Готуємося до здачі фінансової звітності за 2008 рік

Січень -лютий для бухгалтерів знаменується гарячою порою - наступає строк здачі податкової і фінансової звітності за рік. Для успішної здачі річної фінансової звітності, починаючи з даної статті, ми проаналізуємо всі зміни в законодавстві, події в 2008 році в бухгалтерському обліку, і допоможемо правильно заповнити всі рядки фінансової звітності.

Для податкової звітності мета подачі у всі часи ясна і зрозуміла - вчасно і в повній сумі обчислити податкове зобов'язання. Дана вимога актуальна як для місячної, так і для квартальної або річній податковій звітності.

З річною фінансовою звітністю все по-іншому. Метою її складання є представлення користувачам для ухвалення рішення повної, правдивої і неупередженої інформації про фінансове положення, результати діяльності і рух грошових коштів підприємства. Така достовірна інформація дуже важлива саме для річної звітності, тому що є основою для розподілу прибутку і підведення підсумків роботи.

Безумовно, що аналогічні вимоги нормативно-правові акти висувають і до проміжної фінансової звітності, але все одно практичне значення цієї звітності на порядок нижче річної.

Дуже важливо при складанні річної фінансової звітності пам'ятати про всі зміни, які відбулися в поточному році з нормативно-правовими документами, регулюючими об'єм і порядок складання фінансової звітності в Україні, оскільки будь-яке упущення може істотно вплинути на якість фінансової звітності, а цього не хоче допустити жоден головний бухгалтер.

Отже, перш ніж відправляти ту або іншу звітність по відповідних інстанціях, варто перевірити документи, що надаються, на повноту, грамотність і взаємну узгодженість.

У наший статті мова йтиме саме про річну фінансову звітність.

Об'єм річної фінансової звітності

Для початку бухгалтерам необхідно визначити, які бланки річної фінансової звітності повинні бути заповнені. Річ у тому, що об'єм річної фінансової звітності для різних за “розміром” фірм може відрізнятися за своїм обсягом.

Так, юридичні особи, не віднесені до суб'єктів малого підприємництва, подають річну фінансову звітність в об'ємі п'яти обов'язкових форм, а деякі з них- і в об'ємі шести форм (додають звітність за сегментах). У такому ж об'ємі подають консолідовану фінансову звітність і материнські компанії.

Суб'єкти малого підприємництва і представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності подають скорочену фінансову звітність у складі двох форм.

Необхідно відзначити, що в 2008 році відбулися істотні змінив критеріях визначення суб'єктів малого підприємництва, до того ж, в кращу для підприємств сторону (!?). А це означає, що чимала кількість підприємств зможе перейти від “великих” форм звітності до спрощених “малих”. Ось тільки питання - з якого періоду?

В даний час до суб'єктів малого підприємництва можуть бути віднесені ті, у кого середньо-облікова чисельність тих, що працюють за рік не перевищила 50 чоловік, і об'єм річного валового доходу дорівнює або нижче 70 млн грн (до 07.10.2008 р. було 500 тис. євро). Саме така зміна була внесена в 2008 році в ч. 7 ст. 63 ГК України і в ст. 1 Закону № 2063.

Як же звітувати за 2008 рік підприємствам, які перейшли з малих в “великі” або навпаки?

Правило за визначенням статусу підприємства міститься в п. 2 П(С)БО 25:

Суть вимог П(С)БО 25 така, що здавати скорочену фінансову звітність досить тим підприємствам, які відповідали статусу малого підприємства протягом І півріччя. І навіть у тому випадку, коли результати роботи малих підприємств за 9 місяців 2008 року потрапляють в розряд середніх або великих, дає їм право до кінця року звітувати за скороченим обсягом.

Якщо ж підприємство перевищить критерії, встановлені для малого підприємства в І кварталі або І півріччі, тоді до кінця року воно повинне подавати фінансову звітність в повному об'ємі.

Як бути підприємствам, на статус яких в 2008 році вплинули не результати діяльності, а законодавчі зміни? Адже саме завдяки законодавчим змінам з 07.10.2008 р. такі підприємства потрапили в категорію суб'єктів малого підприємництва, тому у них є право подавати фінансову звітність за 2008 рік в скороченому вигляді по П(С)БО 25.

Проте в даному П(С)БО не передбачена така нестандартна ситуація, як зміна в середині звітного року критеріїв, пс яких повинні класифікуватися підприємства, а це означає, що цілком можлива ситуація, коли місцеві органи статистики вимагатимуть саме повний об'єм фінансової звітності, а не скорочений.

Та все ж, якби все було саме так, та зміна критеріїв по віднесенню підприємств до малих або середніх (великим) вступила б в силу з 01.01.2009 р., а не в середині року. Вважаємо, що і Мінфін, і Держкомстат внесуть ясність в дане питання, але хотілося б, щоб це було не за пару днів до граничного строку подачі фінансової звітності в органи статистики. В усякому разі, на момент підготовки статті ніяких зрозумілих пояснень ні від Мінфіну, ні від Держкомстату немає.

Суб'єкти малого підприємництва хоч і ведуть бухгалтерський облік, але мають в своєму розпорядженні деякі послаблення при складанні звітності.

Суб'єкти малого підприємництва мають право не уявляти у складі бухгалтерської звітності “Звіт про рух грошових коштів” (Форма № 3), “Звіт про власний капітал” (Форма № 4),“Примітки до річної фінансової звітності” (Форма № 5), “Додаток до приміток до річної фінансової звітності “Інформація з сегментів”” (Форма № 6), а представлені ними дві форми звітності (Баланс формою № 1-м і Звіт про фінансові результати формою № 2-м) містять спрощений (скорочений) перелік показників.

Зміни, про які не
слід забувати при складанні річній
фінансовій звітності

Попередній 2008 рік був багатий (урожайний) змінами у формах фінансової звітності. Найрадіснішою і бажанішою для підприємств була звістка про відміну “Додатку до Приміток до фінансової звітності “Розрахунок податкових різниць за даними бухгалтерського обліку” (форма № 7). Але не тільки цим обмежилися новації Мінфіну в бухгалтерському обліку.

У 2008 році вступили в дію два нові стандарти - нова редакція П(С)БО 27 і новий П(С)БО 32, під яких Мінфін “перекроїв” звітні діючи форми.

Оскільки згадані стандарти мають відношення до достатньо широкого кола підприємств, то й зміст їх повинен бути детально вивчений і врахований при складанні фінансової звітності.

Зміни в обліку основних засобів

Зміни, що відбулися в 2008 році, торкнулися, передусім, відображення в Балансі основних засобів за рядком 030.

Так, відповідно до внесених змін, за рядком 030 Балансу не повинна відображатися вартість земельних ділянок, отриманих на правах постійного користування.

Право постійного користування земельною ділянкою - це право володіння і користування земельною ділянкою, яка знаходиться в державній або комунальній власності, без встановлення строку. Передача земельних ділянок на умовах постійного землекористування не спричиняє передачу права власності на ці ділянки. Землекористувач не має права самовільно міняти функціональне використання ділянки і, тим більше, не може продати його, оскільки власником являється держава або місцева територіальна громада.

Для того, щоб мати підстави зарахувати земельну ділянку на баланс підприємства, він повинен знаходитися у власності підприємства. Отже, земельні ділянки, одержані на умовах постійного користування і підприємства, що не являються власністю, не повинні враховуватися у складі основних засобів підприємства і не повинні відображатися на рахунку 101 “Земельні ділянки”.

Право користування земельною ділянкою, відповідно до п. 5 П(С)БО 8, відноситься до нематеріальних активів підприємства, облік яких ведеться на рахунку 12 “Нематеріальних активів”. Виходячи з вищесказаного, цілком логічно, що в П(С)БО 8 Наказом № 353 також були внесені зміни.

Повертаючись до основних засобів, слід відмітити, що П(С)БО 7 зазнало змін в частині обмеження розповсюдження його на окремі об'єкти обліку. Так, П(С)БО 7 не розповсюджується на:

- операції з біологічними активами, які пов'язані з сільськогосподарською діяльністю і оцінені за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку;

- невідтворні природні ресурси, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку;

- основні засоби, що містяться з метою продажу, особливості обліку яких визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку;

- інвестиційну нерухомість, особливості обліку якої визначаються іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Перші два об'єкти обліку вказувалися і в попередній редакції П(С)БО 7, а ось останні два добавилися.

Віддаючи данину міжнародним стандартам фінансової звітності (МСФЗ), Мінфін вніс зміни до порядку формування первинної вартості основних засобів, регламентований п. 8 П(С)БО 7.

Відповідно до внесених в П(С)БО 7 змін первинна вартість об'єкту осковнихдасобів збільшується з одночасним створенням забезпечення на обгрунтовану розрахунком суму зобов'язання, яке відповідно до законодавства виникає у підприємства з демонтажу, переміщення цього об’єкта і приведенню земельної ділянки, на якій воно розташоване, в стан, придатний для подальшого використання (зокрема, на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель).

Для обліку таких забезпечень в План рахунків і Інструкцію № 291 введений субрахунок 478 “Забезпечення відновлення земельних ділянок”.

За кредитом субрахунку 478 “Забезпечення відновлення земельних ділянок” ведеться облік створення за обґрунтованим розрахунком забезпечення на демонтаж, переміщення об'єкту основних засобів і приведення земельної ділянки, на якій він розташований, в стан, придатний для подальшого використання (зокрема, на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель).

За дебетом субрахунку 478 відбивається використання створеного забезпечення на вироблювані роботи щодо демонтажу, переміщення об'єкту основних засобів, рекультивації порушених земель. Таким чином, створення резерву відбивається проводкою:

дебет рах. 10- кредит субрахунку 478, а його використання;

дебет субрахунку 478 - кредит рахунків витрат.

Нормотворци звернули нашу увагу на те, що, згідно з Інструкцією №291, резерви для забезпечення майбутніх витрат і платежів включаються у витрати поточного періоду, а резерви на демонтаж, переміщення об'єкту основних засобів і приведення земельної ділянки, на якій він розташований, в стан, придатний для подальшого використання (зокрема, на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель), становлять виняток, оскільки відносяться на первинну вартість основних засобів. У зв'язку з цим і до П(С)БО 11 внесені відповідні зміни.

Згідно з п. 18П(С)БО 11 залишок забезпечення переглядається на кожну дату балансу і, у разі потреби, корегується (збільшується або зменшується). У разі відсутності вірогідності вибуття активів для погашення майбутніх зобов'язань сума такого забезпечення підлягає сторнуванню.

Для резервів на відновлення земельних ділянок оновленим П(С)БО 11 передбачений особливий порядок списання невикористаної його частини. Якщо після завершення робіт з демонтажу, переміщенню об'єктів основних засобів і приведенню земельної ділянки, на якій він розташований, в стан, придатний для подальшого використання, утворився залишок (недолік) забезпечення на відновлення земельних ділянок, то такий залишок (недолік) визнається іншим операційним доходом (іншими операційними витратами).

Значний вплив на систему бухгалтерського обліку надав ухвалення нової редакції П(С)БО 27. Нагадаємо, що необоротний актив і група вибуття визнаються такими, що містяться для продажу, у випадку якщо:

- економічні вигоди очікується отримати від їх продажу, а не від їх використання за призначенням;

- вони готові до продажу в їх справжньому стані;

- їх продаж, як можна чекати, буде завершена протягом року з дати визнання що їх утримувано для продажу;

- умови їх продажу відповідають звичайним умовам продажу для подібних активів;

- здійснення їх продажу має високу вірогідність, зокрема, якщо керівниціьом підприємства підготовлений відповідний план або поміщений твердий контракт про продаж, здійснюється їх активна пропозиція на ринку за ціною, яка відповідає справедливій вартості.

У зв'язку з новою редакцією П(С)БО 27, що вступила в силу 01.01.2008 р.,в активі Балансу з'явився новий розділ- IV. Необоротні активи і групи вибуття.

Зокрема, за вписуваним рядком 275 “IV. Необоротні активи і групи вибуття” відбивається вартість необоротних активів і груп вибуття, що утримувані для продажу, який визначається відповідно до П(С)БО 27. Для обліку наявності і руху необоротних активів і груп вибуття, що утримуються для продажу, призначений субрахунок 286 “Необоротних активів і групи вибуття, що утримуються для продажу”.

Інструкція № 291 доповнена відповідною кореспонденцією рахунків за субрахунком 286.

Зобов'язання, пов'язані з необоротними активами і групами вибуття, що утримувані для продажу, які визначаються відповідно до П(С)БО 27, відносяться до поточних зобов'язань за розрахунках І тепер повинні відбиватися за вписуваним рядком 605.

Для обліку таких зобов'язань передбачений субрахунок 680 “Розрахунки, пов'язані з необоротними активами та групами вибуття утримуваними для продажу”. По суті, мова йде про кредиторську заборгованість (аванси, передоплати), яка виникає у зв'язку з продажем таких активів.

Також в 2008 році Наказом № 498 внесені зміни в Методичні рекомендації №561. Ці зміни торкаються:

- сум оцінених витрат на рекультивацію земельних ділянок шляхом створення забезпечень;

- періодичності зарахування відповідної суми дооцінки до складу нерозподіленого прибутку;

- а також необоротних активів і груп вибуття, що утримувані для продажу.

Зокрема, мова йде про включення в первинну вартість об'єкту основних засобів суми оцінених витрат на рекультивацію земельних ділянок шляхом створення забезпечення.

Крім того, уточнено, що фінансові витрати не включаються в первинну вартість основних засобів (у попередній редакції- нематеріальних активів), придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються в собівартість кваліфікаційних активів відповідно до П(С)БО 31).

Згідно з п. 38 Методичних рекомендацій № 561 перевищення сум попередніх дооцінок (індексацій) разом з сумою відновлення корисності над сумою зменшення корисності і попередніх знижень ціни залишкової вартості раніше переоцінених об'єктів основних засобів, які вибули, відбивається по кредиту рахунку обліку нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Відповідно до змін, у разі застосування підприємством іншої періодичності зарахування відповідного перевищення до складу нерозподіленого прибутку, такий запис (кореспонденція) здійснюється щомісячно (щокварталу, раз на рік) у сумі, пропорційній нарахуванню амортизації.

Типова кореспонденція рахунків з обліку основних засобів, приведена в Методичних рекомендаціях № 561, доповнена операціями, пов'язаними з переказом основних коштів в необоротні активи і групи вибуття, утримувані для продажу,

Зміни в обліку інвестиційної нерухомості

Ухвалення нового П(С)БО 32, яке вступило в силу 1 січня 2008 року, зажадало внесення змін до форми Балансу і в порядок відображення в ньому активів. У зв'язку з тим, що показники інвестиційної нерухомості будуть присутні не у всіх господарюючих суб'єктів, Мінфін ухвалив рішення не вводити для всіх такі рядки, тобто вони відсутні в стандартній формі Балансу. Такі показники відбиватимуться за вписуваними рядками 055, 056 і 057.

Кажучи про інвестиційну нерухомість, не можна не згадати про особливості її бухгалтерського обліку. Так, План рахунків доповнений субрахунком 100 “Інвестиційна нерухомість” і субрахунком 135 “Знос інвестиційної нерухомості”.

Відповідно зазнала зміни і Інструкція №291. Крім того, що тепер на субрахунку 100 “Інвестиційна нерухомість” ведеться облік наявності і руху об'єктів інвестиційної нерухомості, на субрахунку Юі “Земельні ділянки” ведеться облік земельних ділянок.

інвестиційна нерухомість - власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, що розташовуються на землі, утримуються з метою отримання орендних платежів і/або збільшення власного капіталу, а не для виробництва і постачання товарів, надання послуг, адміністративної цілі або продажу в процесі звичайної діяльності.

Приведемо приклади інвестиційної нерухомості:

- земля, призначена для довгострокового збільшення вартості капіталу, а не для продажу в ході звичайної діяльності компанії;

- земля, призначена для можливого комерційного використання в майбутньому. Земля розглядається як власність, призначена для збільшення вартості капіталу компанії;

- належні компанії будівлі (зокрема отримані з фінансової оренди), а також здавані в операційну оренду.

Таким чином, спеціальний порядок обліку інвестиційної нерухомості розповсюджуватиметься далеко не на всіх власників земельних ділянок, будівель споруд, що розташовуються на землі.

Адже П(С)БО 32 містить ще термін, що визначає операційну нерухомість, до якої відносяться власні або орендовані на умовах фінансової оренди земельні ділянки, будівлі, споруди, що розташовуються на землі, утримуються з метою використання для виробництва або постачання товарів або надання послуг, або ж в адміністративних цілях.

Якщо певний об'єкт основних засобів включає частину, яка утримується з метою отримання орендної плати і/або для збільшення власного капіталу, і іншу частину, яка являється операційною нерухомістю, і ці частини можуть бути продані окремо (або окремо надані в оренду згідно з угодою фінансової оренди), то ці частини відбиваються як окремі інвентарні об'єкти.

Майновий інтерес, який має орендар відповідно до операційної оренди, може класифікуватися і враховуватися як інвестиційна нерухомість, тільки якщо нерухомість задовольнятиме визначенню інвестиційної нерухомості.

Якщо ж ці частини не можуть бути продані окремо, то об'єкт основних засобів визнається інвестиційною нерухомістю за умови його використання переважно з метою отримання орендної плати і/або для збільшення власного капіталу.

Таким чином, за наявності ознак, при яких об'єкт основних засобів може бути віднесений і до операційної нерухомості, і до інвестиційної нерухомості, підприємство розробляє критерії їх розмежування.

Так, критерієм розмежування інвестиційної і операційної нерухомості, якщо “неподільний” об'єкт використовується в обох напрямках, може бути займана площа, можливість територіального відособлення частини об'єкту.

Наприклад, об'єкт нерухомості визнається інвестиційною нерухомістю, якщо в оперативну оренду передано більше 50% його загальної площі.

Якщо підприємство контролює інвестиційну нерухомість, надану в оренду материнському підприємству, або дочірньому підприємству для виробництва, або постачання товарів або надання послуг, або з адміністративною метою, то такий об'єкт основних засобів при складанні консолідованої фінансової звітності цієї групи підприємств вважається операційною нерухомістю.

Проте для компанії-власника таке майно визнається інвестиційною нерухомістю при відповідності його встановленим критеріям. Отже, в своїй окремій фінансовій звітності власник враховує майно як інвестиційну нерухомість.

Отже, всім підприємствам, окрім “бюджетників”, які мали нерухомість (або припускали придбавати її в 2008 році), необхідно було в наказі з облікової політики зафіксувати чіткі правила відображення інвестиційної нерухомості в обліку, а саме:

- методи оцінки інвестиційної нерухомості;

- методи амортизації інвестиційної нерухомості, вживані підприємством;

- діапазон строків корисного використання інвестиційної нерухомості;

- критерії розмежування нерухомості, за наявності ознак, за яких об'єкт основних засобів може бути віднесений як до операційної, так і до інвестиційної нерухомості.

Необхідно відзначити, що в самому П(С)БО 32 міститься обмовка про те, що даний стандарт не застосовується до питань, врегульованим П(С)БО 14 і іншими П(С)БО, а саме до:

1) класифікації оренди на операційну і фінансову;

2) визнанню доходу від оренди об'єктів інвестиційної нерухомості;

3) оцінці орендодавцем нерухомості, наданої в оренду за договором фінансової оренди;

4) обліку продажу і операцій з продажу активів з їх подальшою орендою;

5) розкриттю інформації про фінансову і операційну оренду в фінансовій звітності;

6) обліку біологічних активів, пов'язаних з сільськогосподарською діяльністю;

7) обліку прав на розвідку і видобуток корисних копалин і невідтворних ресурсів.

У зв'язку з цим, п. 5 П(С)БО 32 уточнює, що з метою бухгалтерського обліку не вважаються інвестиційною нерухомістю п'ять видів нерухомості:

- операційна нерухомість, а також нерухомість, що утримувана для використання в майбутньому як операційна нерухомість;

- нерухомість, що утримувана з метою продажу в умовах звичайної господарської діяльності;

- нерухомість, що будується або поліпшується за дорученням третіх сторін;

- нерухомість, що знаходиться у процесі будівництва або поліпшення з метою використання в майбутньому як інвестиційну нерухомість;

- нерухомість, надана в оренду іншому суб'єкту господарювання на умовах фінансової оренди.

Підприємство на дату Балансу відображає в фінансовій звітності інвестиційну нерухомість за справедливою вартістю, якщо її можна достовірно визначити, або за первинною вартістю, зменшеною на суму нарахованої амортизації з урахуванням втрат від зменшення корисності і вигод від її відновлення, які признаються відповідно до П(С)БО 28. Вибраний підхід застосовується до оцінки всіх подібних об'єктів інвестиційної нерухомості (п. 16 П(С)БО32).

Зміни в обліку нематеріальних активів

Передусім відзначимо, що в 2006 році в П(С)БО 8 вже були внесені зміни, які вимагали не враховувати у складі нематеріальних активів права постійного користування земельною ділянкою. У 2008 році Наказом № 353 ці нововведення відмінені і п. 5 П(С)БО 8 повернена попередня редакція.

Внесені зміни також в Положення № 1213, що стосуються права постійного користування земельними ділянками.

Такі права також потрібно відображати у складі нематеріальних активів у порядку, встановленому П(С)БО 8, державним і комунальним підприємствам.

Ще звертаємо увагу на те, що, згідно з новою редакцією п. 25 П(С)БО 8, права постійного користування земельною ділянкою не амортизуються.

Якщо підприємством проведена переоцінка об'єктів групи нематеріальних активів, то надалі вони підлягають щорічній переоцінці.

Зміни в обліку запасів

Наказом № 498 внесені зміни в Методичні рекомендації № 2. Ці зміни торкнулися відновлення раніше списаної величини вартості запасів в результаті зростання їх чистої вартості реалізації. У попередній редакції Методичних рекомендацій № 2 подібних операції відбивалися методом сторно.

Згідно з внесеними змінами, відновлення раніше списаної величини вартості запасів в результаті зростання їх чистої вартості реалізації відбивається в обліку наступною кореспонденцією рахунків:

- дебет рахунків 20 “Виробничі запаси”, 21 “Поточні біологічні активи”, 22 “Малоцінні та швидкозношувані предмети”, 23 “Виробництво”, 26 “Готова продукція”, 27 “Продукція сільськогосподарського виробництва”, 28 “Товари” - кредит рахунку 71 “Інший операційний дохід”.

Наказом № 1238 змінена назва і зміст забалансового рахунку 025. Тепер він називається “Матеріальні цінності довірителя” і призначається для обліку тільки тих матеріальних цінностей, які отримані повіреним за договором доручення.

Зміни в обліку забезпечень

У 2008 році рахунок 47 “Забезпечення майбутніх витрат і платежів” доповнений субрахунком 477 “Забезпечення матеріального заохочення”.

На субрахунку 477 “Забезпечення матеріального заохочення” ведеться облік забезпечення на матеріальне заохочення працівників, зокрема, на виплату працівникам винагород, допомоги, премій і т.п.

Підприємства державного і комунального секторів економіки і господарські організації, що володіють і/або користуються об'єктами державної, комунальної власності, також повинні створювати резерв на матеріальне заохочення, відображаючи його по дебету рахунків обліку витрат операційної діяльності і кредиту субрахунку 477 “Забезпечення матеріального заохочення”.

Одночасно вказана сума цими підприємствами повинна відбиватися по вписуваному рядку 226 “Забезпечення матеріального заохочення” Звіту про фінансові результати (Форма № 2) або по вписуваному рядку 195 “Забезпечення матеріального заохочення” Звіту про фінансові результати (Форма № 2-м). Сума нарахованого працівникам таких підприємств винагород, допомоги, премій і т. п., обчислена від прибутку попереднього звітного кварталу (року) відповідно до фінансового плану, повинна відбиватися по дебету субрахунку 477 і кредиту субрахунку 661 “Розрахунки за заробітною платою”.

Також Мінфін вніс зміни в порядок розрахунку резерву на оплату відпусток. Відповідно до п. 11.10 інструкцій № 69 залишок резерву на оплату відпусток, включаючи відрахування на державне соціальне страхування з цих сум, за станом на кінець звітного року визначається за розрахунком, який базується на кількості днів невикористаною працівниками підприємства щорічної відпустки і середньоденної оплати праці працівників.

Раніше, згідно з Наказом № 115, середньоденна оплата праці визначалась поділом на 25,4 середньомісячної заробітної плати одного працівника, яка за чинним законодавством приймається для оплати відпустки.

Відповідно до Наказу № 353 порядок розрахунку середньоденної заробітної плати для створення резерву на оплату відпусток змінений. Так, середньоденна оплата праці визначається відповідно до законодавства.

Зміни в обліку доходів і витрат

Особливо слід зупинитися на доходах і витратах. Порядок відображення інших доходів і витрат, відображених відповідно на рахунках 74 і 94, зазнав зміни у зв'язку з Наказами № 353 і № 1238. Покажемо зміни, що відбулися, в табл.1

Таблиця 1

На субрахунку 742 “Дохід від відновлення корисності активів” узагальнюється інформація про визнані доходи від відновлення корисності активів, а на субрахунку 972 “Втрати від зменшення корисності активів” відбиваються втрати від зменшення корисності активів, визнані відповідно до П(С)БО 28.

Крім того, Наказом № 353 уточнено, що на субрахунку 712 “Дохід від реалізації інших оборотних активів” узагальнюється інформація не тільки про доходи від реалізації оборотних активів (виробничих запасів, МШП і т.п.), але і від необоротних активів і груп вибуття, утримувані для продажу.

Відповідно на субрахунку 943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів” ведеться облік не тільки собівартості реалізованих виробничих запасів (сировини, матеріалів, відходів і т.п.) але і необоротних активів і груп вибуття, утримувані для продажу.

Необоротні активи і групи вибуття, утримувані для продажу, можуть також втратити свою корисність, втрати від якої відбиваються на субрахунку 946 “Втрати від знецінення запасів”, оскільки він призначений для обліку втрат, пов'язаних з знеціненням (зниженням ціни) запасів, не тільки згідно з П(С)БО 9, але і згідно з П(С)БО 27.

Резюмуючи сказане щодо доходів і витрат, робимо висновок, що субрахунки 742 “Дохід від реалізації необоротних активів” і 972 “Собівартість реалізованих необоронних активів”, які раніше використовувалися для відображення операцій з продажу необоротних активів, будуть тепер зарезервовані виключно для відображення доходу і витрат від відновлення і зменшення корисності активів відповідно до норм П(С)БО 28.

Отже, доходи і витрати, що визнаються при продажу необоротних активів, відповідно до П(С)БО 27 носять повністю операційний характер і відбиваються, відповідно, по кредиту субрахунку 712 “Дохід від реалізації інших оборотних активів” і дебету субрахунку 943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів”.

У змінах до Інструкції № 291 також слід звернути увагу на додатковий капітал, а точніше, на дооцінку активів. Так, на субрахунку 423 “Дооцінка активів” відбивається сума дооцінки (зниження ціни) необоротних активів і фінансових інструментів, яку здійснюють у випадках, передбачених законодавством і положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Залишок додаткового капіталу на цьому субрахунку зменшується у разі зниження ціни і вибуття або амортизації вказаних активів, зменшення їх корисності.

Взагалі в даному питанні нічого нового. Такий підхід використовувався і раніше. У П(С)БО 7 вже не один рік існує вимога, згідно якій сума, відображена у складі додаткового капіталу, може щомісячно (щокварталу, раз на рік) в сумі, пропорційній нарахуванню амортизації, включатися до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

У бухгалтерському обліку дані операції відбиваються таким чином: на суму дооцінки первинної вартості: дебет рахунку 10- кредит субрахунку 423; на суму дооцінки зносу: дебет субрахунку 423 кредит субрахунку 131.

Змінився і підхід до відображення земельних ділянок, інвестиційної нерухомості, необоротних активів і груп вибуття, утримувані для продажу в обліку і звітності суб'єктів малого підприємництва. Зміни аналогічні розглянутим вище.

У Інструкції № 69 уточнено питання відображення інвентаризаційних різниць: у разі невстановлення винних, вони списуються не просто на результати фінансово-господарської діяльності, а конкретно до складу інших доходів або витрат операційної діяльності.

Зміни в обліку гудвілу

У 2008 році значна увага приділена гудвілу. Змінилося визначення його поняття в частині непередбачених зобов'язань, тобто гудвіл - це перевищення вартості придбання над часткою покупця в справедливій вартості придбаних ідентифікованих активів, зобов'язань і непередбачених зобов'язань на дату придбання.

Негативний гудвіл взагалі не визнається об'єктом для відображення в Балансі, і якщо він утворюється при об'єднанні, то визнається доходом. А присутній за станом на 1 липня 2008 року негативний гудвіл потрібно було списати з збільшенням сальдо нерозподіленого прибутку.

З 1 липня 2008 року амортизація позитивного гудвілу не здійснюється, тому сальдо накопиченої амортизації такого гудвілу потрібно було списати за дебетом рахунку 13 “Знос (амортизація) необоротних активів” в зменшення його первинної вартості за кредитом рахунку 19 “Гудвіл”.

Оскільки тепер немає негативного гудвілу, то вартість позитивного гудвілу, як і раніше, відбивається за вписаним рядком Балансу 065 “Гудвіл”.

Зарахований на баланс гудвіл надалі оцінюється за наявності ознак можливого зменшення його корисності в порядку, передбаченому П(С)БО 28.

До вказаних змін первинна (балансова) вартість гудвілу зменшувалася щомісячним рівномірним нарахуванням амортизації протягом строку корисного його використання, але не більше 20 років.

Зміни в обліковій
політиці державних і комунальних
підприємств

Декілька слів про підприємства державного і комунального секторів економіки і господарських організацій, які володіють і/або користуються об'єктами державної, комунальної власності.

Відтепер в їх розпорядливому документі про облікову політику не повинен описуватися порядок організації бухгалтерського обліку. Достатньо того, щоб в ньому були зафіксовані лише методи оцінки, обліку і процедур, які повинні застосовувати підприємства і щодо яких нормативно-правовими актами за бухгалтерським обліком передбачений більш ніж один їх варіант.

Список використаних документів

ГК України - Господарський кодекс України

Закон № 2063 -Закон України від 19.10.2000 р. № 2063-ІП “Про державну підтримку малого підприємництва”

Наказ № 353 - Наказ Мінфіну України від 05.03.2008 р. № 353 “Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку”

Наказ № 498 - Наказ Мінфіну України від 31.03.2008 р. № 498 “Про затвердження Змін до деяких методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку”

Наказ № 1238 - Наказ Мінфіну України від 14.10.2008 р. № 1238 “Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку”

Положення № 1213 - Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів і операцій підприємств державного, комунального секторів економіки і господарських організацій, що володіють і/або використовують об'єкти державної, комунальної власності, затвердженого наказом Мінфіну України від 19.12.2006 р. № 1213

Інструкція № 69 - Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та документів і розрахунків, затверджена наказом Мінфіну України від 11.08.1994 р. № 69

Інструкція № 291 - Інструкція із застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну України від 30.11.1999 р. № 291

П(С)БО 7- Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 “Основні засоби”, затверджене наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92

П(С)БО 8 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 8 “Нематеріальні активи”, затверджене наказом Мінфіну України від 18.10.1999 р. №242

П(С)БО 11 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 “Зобов'язання”, затверджене наказом Мінфіну України від 31.01.2000 р. №20

П(С)БО 14- Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 14 “Оренда”, затверджене наказом Мінфіну України від 28.07.2000 р. № 181

П(С)БО 25- Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 “Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва”, затверджене наказом Мінфіну України від 25.02.2000 р. № 39

П(С)БО 27 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 27 “Необоротні активи, утримувані для продажу, і припинена діяльність”, затверджене наказом Мінфіну України від 07.11.2003 р. №617

П(С)БО 28 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 “Зменшення корисності активів”, затверджене наказом Мінфіну України від 24.12.2004 р. № 817

П(С)БО 31 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 “Фінансові витрати”, затверджене наказом Мінфіну України Від 28.04.2006 р. №415

П(С)БО 32 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 32 “Інвестиційна нерухомість”, затверджене наказом Мінфіну України від 02.07.2007 р. № 779

Методичні рекомендації № 561 - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну України від 30.09.2003 р. № 561

Методичні рекомендації № 2 - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну України від 10.01.2007 р. №2

“Консультант бухгалтера” №3-4 (491-492) 19 січня 2009 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)

Документи що посилаються на цей