Можно ли с помощью акта сверки подтвердить
оплату услуг и получить валовые затраты?
ВОПРОС: В январе директор за счет собственных наличных средств оплачивал услуги связи через банк, но обычных подтверждающих документов, то есть квитанций, чеков и т. п., на предприятии нет. По нашей просьбе поставщик услуг подписал акт сверки расчетов, из которого следует, что в январе ему от нас поступали наличные платежи. Может ли акт сверки подтвердить оплату услуг связи и быть доказательством для включения расходов в состав валовых затрат?
ОТВЕТ: Будем разбираться.
Определения термина “акт сверки” в законодательстве нет. В общем понимании звірка (звіряння) означает проверку точности, соответствия чему-нибудь, установление наличия или отсутствия кого-, чего-нибудь.(1)
Не секрет, что многие предприятия, имеющие как поставщиков, так и покупателей, по-разному выстраивают свои взаимоотношения по срокам отгрузки и оплаты ТМЦ, предоставления (получения) работ и услуг.
Как правило, сверка взаимных расчетов сводится к подтверждению у обеих сторон поступления и отгрузки товара, осуществления оплаты его. Результатом такой сверки может быть подписание акта, который свидетельствует о наличии (отсутствии) кредиторской и/или дебиторской задолженности.
Нами уже отмечалось, что составление акта сверки расчетов может быть отнесено к действиям, свидетельствующим о признании долга.(2)
И все-таки что это за документ такой - акт сверки, не является ли он, например, первичным документом?
Ранее мы изучали определение первичного документа, содержащееся в ст. 1 Закона “О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине” (далее - Закон о бухучете) и п. 2.1 Положения о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденного приказом Минфина от 24.05.95 г. № 88 (далее - Положение № 88).
Напомним, что основным критерием отнесения какого-либо документа к первичному является подтверждение (фиксация) им факта осуществления хозяйственной операции.
Поскольку акт сверки составляется не в результате совершения хозяйственной операции, а с целью установления или подтверждения реальных показателей дебиторско-кредиторской задолженности предприятия, считать первичным документом его нельзя. В нем как раз может отражаться перечень первичных документов, свидетельствующих об отгрузке товаров, выполнении работ, предоставлении услуг и/или об их оплате.
Итак, по своей сути акт сверки является документом, фиксирующим результаты инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности. В соответствии с п/п. 11.11 Инструкции по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденной приказом Минфина от 11.08.94 г. № 69 (далее - Инструкция № 69), во время инвентаризации предприятия -кредиторы должны передать всем дебиторам выписки об их задолженности, которые предъявляются инвентаризационной комиссии для подтверждения реальности задолженности. В свою очередь, предприятия-дебиторы обязаны в течение 10 дней со дня получения выписок подтвердить задолженность или заявить свои возражения.
В письме Минфина от 18.09.2007г. № 31-34000-10-10/18896 разъясняется, что на основании акта сверки расчетов инвентаризационная комиссия предприятия включает в акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и другими дебиторами и кредиторами данные о задолженности, которая подтверждена и которая не подтверждена актами сверки расчетов.
Далее Минфин резюмирует, что акт сверки расчетов вместе с актом инвентаризации расчетов после решения собственника (руководителя) предприятия об урегулировании разногласий в данных о задолженности в соответствии со ст. 9 Закона о бухучете является основанием для отражения суммы задолженности в бухучете в соответствии с П(С)БУ10 “Дебиторская задолженность” и П(С)БУ11 “Обязательства” в составе текущей, сомнительной, безнадежной задолженности и других операционных доходов.
Несколько слов о форме акта сверки.
Следует отметить, что он может быть составлен как произвольно, так и по форме, приведенной в приложении 1 к совместному приказу Минэкономики, Минфина, Госкомстата от 10.11.98 г. № 148/234/383 “Об инвентаризации задолженности по состоянию на 1 ноября 1998 года” (далее - приказ № 148)(3).
Согласно приведенной форме акта он должен подписываться представителями кредитора и дебитора, а в п. 3 приказа № 148 указано, что акт сверки должен удостоверяться печатью предприятия.
Теперь еще раз вернемся к статусу акта сверки. Как известно, для контроля и упорядочения обработки данных на основании первичных документов могут составляться сводные учетные документы. На наш взгляд, акты сверки можно рассматривать в качестве сводных бухгалтерских документов, подтверждающих правильность результатов расчетов между контрагентами. И когда обнаруживается несоответствие расчетов, возникает необходимость урегулировать это несоответствие путем проверки, например, первичных документов. Учетные ошибки, выявленные в ходе сверки, подлежат исправлению. Обращаем внимание на то, что основанием для исправления ошибок (корректировочных записей) являются не акты сверки, а аргументы типа, например, бухгалтерской справки.(4)
Таким образом, акт сверки не может подтверждать оплату услуг связи, поскольку не является первичным платежным документом, однако он может свидетельствовать об отсутствии задолженности по оплате таких услуг.
Но отсутствие задолженности, разумеется, не идентично подтверждению оплаты.
В отношении валовых затрат напомним, что налоговики настаивают на том, чтобы документы, подтверждающие расходы для налогового учета, соответствовали требованиям ст. 9 Закона о бухучете и Положения № 88(5).
Судебная власть тоже считает, что при определении действительности документов, подтверждающих расходы в налоговом учете, следует ориентироваться на требования ст. 9 Закона о бухучете.(6)
Поэтому отнесение расходов связи в состав валовых затрат на основании акта сверки, даже если такие расходы железно связаны с бездеятельностью предприятия,- довольно легкомысленно.
Смелый плательщик может рискнуть отразить валовые затраты на основании счетов, полученных от поставщика услуг: мол, при отсутствии платежных документов, подтверждающих оплату, предприятие исходит из того, что первым событием (если опираться на документы) было получение услуг. Документ, удостоверяющий факт получения услуг, есть - следовательно, имеются основания для отражения ВЗ.
Кстати, у налоговиков вполне может возникнуть вопрос: если у поставщика услуг оплаты отражены, то почему они не отражены у покупателя этих услуг? В таком случае нужно объяснить, что для отражения наличной оплаты необходим первичный платежный документ, но, поскольку директор еще не сдал его в бухгалтерию, отразить как факт оплаты, так и факт задолженности перед директором предприятие пока не в состоянии.
_______________
1) Великий тлумачний словник сучасної української мови / Уклад. І голов, ред. В. Т. Бусел.- К.: ВТФ Перун, 2001.- С. 353-354.
2) Следует отметить, что судебная практика по этому вопросу является весьма неоднозначной. Однако есть решения, в которых суды ссылаются на подписанный сторонами акт сверки как на одно из доказательств наличия задолженности (см., например, постановления ВХСУ от 24.04.2008 г. № 31/532, от 03.07.2008 г. № 11/297).
3) См. “Бухгалтерскую газету” № 19'98, с. 4-5.
4) Минфин в своем письме от 13.12.2004 г. № 31-04200-30-10/22823 настоятельно рекомендовал при выявлении ошибок в учетных регистрах составлять бухгалтерскую справку, которая и является основанием (к тому же и первичным документом - по мнению Минфина) для внесения исправительных записей в учетные регистры.
5) См., например, извлечение из письма ГНАУ от 27.12.2004 г. № 14170/5/14-3216.
6) См. извлечения из постановления ВХС Украины от 02.02.2005 г. по делу № 05/5-28/1961-28/217 и из определения Вадсуда от 06.04.2006 г.
“Бухгалтер” № 5, февраль (I) 2009 г.
Подписной индекс 74201