Затверджено нове ПБО 34 «Платіж на основі акцій»
Наказом Мінфіну України від 30.12.2008 р. № 1577 затверджено нове Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 34 «Платіж на основі акцій» (далі - ПБО 34), норми якого набирають чинності з 01.01.2010 р.
Норми ПБО 34 визначають методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу та/або коштів (інших активів), а також її розкриття у фінансовій звітності.
Операція, платіж за якою здійснюється на основі акцій, - це операція, за якою заборгованість за придбані (отримані) товари (роботи, послуги) підприємство погашає інструментами власного капіталу (в тому числі акціями або опціонами на акції) та/або коштами (іншими активами) в сумі, яка визначається на основі вартості акцій або інших інструментів власного капіталу.
Слід зазначити, що норми ПБО 34 не поширюються на операції, в результаті яких підприємство в обмін на інструменти власного капіталу отримує активи як складову чистих активів, придбаних в результаті об'єднання підприємств та/або видів їх господарської діяльності, на які поширюється дія ПБО 19 «Об'єднання підприємств», затвердженого наказом Мінфіну України від 07.07.99 р. № 163, зареєстрованим у Мін'юсті України 23.07.99 р. за № 499/3792.
Також застосування ПБО 34 не поширюється на операції, пов'язані з інструментами власного капіталу, платіж за якими передбачається здійснити коштами, іншими фінансовими інструментами або шляхом обміну на інші фінансові інструменти, до яких застосовується ПБО 13 «Фінансові інструменти», затверджене наказом Мінфіну України від 30.11.2001 р. № 559, зареєстрованим у Мін'юсті України 19.12.2001 р. за № 1050/6241.
Придбані або отримані товари (роботи, послуги) за договором про платіж на основі акцій визнаються активами (витратами) на дату їх надходження (отримання). Якщо погашення заборгованості за придбані (отримані) товари (роботи, послуги) передбачено здійснити інструментами власного капіталу, підприємству одночасно слід визнавати збільшення власного капіталу, і навпаки - визнавати збільшення зобов'язання, якщо погашення заборгованості передбачено здійснити коштами (іншими активами).
При цьому визнані товари (витрати) оцінюються за справедливою вартістю отриманих товарів (робіт, послуг) за винятком випадків, коли ця справедлива вартість не може оцінюватися достовірно. У разі якщо підприємство не може встановити справедливу вартість визнаних товарів (витрат), їх оцінка здійснюється за справедливою вартістю наданих інструментів власного капіталу. За такою оцінкою відображається відповідно збільшення власного капіталу або збільшення зобов'язання.
Також за справедливою вартістю наданих інструментів власного капіталу, визначеною на дату договору про платіж на основі акцій, оцінюються послуги, які надаються працівниками підприємства та іншими особами, які надають подібні послуги.
Якщо за договором про платіж на основі акцій інструменти власного капіталу передаються постачальнику послуг (робіт) до надання ним послуг, то власний капітал збільшується на загальну вартість послуг (робіт), визначену на дату цього договору, з наступним відображенням послуг (робіт), які отримуються у погашення боргу за передані інструменти власного капіталу.
У разі якщо за договором про платіж на основі акцій інструменти власного капіталу передаються постачальнику після надання (виконання) ним послуг (робіт), то вартість цих послуг (робіт) відображається на дату їх отримання з відповідним збільшенням власного капіталу.
Визначення справедливої вартості наданих інструментів власного капіталу для оцінки придбаних (отриманих) товарів (робіт, послуг) за договором про платіж на основі акцій відбувається виходячи з цін на фондовому ринку на дату отримання товарів (робіт, послуг).
При цьому умови виконання договору про платіж на основі акцій враховуються шляхом коригування кількості інструментів власного капіталу, включених до суми оцінки операції, до досягнення суми, що визнана як належна до відшкодування за придбані (отримані) товари (роботи, послуги) за відповідну кількість інструментів власного капіталу, право на які набуде постачальник. Таким чином, визнаною не буде жодна сума за отримані товари (роботи, послуги), якщо постачальник не набуватиме право на надані інструменти власного капіталу, оскільки не задовольнятимуться умови набуття права, наприклад якщо постачальник не забезпечить надання послуг протягом визначеного періоду обслуговування.
Товари (роботи, послуги), придбані (отримані) протягом періоду виконання умов договору про платіж на основі акцій, оцінюються за справедливою вартістю тієї кількості інструментів власного капіталу, які будуть передані в погашення заборгованості за придбані (отримані) товари (роботи, послуги). Вартість інструментів власного капіталу переглядається, якщо отримана інформація підтверджує зміну кількості інструментів власного капіталу, які будуть передані в погашення заборгованості за придбані (отримані) товари (роботи, послуги). На дату виконання умов договору про платіж на основі акцій підприємство повинно переглядати таку оцінку з метою забезпечення її відповідності кількості інструментів власного капіталу, які в кінцевому результаті повинні передаватися в погашення заборгованості за придбані (отримані) товари (роботи, послуги).
При здійсненні оцінки справедливої вартості наданих інструментів власного капіталу слід ураховувати ринкові умови, зокрема договірну ціну акцій, яка визначає умови виконання договору про платіж на основі акцій. Таким чином, при наданні інструментів власного капіталу з визначеними ринковими умовами підприємство повинно визнавати придбані (отримані) товари (роботи, послуги) при виконанні всіх інших умов договору про платіж на основі акції.
При визначенні справедливої вартості опціонів на дату отримання товарів (робіт, послуг) надання опціонів на додаткові акції не враховується. Натомість опціон оновлений слід відображати у порядку, передбаченому для нового наданого опціону на дату договору про платіж на основі акцій.
Крім того, після виконання умов договору про платіж на основі акції загальна сума власного капіталу, збільшена на вартість товарів (робіт, послуг), отриманих за договором про платіж на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу, надалі не коригується.
Також не коригується вартість придбаних (отриманих) товарів (робіт, послуг), визначена за справедливою вартістю інструментів власного капіталу на дату отримання товарів (робіт, послуг), при зміні надалі справедливої вартості інструментів власного капіталу.
У разі якщо інструменти власного капіталу анулюються або розрахунки за ними завершено протягом періоду виконання умов договору про платіж на основі акцій:
таке анулювання або завершені розрахунки відображаються визнанням зобов'язання в сумі справедливої вартості інструментів власного капіталу на дату договору про платіж на основі акцій;
надані нові інструменти власного капіталу визнаються на дату їх надання зобов'язанням за інструментами власного капіталу замість зобов'язання за анульованими інструментами власного капіталу. При цьому зміна справедливої вартості інструментів власного капіталу відображається збільшенням зобов'язання за отримані товари (роботи, послуги) і зменшенням власного капіталу. Якщо підприємство не визначає надані нові інструменти власного капіталу як інструменти власного капіталу, що замінюють анульовані інструменти власного капіталу, тоді такі нові інструменти власного капіталу відображаються як нове надання інструментів власного капіталу.
Викуп інструментів власного капіталу в сумі, що не перевищує їх справедливу вартість на дату викупу, відображається вилученням власного капіталу, за винятком тієї виплати, яка перевищує суми викупу над їх справедливою вартістю на дату викупу. Таке перевищення слід визнавати іншими витратами.
Якщо договір про платіж на основі акцій передбачає право вибору способу погашення зобов'язань - коштами (іншими активами) або інструментами власного капіталу, така операція відображається як операція, платіж за якою здійснюється:
на основі акцій з використанням коштів, якщо підприємство обрало спосіб погашення зобов'язань коштами (іншими активами);
на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу, якщо підприємство не обрало спосіб погашення зобов'язань коштами (іншими активами).
У разі якщо договір про платіж на основі акцій надає постачальнику право вибору способу одержання платежу, а саме: грошовими коштами (іншими активами) або інструментами власного капіталу, - то підприємство відображає зобов'язання за платежем складним фінансовим інструментом, який включає суму збільшення зобов'язання та суму збільшення власного капіталу.
При цьому сума збільшення власного капіталу відображається в сумі, що дорівнює різниці між справедливою вартістю отриманих товарів (робіт, послуг) і справедливою вартістю зобов'язання, визначеною на основі акцій з використанням коштів на дату отримання товарів (робіт, послуг) за операціями з постачальниками, крім працівників підприємства. За операціями з працівниками підприємства складний фінансовий інструмент оцінюється на дату укладання договору з урахуванням умов, на яких були надані права на одержання грошових коштів або інструментів власного капіталу.
Крім того, операції з придбання (отримання) товарів (робіт, послуг), погашення заборгованості за які передбачає використання різних компонентів складного фінансового інструменту, підприємству слід відображати окремо.
Якщо підприємство використовує спосіб погашення зобов'язань коштами (іншими активами), то вартість зобов'язань за придбані товари (роботи, послуги) оцінюється за справедливою вартістю цих зобов'язань, яка визначається на кожну дату балансу, а також на дату погашення, з відображенням зміни вартості у складі інших доходів або інших витрат.
При використанні способу погашення зобов'язань інструментами власного капіталу підприємство визначає та відображає вартість товарів (робіт, послуг) з одночасним збільшенням власного капіталу як відшкодування вартості інструментів власного капіталу.
Якщо підприємство за договором про платіж на основі акцій має право вибору способу погашення зобов'язань за операціями, платіж за якими здійснюється на основі акцій, але існують правові обмеження щодо випуску інструментів власного капіталу або спосіб погашення зобов'язань коштами (іншими активами) є для підприємства пріоритетним (традиційним), то підприємство відображає таку операцію у порядку, передбаченому для способу погашення зобов'язань коштами (іншими активами).
У разі якщо договір про платіж на основі акцій передбачає можливість вибору підприємством способу погашення зобов'язань, але за відсутності обмежень щодо випуску інструментів власного капіталу та за відсутності договірної вимоги погасити зобов'язання грошовими коштами, підприємство відображає таку операцію в обліку відповідно до вимог щодо операцій, платіж за якими здійснюється на основі акцій з використанням інструментів власного капіталу.
Розкриття інформації про операції, платіж за якими здійснюється на основі акцій, відображається у примітках до фінансової звітності.
Норми ПБО 34 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності, крім бюджетних установ.
На сьогодні на базі міжнародних стандартів наказами Мінфіну України розроблено та затверджено 34 національних положення (стандарти) бухгалтерського обліку, зокрема ПБО 34 гармонізовано з основними принципами і вимогами Міжнародного стандарту фінансової звітності 2 «Платіж на основі акцій».
Оксана СКІЧКО,
оглядач «Вісника»
“Вісник податкової служби України” № 12 березень 2009
Передплатні індекси –
22599 (укр.), 22600 (рос.).