КОНСУЛЬТУЄ ДПА УКРАЇНИ
Управління міжнародних зв'язків
Міжнародне співробітництво
Відповідно до п. 1.30 ст. 1 Закону № 334/94-ВР роялті - це платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).
Витрати, пов'язані з виплатою роялті, включаються до складу валових витрат платника на підставі пп. 5.4.2 п. 5.4 ст. 5 Закону № 334/94-ВР.
Водночас пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР установлено, що не включаються до складу валових витрат виплати винагород або інших видів заохочень пов'язаним з таким платником податку фізичним або юридичним особам у разі, якщо немає документальних доказів того, що таку виплату або заохочення було проведено як компенсацію за фактично надану послугу (відпрацьований час). За наявності зазначених документальних доказів віднесенню до складу валових витрат підлягають фактичні суми виплат (заохочень), але не більше ніж суми, розраховані за звичайними цінами.
Крім того, згідно з пп. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 Закону № 334/94-ВР датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами є дата оприбуткування платником податку товарів (а в разі їх імпорту - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг) - дата їх фактичного отримання від таких осіб незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).
Отже, за наявності обставин, визначених пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 зазначеного Закону, платник податку, який сплачує нерезиденту роялті, має право відносити таку винагороду до складу валових витрат у межах фактично сплачених сум за ціною не вище за звичайну, за умови належного документального оформлення наданих послуг (складання актів про надання послуг із зазначенням факту їх отримання, оплата рахунків тощо) та зв'язку цих витрат з господарською діяльністю, після дати фактичного отримання від нерезидента результатів таких послуг.
ПИТАННЯ. 1. Чи підлягають обкладанню податком з доходів фізичних осіб доходи фізичної особи - резидента Росії у вигляді роялті з урахуванням норм ст. 12 Угоди?
ПИТАННЯ. 2. Який державний орган Російської Федерації має право видавати довідку про підтвердження статусу резидента Росії? Чи є затверджена форма такої довідки? Хто має право підписувати таку довідку? Чи потрібно її легалізувати?
ВІДПОВІДЬ. 1. Згідно з п. 2.1 ст. 2 Закону № 889-IV платником податку є нерезидент, який отримує доходи з джерелом їх походження з території України.
Відповідно до положень пп. «г» п. 1.3 ст. 1 Закону № 889-IV дохід у вигляді роялті, іншої плати за використання прав інтелектуальної (у тому числі промислової) власності, отриманих від резидента, - це дохід з джерелом його походження з України.
Згідно з положеннями пп. 9.11.1 п. 9.11 ст. 9 зазначеного Закону доходи з джерелом їх походження з України, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених окремими нормами цього Закону.
Відповідно до пп. 9.11.3 п. 9.11 ст. 9 Закону № 889-IV при нарахуванні на користь нерезидента доходів у вигляді процентів, дивідендів або роялті застосовується відповідна ставка податку, встановлена цим Законом для нарахування таких доходів резиденту.
Підпунктом 9.4.1 п. 9.4 ст. 9 Закону № 889-IV визначено, що оподаткування роялті здійснюється за правилами, встановленими п. 9.3 цієї статті для оподаткування дивідендів, без застосування норм пп. 4.3.17 п. 4.3 ст. 4 цього Закону.
З урахуванням вищезазначеного відповідно до пп. 9.3.4 п. 9.3 ст. 9 Закону № 889-IV роялті, які виплачуються платнику податку резидентом, що є фізичною або юридичною особою, підлягають оподаткуванню за ставкою, визначеною п. 7.1 ст. 7 цього Закону, тобто 15%.
Відповідно до п. 21.1 ст. 21 Закону № 889-IV якщо міжнародним договором, згоду на обов'язковість якого надано Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Законом, застосовуються норми такого міжнародного договору стосовно суб'єктів, які підпадають під його дію.
Пунктом 1 ст. 12 Угоди визначено, що доходи від авторських прав і ліцензій (роялті), які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.
При цьому згідно з п. 2 ст. 12 Угоди ці доходи можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але податок, що сплачується, не може перевищувати 10% загальної суми доходів.
Положення пунктів 1 і 2 цієї статті Угоди не можуть трактуватись як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох Договірних Держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу у вигляді роялті. Цими двома пунктами встановлюється компромісне рішення двох держав, яке обумовлює оподаткування роялті у країні-резиденції, але залишає країні - джерелу доходу у вигляді роялті право оподаткування таких доходів, якщо це передбачено її податковим законодавством, але це право обмежується встановленою граничною ставкою (у даному випадку - 10%). Тобто відповідно до положень цих пунктів обидві країни - і країна, що є джерелом доходу (у даному випадку - Україна), і країна, резидентом якої є особа, що одержує роялті (у даному випадку - Росія), - мають право оподатковувати такий вид доходу.
Право на використання положень міжнародного договору надається нерезиденту за умови надання ним довідки про підтвердження його резидентства відповідно до Порядку № 470.
За відсутності довідки про підтвердження статусу податкового резидента згадані доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України без урахування положень міжнародного договору.
Таким чином, згідно із зазначеними положеннями Угоди та відповідно до Порядку № 470 резидент України під час виплати роялті на користь резидента Росії зобов'язаний утримувати податок у розмірі 10% від загальної суми роялті, що сплачуються, за наявності письмового підтвердження, виданого компетентним органом Росії, про те, що зазначена особа є резидентом Росії і на неї поширюється дія Угоди. У разі відсутності такого підтвердження зазначені доходи у вигляді роялті підлягають оподаткуванню за ставкою 15%.
ВІДПОВІДЬ. 2. Відповідно до наказу № ШТ-4-3/6дсп функція видачі довідки, що підтверджує статус податкового резидента Російської Федерації для цілей застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, здійснюється Міжрегіональною інспекцією Федеральної податкової служби Росії з централізованої обробки даних (російською мовою: МИ ФНС России по ЦОД). її поштова адреса: 125373 г. Москва, Походньїй проезд, владение 3, корпус 1.
У Російській Федерації зазначена довідка видається за затвердженою формою. Зразки довідок (для фізичних осіб, для індивідуальних підприємців та для організацій і підприємств) доводились до відома податкових адміністрацій України листом № 12273/7/12-0117 (див. «Вісник» № 28/2008).
Довідка, що підтверджує статус організації (фізичної особи) як податкового резидента Російської Федерації, видається в одному примірнику і дійсна протягом календарного року, в якому була видана.
Довідку може бути видано не тільки за поточний календарний рік, а й за попередні роки за умови наявності всіх необхідних документів.
Заяви з питань надання підтвердження резидентства можуть направлятись поштою до Міжрегіональної інспекції Федеральної податкової служби Росії з централізованої обробки даних або передаватись безпосередньо до експедиції Федеральної податкової служби Росії. Приймальну ФПС розташовано за адресою: м. Москва, вул. Неглінная, буд. 23.
Довідка надається протягом 30 календарних днів з дня надходження всіх необхідних документів.
Оформлена довідка надсилається поштою на адресу юридичної особи, зазначену у Свідоцтві про постановку на облік у податковому органі Російської Федерації, або на адресу фізичної особи, наведену в заяві, або видається безпосередньо платнику податків чи його уповноваженому представнику.
Право підпису довідки, що підтверджує статус податкового резидента Російської Федерації, мають:
І. А. Мірошникова (рос. - И. А. Мирошникова) - начальник Міжрегіональної інспекції Федеральної податкової служби Росії з централізованої обробки даних;
А. В. Рижов (рос. - А. В. Рьіжов) - заступник начальника Міжрегіональної інспекції Федеральної податкової служби Росії з централізованої обробки даних;
Д. Н. Кусков - заступник начальника Міжрегіональної інспекції Федеральної податкової служби Росії з централізованої обробки даних.
Щодо процедури легалізації, то відповідно до положень п. 4 Порядку № 470 довідка, яка надається за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, має бути належним чином легалізована. Але відповідно до висновку Мін'юсту України документи податкових установ іноземних держав, які є учасницями договорів про правову допомогу та правові відносини у цивільних, сімейних і кримінальних справах, на територіях Договірних Сторін повинні прийматися без будь-якого додаткового засвідчення. Україна і Російська Федерація є учасницями Конвенції про правову допомогу та правові відносини у цивільних, сімейних і кримінальних справах від 22.01.93 p., яка продовжує застосовуватись до набрання чинності Конвенцією про правову допомогу від 07.10.2002 р.
Враховуючи викладене, довідка, що підтверджує статус податкового резидента Російської Федерації юридичної або фізичної особи, видана Міжрегіональною інспекцією Федеральної податкової служби Росії з централізованої обробки даних за формою, затвердженою згідно із законодавством Російської Федерації, не потребує будь-якого додаткового засвідчення (консульської легалізації або завірення апостилем).
Перелік використаних нормативних документів:
Угода між Урядом України і Урядом Російської Федерації про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження ухилень від сплати податків від 08.02.95 р. (ратифіковано Верховною Радою України 06.10.95 p., набрала чинності 03.08.99 p., за текстом - Угода)
Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-BР, зі змінами та доповненнями)
Закон України № 889-IV від 22.05.2003 р. «Про податок з доходів фізичних осіб» (зі змінами та доповненнями)
Постанова Кабінету Міністрів України № 470 від 06.05.2001 р. «Про затвердження Порядку звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування» (за текстом - Порядок № 470)
Наказ Федеральної податкової служби Російської Федерації № ШТ-4-З/бдсп від 18.02.2008 р. «Про підтвердження статусу податкового резидента Російської Федерації»
Лист ДПА України № 12273/7/12-0117 від 17.06.2008 р. «Про підтвердження статусу податкового резидента в Російській Федерації»
Ірина ЧЕПЛЕНКО,
головний державний
податковий інспектор
сектору податкових угод
“Вісник податкової служби України” № 9 березень 2009
Передплатні індекси –
22599 (укр.), 22600 (рос.).