Частный предприниматель не имеет права начислять амортизацию
ВОПРОС: Имеет ли право частный предприниматель - физическое лицо начислять амортизацию?
ОТВЕТ: Порядок налогообложения доходов физических лиц от осуществления предпринимательской деятельности регулируется разделом четвертым Декрета № 13-92, положения которого продолжают действовать и после вступления с 01.01.2004 г. в силу Закона от 22.05.2003 г. № 889-IV (“О налоге с доходов физических лиц” (далее - Закон № 889-IV)), с учетом положений п. 9.7.2 ст. 9 данного Закона. Документально подтвержденными расходами следует считать расходы текущего отчетного периода, а также предыдущих периодов, если они касаются дохода, полученного в течение отчетного периода, и подтверждены соответствующими документами.
В состав расходов, непосредственно связанных с получением доходов физическими лицами - субъектами предпринимательской деятельности без образования юридического лица, относятся расходы, которые включаются в состав валовых затрат производства (обращения) согласно Закону от 28.12.94 г. № 334/94-ВР (“О налогообложении прибыли предприятий” (далее - Закон № 334/94-ВР)), с учетом соответствующих ограничений и особенностей относительно физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности.
Пунктом 5.2 ст. 5 Закона № 334/94-ВР определен перечень расходов, включаемых в состав валовых затрат.
В соответствии с п/п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вышеуказанного Закона в состав валовых затрат включаются суммы любых расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, с учетом определенных ограничений.
Положения ст. 5 Закона № 334/94-ВР применяются в части подтверждения первичными документами потраченных сумм согласно операциям (соответствующим перечню ст. 5), по результатам или при участии которых в налоговом периоде (в отчетном квартале) непосредственно получен доход.
Физическое лицо - плательщик налога не является плательщиком налога на прибыль и не обязано вести бухгалтерский учет, поэтому только формирует расходы согласно перечню, представленному в ст. 5 Закона № 334/94-ВР.
Ведение бухгалтерского учета валовых затрат производства (обращения) и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации, для физических лиц - плательщиков налога законодательством не предусмотрено, то есть физические лица не имеют законодательных оснований начислять амортизацию.
Для физических лиц - предпринимателей установлено упрощенное ведение учета доходов и расходов согласно приложению № 10 к Инструкции № 12 (Книга учета доходов и расходов).
Комментарий от А. Погребняк
Обращаем внимание на то, что данная консультация фактически дублирует консультацию, опубликованную в “Вестнике налоговой службы Украины” № 9/2008; при этом ей содействовал тот же ответственный налоговик - Т. Добродий.
Напрашивается вопрос: неужели так много частных предпринимателей (далее - ЧП) покушаются на амортизационные расходы?
Напомним, что в редакционном комментарии к консультации, опубликованной в “Вестнике налоговой службы Украины” № 9/2008, и к письму ГНАУ от 03.03.2006 г. № 1205/0/17-417 мы уже приводили аргументы, свидетельствующие о том, что право на амортизацию у ЧП все-таки есть. Тем не менее считаем нужным обратить внимание на эту проблему еще раз.
Да, право на амортизацию предусмотрено, в первую очередь, Декретом КМУ “О подоходном налоге с граждан” (далее - Декрет), ч. 3 ст. 13 которого гласит:
“В состав расходов, непосредственно связанных с получением доходов, относятся расходы, включаемые в состав валовых затрат производства (обращения) или подлежащие амортизации согласно Закону Украины "О налогообложении прибыли предприятий"”.
Кроме того, право на амортрасходы закреплено в приложении № 7 к Инструкции о подоходном налоге с граждан (далее - Инструкция)*, согласно которому ЧП может “дополнительно уменьшить валовой доход исключительно на суммы расходов, которые подлежат амортизации и не превышают размер амортизационных отчислений, начисленных путем применения норм амортизации к балансовой стоимости групп основных фондов, только в случае ведения бухгалтерского учета балансовой стоимости групп основных фондов в соответствии с Порядком, который устанавливается Министерством финансов Украины”.
Но для реализации этого права, как следует из приложения № 7, ЧП должен вести бухгалтерский учет балансовой стоимости групп ОФ в соответствии с Порядком, установленным Минфином.**
Как видим, запретные амортноги для ЧП растут из приложения № 7 к Инструкции. Можно ли их обойти?
По нашему мнению, смелый ЧП может не принимать во внимание “бухучетное” условие из приложения № 7, утверждая, что Декрет имеет высшую юридическую силу по сравнению с Инструкцией и письмами (консультациями) налоговиков. Именно на этот момент обращает внимание Госкомпредпринимательства в своем письме от 06.02.2007г. № 851, отмечая, что ЧП имеет право на амортизацию ОФ, руководствуясь нормами Декрета.
В то же время осторожные предприниматели во имя легализации амортрасходов могут выполнить условие по поводу ведения бухучета балансовой стоимости групп ОФ. Кстати, ничего особо сложного в этом нет. Хотя если уж быть точными, то некоего спецпорядка бухгалтерского учета балансовой стоимости групп основных фондов не существует. Есть, как известно, П(С)БУ 7 “Основные средства” и статья 8 “Амортизация” Закона О Прибыли.
Так, по мнению Госкомпредпринимательства, изложенному в вышеупомянутом письме, использование предпринимателем в своей деятельности ОФ предполагает ведение отдельного учетного регистра, в котором отражались бы данные о начисленной амортизации ОФ. И вести этот регистр ЧП будет для того, чтобы подтвердить обоснованность и правильность начисления амортизации.***
В этом случае, на наш взгляд, у ЧП будут амортрасходы - даже несмотря на то, что налоговики утверждают, будто законодательных оснований для начисления амортизации у предпринимателей нет, аргументируя это тем, что они, дескать, вести бухучет не имеют права.
Аргумент, конечно, интересный. Но тогда зачем ГНАУ включила в Инструкцию условие относительно ведения бухучета предпринимателем, если сама возможность выполнения этого условия не предусмотрена законодательством?!
Кроме того, на эту проблему можно посмотреть и под другим углом: вместо того чтобы утверждать, что законодательство не предоставляет право частным предпринимателям на ведение бухучета, следует говорить о том, что законодательство ведение бухучета частным предпринимателям не запрещает. Ведь Закон “О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине” вообще никому не предоставляет “право” вести бухучет. Согласно ст. 2 и 3 данного Закона ведение бухучета является обязательным для юрлиц и представительств иностранных субъектов хоздеятельности. Поэтому сама постановка вопроса о законодательном предоставлении права на бухучет попахивает намеренным искажением законодательства.
Просто если для юрлиц бухучет - обязателен, то для физлиц - он доброволен. Ну почему, спрашивается, частным предпринимателям запрещен процесс выявления, измерения, регистрации, накопления, обобщения, хранения и передачи информации о деятельности внешним и внутренним пользователям для принятия решений (то есть бухгалтерский учет)?
К слову, те предприниматели, которые не боятся отстаивать свою законную позицию, могут рассчитывать на поддержку судебных органов. Об этом свидетельствует, например, постановление Окружного административного суда г. Киева от 29.11.2007г. по делу № 11/89. В нем суд пришел к выводу о том, что в состав расходов можно включить амортизационные отчисления, начисленные путем применения норм амортизации к балансовой стоимости групп ОФ в случае ведения бухучета балансовой стоимости групп ОФ.
В качестве документальных доказательств ведения предпринимателем бухучета ОФ суд принял во внимание ведомости о начислении амортизации по группам ОФ и оборотно-сальдовые ведомости по счетам.****
А налоговики получили от ворот поворот. И это хорошо.
___________________
* Хотя в настоящее время Инструкция имеет следующее название: “Инструкция о налогообложении доходов физических лиц от занятия предпринимательской деятельностью”.
** Но где найти такой Порядок?
*** Причем не бухгалтерской, а налоговой, то есть по правилам, установленным в ст. 8 Закона О Прибыли.
**** Получается какой-то симбиоз бухгалтерско-налоговой амортизации основных средство-фондов!
“Бухгалтер” № 48, декабрь (IV) 2008 г.
Подписной индекс 74201