Нужно ли отражать в бухгалтерском балансе остатки по субсчету
“НДС по неполученным налоговым накладным”

ВОПРОС: Предприятие ведет бухгалтерский учет в электронном виде по программе “1-С: Бухгалтерия” с применением бухгалтерского субсчета 6442 “НДС по неполученным налоговым накладным”.

Перечисленные предоплаты отражаются в учете:

д-т 371,к-т 311.

На сидящую в них сумму НДС:

д-т 6442, к-т 6441*.

Отнесение этого НДС на расчеты с бюджетом при получении налоговой накладной по данной предоплате:

д-т 6415, к-т 6442.

Как правильно отражать в балансе сальдо по счетам 6441 и 6442: свернуто или развернуто?

ОТВЕТ: Для начала напомним читателям, что Закон об НДС в качестве даты возникновения у плательщика права на налоговый кредит для предоплатного случая в подпункте 7.5.1 определяет дату “списания денежных средств с банковского счета плательщика налога в оплату товаров (работ, услуг)”. Поэтому при нефискальном толковании Закона можно утверждать, что плательщик имеет право включать в состав своего НК сумму НДС от перечисленной предоплаты сразу же при списании денег, не дожидаясь поступления от контрагента налоговой накладной.

Однако же существует норма первого абзаца подпункта 7.4.5 Закона - о невключении в состав НК сумм НДС, не подтвержденных налоговыми накладными (т. п.). Данная норма, на наш взгляд, чересчур категорично трактуется фискалами, активно зомбирующими подобным образом осторожных плательщиков.

В то же время второй абзац того же подпункта 7.4.5 предусматривает последствия для отразивших НК плательщиков лишь в случаях, когда “на момент проверки плательщика налога органом государственной налоговой службы суммы налога, ранее включенные в состав налогового кредита, остаются не подтвержденными” налоговыми накладными и т. п.**

И при фискальной трактовке п/п. 7.5.1 в комплекте с п/п. 7.4.5 Закона об НДС возникает резонный вопрос о компетентности (умственной адекватности) законодателей, которые в 7.5.1 определили иве даты возникновения права на НК вместо только одной из них (“даты получения налоговой накладной”).

Следовательно, если действовать согласно букве закона, уверенный в себе плательщик отразит НК сразу по дате предоплаты, как в налоговом, так и в бухгалтерском (д-т 641, к-т 644) учете. И уже только в случае угрозы неполучения от контрагента налоговой накладной до налоговой проверки он произведет перед такой проверкой сторнировку НК путем исправления, как оказалось, ошибки.

Однако упомянутый в вопросе вариант программы “1-С: Бухгалтерия” создавался явно с учетом фискального подхода, поскольку он соответствует не нормам Закона, а скорее трактовке этих норм фискалами.

Поэтому, оставаясь реалистами, отдаем себе отчет в том, что многие бухгалтеры предпочитают перерестраховываться и не отражать НК по предоплатам при отсутствии налоговых накладных.

Обращаем внимание также на то, что упомянутые в вопросе бухкорреспонденции не очень-то соответствуют и нормам действующей редакции минфиновской Инструкции по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 1 июля 1997 года № 141 (далее - Инструкция).

Хотя, заметим, Минфин в этом документе тоже в определенной степени подливает водичку на фискальную мельницу.

Приведем соответствующий пункт данной Инструкции:

“2. Сумма, на которую плательщик налога имеет право уменьшить налоговое обязательство по налогу на добавленную стоимость отчетного периода согласно законодательству (далее - налоговый кредит по налогу на добавленную стоимость), при наличии таможенных деклараций или налоговых накладных отражается по дебету субсчета 641 “Расчеты по налогам”, аналитический счет “Расчеты по налогу на добавленную стоимость”, в корреспонденции с кредитом:

<...>

2.2. Субсчета 644 “Налоговый кредит” - в случаях: <...> осуществления предварительной оплаты (до приобретения) материальных ценностей, работ и услуг, основных фондов, за исключением легковых автомобилей (кроме таксомоторов), нематериальных активов, приобретенных с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога. После получения предварительно оплаченных материальных ценностей, нематериальных активов, выполнения работ и услуг, стоимость которых предварительно оплачена, на сумму налога на добавленную стоимость дебетуется субсчет 644 “Налоговый кредит” в корреспонденции с кредитом счетов учета обязательств”.

Итак, нормы Инструкции для случаев с предоплатой матценностей, работ/услуг или основных фондов предусматривают отражение НДС, сидящего в сумме предоплаты, проводкой: д-т 641, к-т 644. Однако предписано такое отражение с оговоркой “при наличии <...> налоговых накладных”. То есть при наличии отсутствия НН данная проводка не выполняется вплоть до даты поступления налоговой накладной. Таким образом, до упомянутой даты бухотражение произведенной предоплаты, по мнению Минфина, должно ограничиться лишь проводкой: д-т 311 (301), к-т 371.

Как видим, Инструкция не оговаривает никаких промежуточных проводок, типа той, что предусмотрена в программе “1-С: Бухгалтерия”. На наш взгляд, указанная в вопросе проводка (д-т 6442, к-т 6441) является чисто “технической” и никак не должна влиять на показатели бухгалтерского баланса.

Поэтому не стоит искусственно утяжелять актив и пассив баланса упомянутыми субсчетными гирями из области “срок не наступил”, то есть фактически одну и ту же сумму НДС дважды проводить и по активу, и по пассиву баланса.

Пусть вас не смущает при этом норма п/п. 5.4 Инструкции***. Ведь там имеются в виду случаи с отражением в балансе остатков на субсчетах (643 и 644), когда субсчета уравновешивали (балансировали) отражение уже реально возникших сумм НО или НК.

_______________

* Судя по всему, этот субсчет должен закрываться следующим образом: сумма НДС с субсчета 6441 списывается при получении того, за что перечисляли предоплату, - в корреспонденции с кредитом субсчета 371.

** Кстати, финансовые санкции от суммы налогового кредита, о которых идет речь во втором абзаце п/ п. 7.4.5, прямо в законодательстве не установлены...

*** “5.4. Дебетовое сальдо субсчетов 643 “Налоговые обязательства” и 644 “Налоговый кредит” приводится в статье “Прочие оборотные активы", а кредитовое сальдо субсчетов 643 “Налоговые обязательства” и 644 “Налоговый кредит” приводится в статье “Прочие текущие обязательства” Баланса”.

“Бухгалтер” № 3, январь (III) 2009 г.
Подписной индекс 74201