого вида деятельности в общей сумме доходов предприятия. Аналогично распределяются валовые доходы и расходы, одновременно связанные как с патентуемой и другой деятельностью.
Поскольку Декларация по налогу на прибыль по итогам 11 месяцев 2008 года составляется по общим правилам ведения налогового учета, то налог на прибыль отдельно по каждому виду патентуемой деятельности за 11 месяцев уменьшается на стоимость торговых патентов, действие которых приходится на этот же период 2008 года. Однако, если стоимость торговых патентов окажется больше налога на прибыль от патентуемой деятельности за 11 месяцев, то по строке 13 Декларации по налогу на прибыль отражается их стоимость, в пределах суммы налога на прибыль от патентуемой деятельности. А если какой-либо из видов патентуемой деятельности окажется “убыточным”, в строку 13 Декларации стоимость патентов, используемых в “убыточном” виде деятельности, не попадет.
О возвратной финансовой помощи
Порядок налогообложения возвратной финансовой помощи определен пп. 4.1.6 Закона о налогообложении прибыли. Налоговые последствия по финансовой помощи, не возвращенной на конец отчетного периода, зависят от налогового статуса лица, предоставившего такую финансовую помощь.
Поскольку 11 месяцев 2008 года для налогообложения прибыли является отчетным периодом, то сумма не возвращенной финансовой помощи по состоянию на 30 ноября 2008 года влияет на формирование валового дохода за 11 месяцев. Если такой факт имел место, то в Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев в строке 01.6 отражается:
- сумма возвратной финансовой помощи, полученной от неплательщиков налога на прибыль (или лиц, имеющих льготы по налогу на прибыль) и не возвращенной на 30 ноября 2008 года;
- сумма процентов, условно начисленных (пп. 1.22.1 Закона о налогообложении прибыли) на сумму возвратной финансовой помощи, полученной и не возвращенной на 30 ноября 2008 года.
Если же в октябре - ноябре 2008 года произошел возврат суммы финансовой помощи, числящейся в налоговом учете на конец 9 месяцев 2008 года, то такая возвращенная сумма включается в состав валовых расходов по итогам 11 месяцев.
Об отчислении части прибыли (дохода) государственными предприятиями.
Отчисление части чистой прибыли (дохода) государственными унитарными предприятиями и их объединениями в государственный бюджет определено в Постановлении № 158. Часть чистой прибыли (дохода), перечисляемая государственными унитарными предприятиями и их объединениями в государственный бюджет, определяется исходя из объема чистой прибыли (дохода), рассчитанной согласно положениям (стандартам) бухгалтерского учета.
Часть чистой прибыли (дохода) государственных предприятий за соответствующий период платится в срок, установленный для уплаты налога на прибыль предприятий.
Расчет части чистой прибыли (дохода) подается в органы ГНИ вместе с финансовой отчетностью в срок, предусмотренный для представления Декларации по налогу на прибыль предприятий.
Так как отчисление части прибыли (дохода) государственными унитарными предприятиями осуществляется по результатам ежеквартальной финансово-хозяйственной деятельности, начисление и уплата части прибыли за октябрь и ноябрь 2008 года отдельно не производятся.
Заполнение периода в декларации
Перед налогоплательщиками неизбежно возникнет вопрос: а как же заполнять период в декларации по налогу на прибыль? Ведь бланк формы не предусматривает такой отметки как 11 месяцев?
Напоминаем, что ГНАУ в Письме № 747 разъяснила, что при представлении деклараций по налогу на прибыль предприятия за 11 месяцев налогоплательщики в последней строке пункта 5 заглавной части декларации должны делать отметку “Отчетный период - 11 месяцев 2008 года”, а поля “1 квартал”, “Полугодие”, “3 квартала” и “Год” пункта 2 заглавной части таких деклараций (расчета) остаются незаполненными.
Сроки представления Декларации по налогу
на прибыль за 11 месяцев и уплаты налога на прибыль
Законом № 2181 определено, что налоговые декларации с базовым периодом, равным календарному месяцу, подаются в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного периода. Если последний день срока представления налоговой декларации приходится на выходной или праздничный день, то последним днем срока считается следующий за выходным или праздничным операционный (банковский) день. В 2008 году последний срок подачи Декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев припадает на 20 декабря на нерабочий день субботу. Поэтому граничным сроком представления Декларации будет считаться понедельник 22 декабря.
Независимо от того, на какой день приходится предельный срок представления налоговой декларации, согласованное налоговое обязательство должно быть оплачено в течение 10 дней, следующих за днем предельного срока подачи Декларации. Если последний день уплаты приходится на выходной или праздничный день, то последним днем срока считается следующий за выходным или праздничным рабочий операционный (банковский) день. Соответственно, последним сроком уплаты налога на прибыль по результатам 11 месяцев 2008 года будет 30 декабря (вторник).
Обычной практикой в последние годы для увеличения продолжительности новогодних праздников является перенесение “пред” и “после” праздничных новогодних дней на последующие выходные дни. Как будет складываться ситуация с новогодними праздниками в 2008 году пока неизвестно, но если предельный срок уплаты приходится на выходной день, который признается рабочим, то последним днем уплаты будет именно этот день, а не следующий за выходными рабочий день.
Способы подачи Декларации
в органы ГНИ
Декларации по налогу на прибыль, согласно Приказу № 250, могут быть представлены:
- на бумажных носителях;
- почтовыми отправлениями;
- на магнитных носителях с приложением распечатки налоговой отчетности на бумажных носителях;
- на магнитных носителях с наложением ЭЦП без приложения распечатки налоговой отчетности на бумажных носителях;
- средствами телекоммуникационной связи с наложением ЭЦП.
Служебное лицо налоговой службы обязано принять налоговую декларацию без каких-либо ограничений. Отказ принять Декларацию расценивается как превышение служебных полномочий. В соответствии с пп. 4.1.2 Закона № 2181 налогоплательщик до окончания предельного срока представления Декларации может отослать такую Декларацию по почте, к которой прилагается заявление на имя руководителя ГНИ с указанием фамилии служебного лица, отказавшегося принять Декларацию. При этом Декларация считается поданной в момент ее отправления по почте, а предельный десятидневный срок, установленный для почтовых отправлений, не применяется.
В случае отправления Декларации по почте, следует руководствоваться нормами пп. 4.1.7 Закона № 2181. Отправление Декларации по почте должно проводиться по правилам, установленным Постановлением № 799, не позднее 10 дней до конечного срока представления Декларации в органы ГНИ.
В заключение напоминаем, что, в соответствии с пп. 17.1.1. Закона № 2181, плательщик налога, который не подал Декларацию в установленные сроки, платит штраф в размере 10 необлагаемых минимумов доходов граждан за каждую такую неподачу.
Список использованных документов
Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР
Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III “О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами”
Закон № 398 - Закон Украины от 30.11.2006 г. № 398-V “О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины по вопросам налогообложения”
Закон № 309 - Закон Украины от 03.06.2008 г. № 309-VI “О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины”
Постановление № 799 - Постановление КМУ от 28.07.1997 г. № 799 “Об утверждении Порядка оформления почтовых отправлений с вложением материалов отчетности, расчетных документов и деклараций”
Постановление № 158 - Постановление КМ У от 05.03.2008 г. № 158 “Об утверждении Порядка отчисления в 2008 году государственными унитарными предприятиями и их объединениями в государственный бюджет части чистой прибыли (дохода)”
Приказ № 250 - Приказ ГНАУ от 15.04.2008 г. № 250 “Об утверждении новой редакции Методических рекомендаций по приему и компьютерной обработке налоговой отчетности плательщиков налогов в ОГНС Украины”
Приказ № 143 - Приказ ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143 “Об утверждении формы декларации по налогу на прибыль предприятия и Порядка ее составления”
Письмо № 747 - Письмо ГНАУ от 17.01.2005 г. № 747/7/15-1117 “О предоставлении разъяснения [относительно уплаты налога на прибыль в соответствии с Законом Украины от 23.12.2004 № 2285-1У “О Государственном бюджете Украины на 2005 год”]”
Письмо № 22169/7/15-0217 - Письмо ГНАУ от 29.10.2008 г. № 22169/7/15-0217 “Об определении первого отчетного налогового периода”
Письмо № 15310/5/15-0516 - Письмо ГНАУ от 07.12.2007 г. № 15310/5/15-0516 “Относительно отдельных вопросов налогообложения”
“Консультант бухгалтера” № 48 (484) 1 декабря 2008 года
Подписне индексі: 21946 (на украинском языке ), 22789 (на русском языке)