Боротьба ДПАУ зі схемами мінімізації оподаткування посилюється
Платники податків навіть плановим перевіркам не дуже радіють, а вже про позапланові годі й казати. А оскільки ДПАУ серйозно взялася за руйнування схем мінімізації оподаткування, то, відповідно, і підхід з її боку до позапланових перевірок буде проходити по-новому.
Про це красномовно свідчать Методичні рекомендації № 622, якими розписується черговість дій податківців при здійсненні перевірок взаємозалежних суб'єктів господарювання.
У першу чергу Методичні рекомендації № 622 покликані забезпечити єдиний підхід до організації та проведення перевірок підтвердження отриманих від платника податків (іншої особи) відомостей з приводу відносин з контрагентами і дотримання податкового законодавства.
Слід зазначити, що, у цілому, Методичні рекомендації № 622 досить сильно перегукуються з Методичними рекомендаціями з руйнування схем мінімізації податкових зобов'язань, доведеними Листом № 6448/7/23-5017*, оскільки в першу чергу спрямовані на організацію контрольно-перевірочної роботи щодо з так званих ризикових (сумнівних) операцій.
Про це красномовно свідчить розділ 2 Методичних рекомендацій № 622, згідно з яким ДПАУ проводить добір контрагентів для здійснення перевірок з питань підтвердження відомостей.
До цього податківці, здійснюючи перевірки одних платників податків, одночасно смикали й тих, які проходили у суб'єкта, що перевіряється, за бухгалтерськими документами, але робили це без певного порядку (схеми), а от з 1 жовтня усе змінилося.
Незважаючи нате, що Методичні рекомендації № 622 є документом для внутрішнього користування податкових органів, вони будуть цікаві й підприємствам усіх форм власності, а також приватним підприємцям.
Адже вони роз'яснюють положення Закону про податкову службу в частині здійснення позапланових виїзних перевірок за результатами перевірок інших платників податків. Багатьом суб'єктам підприємництва стало зрозуміло, яких саме контрагентів, які проходять за бухгалтерськими документами платника податків, що перевіряється, будуть додатково перевіряти на наявність порушень податкового законодавства.
Методичні рекомендації № 622 виділяють вісім категорій суб'єктів, які є потенційними “жертвами” податкових органів (таблиця).
| Кате горія |
Контрагенти, які перевіряються у першу чергу | Примітка |
| 1 | Контрагенти, по відносинах з який платник податків задекларував коригування сум податкових зобов'язань (податкового кредиту) за ПДВ та/або валових доходів (валових витрат) з податку на прибуток, зокрема у зв'язку зі здійсненням коригування кількісних та/або вартісних обсягів продажу | |
| 2 | Контрагенти, що є покупцями (постачальниками) товарів (робіт), проходження яких необхідно досліджувати від виробника (імпортера) до кінцевого споживача з метою підтвердження або спростування даних про використання схем мінімізації (ухилення) від сплати податків (у разі наявності відповідної інформації) | |
| 3 | Пов'язані особи, що відповідають встановленим ознакам згідно із Законом про оподаткування прибутку | |
| 4 | Контрагенти, які надають платнику податків маркетингові, інжинірингові, рекламні, консультаційні, юридичні, аудиторські послуги, послуги з розробки програмного забезпечення та інші види послуг нематеріального характеру (у разі виникнення сумнівів щодо їх походження, використання у господарській діяльності, певного обсягу та оцінки таких послуг) | |
| 5 |
Контрагенти, що здійснювали операції купівлі/ продажу цінних паперів, емітенти (векселедавці) яких не знаходяться за місцем реєстрації, або державна реєстрація яких скасована або скасована реєстрація емісії | |
| 6 |
Контрагенти платника податків відповідно до здійснених угод, за якими під час проведення перевірки встановлені факти, які свідчать (можуть свідчити) про те, що здійснені угоди є нікчемними* та/або є сумніви щодо реальності здійснення такої угоді |
Систематичний продаж товарів за ціною нижче ціни придбання без наявності поважних причин для здійснення останньої та/ або наявності фактів, що свідчать про те, що такі дії спрямовані на безпідставне отримання коштів державного бюджету таким способом (замах на оволодіння коштами); |
| неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням дійсного часу, віддаленості, розташування контрагентів один від одного, місця перебування майна, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; | ||
| відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних фондів і грошових коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; | ||
| облік для цілей оподаткування лише тих господарських операцій, які безпосередньо пов'язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також пот-зібні здійснення та облік інших господарських операцій; | ||
| здійснення операцій з товаром, який не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; | ||
| обставини здійснення операції свідчать про відсутність об'єктивного зв'язку між операцією та характером діяльності хоча б одного з її учасників, здійснення операції, що суттєво відрізняється від аналогічних операцій, що здійснюються суб'єктами господарювання в тих самих галузях або сферах діяльності з аналогічними групами товарів (робіт, послуг); | ||
| сума, на яку здійснена операція, не відповідає фінансовому та майновому стану (перевищує 30% сукупної вартості активів платника на дату здійснення відповідної операції (останню звітну дату фінансової звітності)); | ||
| зарахування на рахунки протягом одного дня коштів від одного або кількох учасників ринку фінансових послуг, які у той же день або протягом кількох наступних днів різними способами переводяться у готівку або переводяться на інші рахунки, внаслідок чого на такому рахунку не залишається коштів, або їх сума суттєво зменшується; | ||
| здійснення операцій, за якими ті самі або подібні активи (товари, корпоративні права, цінні папери та інші фінансові інструменти) неодноразово продаються або будуть придбаватися тією самою особою; | ||
| здійснення операцій, за якими активи (товари, цінні папери або інші фінансові інструменти) продаються або заміщуються на менш дохідних чи ризикованих умовах, ніж під час їх покупки, або на умовах погашення заборгованості протягом більш тривалого строку, або з меншим рівнем прибутковості; | ||
| інші факти, які свідчать (можуть свідчити) про те, що угода є нікчемною та/ або є сумніви щодо реальності здійснення такої угоди | ||
| 7 |
Контрагенти, які є платниками єдиного податку - фізичними особами та обсяг здійснюваних операцій платника податку з якими перевищує 300 000 гривень | |
| 8 |
Контрагенти, які мали суттєві обсяги** у господарських відносинах з платником податку за певними операціями | кредитування, надання поворотної та безповоротної фінансової допомоги; |
| гарантування контрагентом зобов'язань платника податків або гарантування платником податків зобов'язань контрагента; | ||
| факторинг між контрагентом і платником податків; | ||
| страхування (перестрахування) між контрагентом і платником податків; | ||
| договори комісії, доручення або інші договори, які надають контрагенту повноваження вчиняти будь-які юридичні дії за рахунок та на користь платника податків або які надають платнику податків повноваження вчиняти будь-які юридичні дії за рахунок та на користь контрагента | ||
| Примітки. * Нікчемний договір - це договір, який суперечить інтересам держави і суспільства. ** Суттєвими вважаються операції, обсяги яких хоча б за один місяць були рівними або перевищували 10% від валового доходу за відповідний місяць. | ||
Таким чином, ці сумнівні операції можна умовно розділити на дві групи:
- такі, що використовуються у схемах оптимізації оподаткування;
- такі, що використовуються для ухилення від оподаткування (здійснення фіктивних операцій, що дозволяють зробити висновок про нікчемність угоди та/або нереальність її здійснення).
Сумнівні операції, що використовуються
у схемах оптимізації оподаткування
До цієї групи, зокрема, відносяться операції, що формально є законними, однак їх реалізація неможлива без залучення інших суб'єктів господарювання і зазвичай спрямована на перенесення об'єкта оподаткування на інших осіб (з меншими (пільговими) ставками оподаткування, нерезидентів, “фіктивних” суб'єктів господарювання). До цієї групи ризикових операцій ДПАУ відносить такі операції та події категорій 1, 3, 4, 5, 7, 8.
Сумнівні операції, що
використовуються для
ухилення від оподаткування
Операції другої групи викликають підозри в ухиленні від оподаткування за допомогою укладання фіктивних операцій**. Також до другої групи можна віднести операції категорії 2 і 6, під час перевірки яких виникає необхідність підтвердження реальності ведення господарської діяльності суб'єктом перевірки та/або його контрагентами.
Ланцюжок дій та строки проведення перевірок
Примітне й те, що ДПАУ показала увесь ланцюжок своїх дій при здійсненні таких перевірок, а також визначила строки, відведені на кожний крок податківців.
Приміром, строку 10 робочих днів (що відповідає Закону про податкову службу) відведений на відповідь податковому органу при отриманні письмового запиту про надання пояснень та їх документального підтвердження.
Таким чином, з метою підтвердження або спростування даних про використання схем мінімізації (ухилення) від сплати податків (у разі наявності відповідної інформації), працівниками податкових служб проводиться перевірка покупців (постачальників) від виробника (імпортера) до кінцевого споживача.
Аналогічною є ситуація при здійсненні перевірок у зв'язку з наявністю фактів, що свідчать про “нікчемність” договору. Інформація щодо установлених фактів, які свідчать про діяльність платника, спрямовану на отримання податкової вигоди, надсилається до органу ДПС, у якому перебуває на обліку такий покупець товару, що був предметом зазначеного договору, з метою визначення підстав визнання нікчемним договору, укладеного між другою парою контрагентів.
Такі дії відбуваються за ланцюжком придбання товару, який був предметом договору, визнаного нікчемним (недійсним) у першому виявленому ланцюжку. Таку саму позицію щодо визнання договорів нікчемними ДПАУ висловлювала й раніше в Листі № 15742/7/16-1117.
У розділах 3 - 6 Методичних рекомендацій № 622 досить докладно описана схема проведення перевірок підтвердження отриманих від платника податків (іншої особи) відомостей про відносини з контрагентами і дотримання податкового законодавства.
Схема наведена у додатку 4 до Методичних рекомендацій і є послідовним виконанням дій від направлення органом ДПС, що ініціює перевірку, запиту на проведення перевірки до органу ДПС, в якому зареєстрований контрагент суб'єкта, що перевіряється, (із внесенням відповідних даних до Реєстру направлених запитів), до складання за результатами зустрічної перевірки Довідки про результати документальної невиїзної/позапланової виїзної перевірки щодо підтвердження відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків, за формою, встановленою Методичними рекомендаціями № 584. У подальшому ця Довідка не пізніше наступного дня направляється до органу ДПС, що ініціював перевірку, з подальшим відображенням результатів у Реєстрі відправлених запитів.
Крім цього, у Методичних рекомендаціях № 622 сказано, що попросити податкову вивести “на чисту воду” окремого підприємця можуть і злопам'ятні компаньйони, держоргани, а також самі структурні підрозділи ДПАУ.
Насамкінець хочемо порадити платникам уважно ставитися до перевірок, не зневажати вивченням методичних рекомендацій з їх проведення, оскільки завжди краще знати, від кого чекати неприємностей. Сподіваємося, що аналіз організації та проведення податкових перевірок допоможе підприємствам-оптиміза-торам думати не лише про зменшення податків, але й про економічне обґрунтування операцій, що здійснюються, їх зв'язок з господарською діяльністю та підтвердження всіх операцій первинними документами.
* Свого часу ДПАУ умовно розділила схеми мінімізації на 4 категорії:
- схеми зменшення податкових зобов'язань;
- схеми оптимізації податкових зобов'язань;
- схеми ухилення від оподаткування;
- схеми, що мають ознаки шахрайства.
** Фіктивною вважається угода, що здійснена без наміру створити правові наслідки, які їй обумовлювалися (ст. 234 ЦК України).
Список використаних документів
ЦК України - Цивільний кодекс України
Закон про податкову службу - Закон України від 04.12.1990 р. № 509-ХІІ “Про державну податкову службу в Україні” у редакції від 24.12.1993 р. №3813-ХІІ
Закон про оподаткування прибутку - Закон України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР
Порядок взаємодії - Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії підрозділів органів державної податкової служби України при організації та проведенні перевірок платників податків, затверджені наказом ДПАУ від 27.05.2008 р. № 355
Методичні рекомендації № 584 - Методичні рекомендації з оформлення зразків форм актів перевірок, затверджені наказом ДПАУ від 11.09.2008р. №584
Методичні рекомендації № 622 - Методичні рекомендації з організації та проведення перевірок підтвердження отриманих від платника податків (іншої особи) відомостей щодо відносин з контрагентами і дотримання податкового законодавства, затверджені наказом ДПАУ від 01.10.2008 р. №622
Лист № 6448/7/23-5017 - Лист ДПАУ від 02.04.2007 р. № 6448/7/23-5017 “Щодо руйнування механізмів мінімізації, що використовуються суб'єктами, які декларують від'ємне значення об'єкта оподаткування (збитковими підприємствами)”
Лист№ 15742/7/16-1117-Лист ДПАУ від 05.08.2008 р. № 15742/7/16-1117 “Щодо питань, що виникають при практичному застосуванні Зразкового порядку взаємодії органів державної податкової служби при обробці розшифровок податкових зобов'язань і податкового кредиту за податком на додану вартість у розрізі контрагентів, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 18.04.2008 р. № 266”
“Консультант бухгалтера” № 49-50 (485-486) 8 грудня 2008 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)