Нюанси переходу зі сплати ФСП на загальну систему оподаткування
та інші нововведення для сільгосппідприємств
На сьогоднішній день немало питань залишається законодавче неврегульованими. Одне з них - перехід від сплати фіксованого сільськогосподарського податку на сплату податку на прибуток. Розглянемо також зміни, передбачені в законодавстві для сільгосппідприємств в новому 2009 році.
Для цілей оподаткування до підприємств, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції, відносяться підприємства, валовий дохід яких від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва за попередній звітний (податковий) рік перевищує 50% загальної суми валового доходу згідно з пп. 16.4 Закону про оподаткування прибутку. Якщо платник податку на прибуток не підпадає під вищенаведені критерії виробника сільськогосподарської продукції, то валові доходи і витрати визначаються в загальновстановленому порядку згідно із Законом про оподаткування прибутку.
Порядок оподаткування на прибуток виробників сільськогосподарської продукції регламентований ст. 14 “Оподаткування виробників сільськогосподарської продукції” Закону про оподаткування прибутку. Так, згідно з п. 14.1 Закону про оподаткування прибутку, підприємства, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції, платять податок на прибуток у порядку і в розмірах, передбачених цим Законом, за підсумками звітного податкового року.
Валові доходи і витрати підприємств-виробників сільськогосподарської продукції, утримані (понесені) протягом звітного податкового року, підлягають індексації, виходячи з офіційного індексу інфляції за період з місяця, наступного за місяцем понесення таких витрат (отримання доходів), до кінця звітного податкового року. Сума нарахованого податку зменшується на суму податку на землю, використовувану в сільськогосподарському виробничому обороті.
Підприємства, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції, подають Декларацію з податку на прибуток в строки, визначені законом для річного податкового періоду, за формою, встановленою центральним податковим органом України.
Механізм стягування фіксованого сільськогосподарського податку (далі - ФСП), який сплачується сільськогосподарськими товаровиробниками в грошовій формі, визначеній Законом № 320.
Починаючи з 1 січня 2005 року, згідно з Листом № 1746, спеціальна процедура перереєстрації платників ФСП не здійснюється згідно змінам, внесеним Законом № 2287 в Закон № 320. Для реєстрації платником ФСП необхідно визначити суму ФСП на поточний рік в порядку і розмірах, передбачених Законом № 320, ідо 1 лютого поточного року подати в орган державної податкової служби розрахунок податку і розрахунок визначення 75-процентного критерію. Таким чином, якщо платник ФСП до вищевідзначеного строку не надасть в органи податкової служби розрахунок податку і розрахунок питомої ваги, він не буде платником ФСП. При цьому все ж таки доцільно надати в податковий орган заяву в довільній формі про відмову застосування ФСП з початку наступного року.
Система оподаткування сільгоспвиробників передбачає сплату ФСП в рахунок:
- податку на прибуток підприємств;
- сплати (податку) за землю;
- комунального податку;
- збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету;
- плати за придбання торгового патенту на здійснення торгової діяльності;
- збору за спеціальне водокористування.
Інші податки і збори (обов'язкові платежі), визначені Законом про систему оподаткування, сплачуються сільськогосподарськими товаровиробниками в порядку і розмірах, визначених законодавчими актами України.
На сьогоднішній день залишаються невирішеними проблемні питання зміни систем оподаткування, у тому числі і питання щодо переходу від сплати ФСП на сплату податку на прибуток. І такі питання як нарахування амортизації, відображення в Декларації з податку на прибуток залишків запасів та інші, регулюються платником податків самостійно.
Думка податківців щодо порядку нарахування амортизації на основні фонди, набуті в період знаходження на спрощеній системі оподаткування, можна дізнатися з консультацій (наприклад, “Вісник податкової служби України” 2002 р. № 13), і полягає у тому, що при перебуванні підприємства на спрощеній системі оподаткування податкова амортизація основних фондів не нараховується, а тому при переході на загальну систему оподаткування балансова вартість основних фондів з метою оподаткування на прибуток визначається як залишкова балансова вартість за даними бухгалтерського обліку при умові, що на придбання цих основних фондів платник податків поніс витрати і використовує їх у власній господарській діяльності.
З іншої консультації податкової (“Вісник податкової служби України” 2003 р. № 16) виходить, що балансова вартість основних фондів, що підпадають, згідно зі ст. 8 Закону про оподаткування прибутку, під визначення груп 1, 2, 3, 4 і введених в експлуатацію під час перебування підприємства на спрощеній системі оподаткування, визначається у розмірі витрат на їх придбання, створення (виготовлення) за станом на момент переходу на звичайну систему оподаткування з віднесенням їх до відповідної групи основних фондів з метою подальшої амортизації.
Можна припустити, що і при переході зі сплати ФСП на загальну систему оподаткування балансову вартість основних фондів з метою нарахування амортизації можна визначити на рівні залишкової вартості таких основних фондів за даними бухгалтерського обліку на дату переходу.
Згідно з абз. 6 п. 5.9 ст. 5 Закону про оподаткування прибутку для виробників сільськогосподарської продукції, визначених ст. 14 цього Закону, норми п. 5.9 застосовуються для податкового періоду, рівного 12 календарним місяцям, починаючи з 1 липня поточного звітного (бюджетного) року.
Такої ж чіткої відповіді в законодавстві немає і з приводу застосування п.5.9 Закону про оподаткування прибутку у разі переходу зі сплати ФСП на загальну систему оподаткування. У раніших роз'ясненнях ДПАУ (Лист № 7075) не заперечувала проти відображення у Відомості балансової вартості запасів на початок першого звітного періоду вартості тих запасів, які були придбані в період перебування на альтернативній системі оподаткування.
Зовсім інша позиція ДПАУ висловлена в Листі № 2169, а саме:
“...в перерахунку беруть участь лише ті запаси, витрати на придбання і поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат. Сутність перерахунку полягає в порівнянні вартості залишків запасів на кінець звітного періоду з вартістю залишків на початок звітного року і відповідному уточненні платником податків або валових доходів (у рядку 01.2 декларацій з податку на прибуток підприємства у разі приросту запасів), або валових витрат (у рядку 04.2 декларацій з податку на прибуток підприємства у разі убутку запасів).
Таким чином, якщо в осіб, які у відповідному податковому звітному періоді перейшли на загальну систему оподаткування зі спрощеної системи або з фіксованого сільськогосподарського податку (далі - ФСП), обліковуються запаси, придбані та оприбутковані в період сплати ФСП або єдиного податку (тобто витрати на придбання яких не було включено до складу валових), вартість таких запасів не підлягає відображенню в таблиці 1 додатка К1/1 до декларації з податку на прибуток підприємства та відповідно не враховується при подальшому перерахунку по пункту 5.9 ст. 5 Закону.”
Ось така різна позиція ДПАУ з одного питання. Крім того, п. 5.9 Закону про оподаткування прибутку не передбачено, що корегуванню підлягають виключно тільки ті запаси, вартість яких саме на момент придбання була включена до складу валових витрат. Жоден з листів, що суперечить один одному, не був відкликаний, тому платник податків при розгляді цього питання може скористатися конфліктом інтересів, як передбачено пп. 4.4.1 Закону № 2181.
Зміни з ПДВ і
прибутку, внесені
антикризовим Законом
Істотні зміни зазнало законодавство з ПДВ у зв'язку з ухваленням Закону № 639 (див. ч. 4 розд. II), які вступили в силу з 1 січня 2009 г:
1. З Закону про ПДВ виключений пп. 6.2.6 ст. 6, що передбачав нульову ставку ПДВ з операцій постачання молока і м'яса сільськогосподарськими товаровиробниками переробним підприємствам - тепер такі операції обкладаються ПДВ;
2. З Закону про ПДВ виключений пп. 11.21 ст. 11, який передбачав залишення ПДВ переробними підприємствами на виплату дотацій сільськогосподарським товаровиробникам,а також залишення для власних потреб сільськогосподарськими товаровиробниками молока, м'яса, птиці, вовни, молочної продукції - тепер такі сільськогосподарські товаровиробники повинні будуть платити ПДВ.
3.3 нового року застосовується оновлена спеціальна норма ст. 8-1 Закону про ПДВ (далі - Спецрежим) замість старої, дію якої так і не випробували на собі сільгоспвиробники.
Новий спецрежим взагалі нагадує режим оподаткування відповідно до норм пп. 11.21 і пп. 11.29 Закону про ПДВ, але з деякими відмінностями:
- вибір спецрежиму оподаткування - це право, а не обов'язок сільгосппідприємства, яке являється таким, відповідаючи критеріям, встановленим п. 8-1.6 Закону про ПДВ. Проте під дію спецрежиму може підпадати тільки постачання сільгосптоварів. Які товари вважаються сільськогосподарськими, визначає п. 8-1.7 цього Закону. При цьому спецрежим не розповсюджується на виробників підакцизних товарів, окрім підприємств первинного виноробства, поставляючих виноматеріали (п. 8-1.8 Закону про ПДВ);
- сума ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету таким сільгосппідприємством, залишається в його розпорядженні для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів (їх перелік приведений в пп. 8-1.15.1 Закону про ПДВ), а за наявності залишку - для інших виробничих цілей (при цьому, яких саме цілей - не уточнюється) (п. 8-1.2 Закону про ПДВ);
- негативна різниця (коли сума ПДВ, сплачена (нарахована) сільгосппідприємством постачальникові на ціну виробничих чинників, перевищує суму податку, нараховану по операціях постачання сільгосптоварів (послуг)) бюджетному відшкодуванню не підлягає (п. 8-1.3 Закону про ПДВ ). На бюджетне відшкодування зможуть претендувати тільки ті сільгоспвиробники, які експортують сільгосптовари (супутні послуги) (до експортних постачань застосовується ставка ПДВ 0%);
- звітувати доведеться в строки і в порядку, передбаченому для звичайних платників ПДВ, при цьому нову форму декларації повинне розробити головне податкове відомство (п. 8-1.13 Закону про ПДВ).
Реєстрація сільгосппідприємства як суб'єкт спецрежиму проходить точно так, як і реєстрація платника ПДВ на загальних підставах, тільки в його свідоцтві, крім загальних відомостей, повинен міститися перелік видів діяльності, на які розповсюджуватиметься дія спецрежиму (п. 8-1.10 Закону про ПДВ). Такий перелік видів діяльності (за КВЕД) повинен ще визначити і обнародувати КМУ. Достовірність відомостей про види діяльності сільськогосподарського підприємства підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб і фізичних осіб - підприємців, який містить зведення про основні види діяльності сільськогосподарського підприємства за КВЕД і який сільськогосподарське підприємство додає до заяви.
Заяву про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спецрежиму оподаткування ПДВ згідно Наказу № 755 повинно бути надано (надіслано) сільськогосподарським підприємством в орган державної податкової служби за формою № 1-РС не пізніше 20 календарних днів до початку податкового періоду, з якого такі особи бажають перейти на застосування спецрежиму оподаткування, і в місяці, попередньому початку такого податкового періоду.
Якщо сільськогосподарське підприємство не було зареєстроване платником ПДВ на загальних підставах, то до заяви за формою № 1-РС додається платіжний документ про сплату встановленої суми за свідоцтво про реєстрацію.
Сільськогосподарському підприємству згідно з Наказом № 755 повинне видаватися свідоцтво про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спецрежиму оподаткування ПДВ з вказівкою в такому свідоцтві дати реєстрації суб'єктом спецрежиму оподаткування- 01.01.2009 р., якщо таке підприємство не пізніше за 01.01.2009 р. було зареєстроване як платник ПДВ на загальних підставах, і яким за процедурами перереєстрації до 20.01.2009 р. включно було подано заява про реєстрацію його як суб'єкта спецрежиму оподаткування починаючи з 01.01.2009 р. і яке може бути зареєстроване таким.
Звертаємо вашу увагу, що в новій редакції ст. 8-1 Закону про ПДВ не передбачена можливість застосовувати спецрежим для сільгоспвиробників - фізичних осіб, він розповсюджується тільки на суб'єктів господарювання - юросіб.
Перевищивши 25-процентну питому вагу постачань несільськогосподарських товарів (послуг) в загальному об'ємі всіх поставлених товарів (послуг) протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів (п. 8-1.11 Закону про ПДВ) сільгосппідприємство може втратити спецстатус. Таке сільгосппідприємство виключається з реєстру суб'єктів спецрежиму податковим органом, а повторно воно може бути туди включене тільки після закінчення подальших 12 послідовних звітних податкових періодів за наявності підстав, визначених ст. 8-1 Закону про ПДВ.
Свідоцтво про реєстрацію сільгосппідприємства-суб'єкта спецрежиму може бути анулюване у випадках, визначених п. 8-1.12: при подачі заяви таким платником податків про зняття його з реєстрації за власним бажанням, при реєстрації його платником ПДВ на загальних підставах (зокрема, і в “примусовому” порядку у разі невідповідності його вимогам ст. 8-1 Закону про ПДВ), у разі його ліквідації або реорганізації, а також якщо таке підприємство не представляє податкової звітності за даним податком протягом останніх 12 послідовних звітних податкових періодів.
4. З Закону про ПДВ виключений пп. 11.29 ст. 11, який передбачав залишення ПДВ с/г товаровиробниками, у яких питома вага сільськогосподарської продукції більше 50%, в власному розпорядженні для поліпшення матеріально-технічної бази - тепер такі сільськогосподарські товаровиробники повинні будуть платити ПДВ.
Таким чином, фактично відмінений існуючий раніше пільговий режим обкладення ПДВ сільськогосподарських товаровиробників, які тепер повинні будуть обчислювати і сплачувати податок на додану вартість на загальних підставах або вибрати спеціальний режим оподаткування, передбачений ст. 8-1 Закону про ПДВ.
(Дана стаття була введена в Закон про ПДВ ще в 2004 році, але так ні дня не пропрацювала, тепер встановлена нова її редакція).
5. Внесені зміни також і в Закон про оподаткування прибутку (ч. 5 розд. ІI Закону № 639): доповнені пп. 4.2.1 ст. 4 і пп. 5.3.3 ст. 5 Закону нормами, згідно з яким позитивна різниця між податковими зобов'язаннями (нарахованим податком) і податковим кредитом (сплаченим податком) з ПДВ включається в валовий дохід сільськогосподарського товаровиробника, а негативна різниця включається в валові витрати сільськогосподарського товаровиробника.
2009 рік, як і попередні, не обіцяє бути скупим на нововведення. Ось вже на сайті ДПАУ з'явився проект закону “Про збір від реалізації”, яким планується припинити на 2009 рік дію податку на прибуток підприємств і фіксованого сільськогосподарського податку, а замість нього ввести податок від реалізації продукції, товарів і послуг.
Майже для всіх платників податків планується встановити ставку збору у розмірі 2% від бази оподаткування, а для операцій по реалізації с/г продукції власного виробництва передбачається ставка 1%.
Список використаних документів
Закон про систему оподаткування - Закон України від 25.06.1991 р. № 1251-ХІІ “Про систему оподаткування” в редакції від 18.02.1997 р. № 77/97-ВР
Закон про оподаткування прибутку - Закон України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств” в редакції від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР
Закон № 2181 - Закон України від 21.12.2000 р. № 2181-III “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами”
Закон про ПДВ - Закон України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР “Про податок на додану вартість”
Закон № 320 - Закон України від 17.12.1998 р. № 320-ХІV “Про фіксований сільськогосподарський податок”
Закон № 2287 - Закон від 23.12.2004 р. № 2287-ІV “Про внесення змін до деяких законів України про оподаткування сільськогосподарських підприємств”
Закон № 639 -Закон України від 31.10.2008 р. № 639-VI “Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України”
Наказ № 755 - Наказ ДПАУ від 04.12.2008 р. № 755 “Про затвердження Змін до Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість”
Лист № 7075 - Лист ДПАУ від 24.05.2000 р. № 7075/7/15-1117 “Щодо визначення валових доходів, валових витрат і об'єкту оподаткування при переході від обкладення єдиним подаїком до системи оподаткування на прибуток”
Лист № 1746 - Лист ДПАУ від 28.01.2005 р. № 1746/7/15-3117 “Щодо стягування фіксованого сільськогосподарського податку з 1 січня 2005 року в умовах дії Закону України від 23.12.2004 р. № 2287-IV”
Лист№ 2169-Лист ДПАУ від 06.02.2007 р. № 2169/7/15-0217 “Про окремі питання застосування пункту 5.9 ст. 5 Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств””
“Консультант бухгалтера” № 3-4 (491-492) 19 січня 2009 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)