Нужно ли ЮРЕНам регистрироваться плательщиками НДС
при переходе с упрощенной системы налогообложения на общую

ВОПРОС: Нередко бывает, что ЮРЕНы на уплате 10-процентного единого налога переходят с упрощенной системы налогообложения на общую. Нужно ли им регистрироваться в качестве плательщиков НДС?

ОТВЕТ: Итак, прежде всего следует отметить, что переходить на общую систему налогообложения ЮРЕНы могут по следующим причинам:

1) добровольно;

2) из-за изменения вида деятельности (например, предприятие решило переквалифицироваться в ломбард или заняться игорным бизнесом);

3) предприятие стало участником совместной деятельности*;

4) объем выручки предприятия за год превысил 1 млн грн;

5) количество работающих на предприятии превысило 50 человек;

6) в уставном фонде предприятия произошли изменения, в результате чего доли, принадлежащие юридическим лицам - участникам и учредителям данных субъектов, которые не являются субъектами малого предпринимательства, превышают 25 процентов**,

7) с предприятием за отгруженную продукцию (работы, услуги) рассчитались в неденежной форме (в том числе если ЮРЕН получил от покупателя вексель***).

Как следует из Положения о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 1 марта 2000 года № 79, с изменениями (далее - Положение) в 4-м случае из указанных предприятие должно в обязательном порядке подать регистрационное заявление в налоговый орган (п/п. 12.1 Положения).

На наш взгляд, такой подход не является правильным.

Согласно п/п. 2.3.1 Закона об НДС лицо обязано зарегистрироваться в качестве плательщика НДС, когда общая сумма от осуществления операций по поставке товаров (услуг), подлежащих налогообложению согласно данному Закону, начисленная (уплаченная, предоставленная) такому лицу или в счет обязательств третьим лицам, в течение последних двенадцати календарных месяцев совокупно превышает 300 000 гривень (без учета налога на добавленную стоимость). Конструкция “сумма от осуществления операций по поставке товаров (услуг), подлежащих налогообложению” не является эквивалентной понятию “выручка” из единоналожного Указа. Как известно, налоговики и так расширили понятие этой суммы, включив в нее помимо облагаемых также операции, освобожденные от НДС. Но за бортом при этом остались операции, не являющиеся объектом налогообложения (упомянутые в п. 3.2 Закона об НДС, а также различные внереализационные доходы, которые налоговики любят включать в состав единоналожной выручки).

Таким образом, вполне может сложиться ситуация, когда ЮРЕН превысил выручку в 1 млн грн, но при этом не превысил объем облагаемых операций в 300 тыс. грн (например, он получил роялти на сумму, превышающую 1 млн грн). В таком случае, на наш взгляд, несмотря на норму п/п. 12.1 Положения, он вполне может не регистрироваться в качестве плательщика НДС. А если налоговики пристанут, то он сможет в суде поставить их на место.

Во всех остальных случаях регистрация предприятия в качестве плательщика НДС зависит от того, превысили ли у него объемы облагаемых НДС операций 300 тыс. грн за последние 72 календарных месяцев перед переходом. Об этом писал и Госкомпредпринимательства в письме от 13.03.2009 г. № 2520 - правда, почему-то сославшись на отмененный с 20.10.2008 г. п/п. 7“б” Положения. В принципе же, если судить по действующей редакции данного Положения, ГНАУ тоже разделяет эту точку зрения и уже не требует обязательной регистрации от тех ЮРЕНов, которые превысили ограничение по количеству работающих.

Теперь рассмотрим чуть подробнее сам процесс перехода.

Итак, если ЮРЕН превысил ограничение по объемам выручки (а заодно - тем самым - и сумму облагаемых операций в размере 300 тыс. грн), то согласно п/п. 12.1 Положения он обязан подать регистрационное заявление не позднее:

- чем за 15 дней до начала следующего отчетного квартала, если превышение состоялось в 1-м или 2-м месяце отчетного квартала;

- 20-го календарного дня после окончания отчетного квартала, если превышение произошло в 3-м месяце отчетного квартала.

При этом, конечно, непонятно, куда вообще смотрит Минюст при регистрации таких норм: если последний срок - в 20 дней - еще вытекает из п. 9.4 Закона об НДС, то первый срок - в 15 дней - не вытекает вообще ниоткуда.

Что же касается остальных ЮРЕНов, переходящих на общую систему налогообложения, то ГНАУ не удостоила их вниманием по поводу нюансов подачи заявления о регистрации в качестве плательщика НДС. Правда, этот вопрос обойден стороной и в Законе. Если обратиться к общим нормам Закона и Положения, то вырисовывается следующая картина.

В общем случае лицо, объемы облагаемых операций которого превысили 300 тыс. грн не более чем в два раза, должно подать заявление о регистрации в качестве плательщика НДС то ли в течение двадцати календарных дней, следующих за таким отчетным налоговым периодом (согласно п. 9.4 Закона и п. 11 Положения), то ли не позднее двадцатого календарного дня с момента достижения суммы налогооблагаемых операций 300 тыс. грн (согласно п. 9.6 Закона и п. 13 Положения).

Понятное дело, что наших ЮРЕНов эти нормы чаще всего удовлетворить не могут, так как объемы в 300 тыс. грн они превысили, как правило, уже давным-давно, но соответствующие пункты на них не распространялись как раз в силу того, что ЮРЕНы пребывали на упрощенной системе налогообложения. Теперь же распространять - слишком поздно, так как ЮРЕНы просто не смогут выполнить эти требования при всем их желании.

Что делать? Получается, что для данного случая предельный срок не установлен, поэтому ЮРЕНы, попавшие в такую ситуацию, вообще могут подать заявление когда захотят.

Однако на месте таких ЮРЕНов мы слишком не радовались бы такому положению вещей. Ранее писалось, что если ЮРЕН нарушил какие-то положения упрощенного Указа, мешающие ему оставаться на едином налоге, то, как и ЮРЕНы, превысившие предельные размеры объемов выручки и численности, он должен перейти на общую систему с начала квартала, следующего за тем, в котором произошло такое нарушение. Добровольные же перебежчики с упрощенной системы на общую могут осуществить такой переход только с начала следующего отчетного квартала в силу прямого указания ч. 7 ст. 4 Указа.

Если исходить из этого, то с начала следующего квартала все их операции начнут облагаться НДС*** независимо от того, зарегистрируются они в качестве плательщиков НДС до этого момента или нет. Зато налогового кредита они не увидят до тех пор, пока у них не появится свидетельство плательщика НДС, поскольку п. 10.2 Закона об НДС гласит:

“Лицо, которое согласно требованиям пункта 2.2 статьи 2 настоящего Закона должно было зарегистрироваться в качестве плательщика налога, но не осуществило такую регистрацию, несет обязанности по начислению и уплате данного налога, а также ответственность за его неначисление или неуплату на уровне лица, зарегистрированного в качестве плательщика налога, без права выписки налоговой накладной и начисления налогового кредита”.

Кроме того, налоговики применяют к ЧПЕНам, не зарегистрировавшимся в качестве плательщиков НДС при превышении объемов в 500 тыс. грн, положения абзаца 4 п. 9.4 Закона об НДС, в котором говорится:

“Лицо, не направляющее такое заявление в таких случаях и в такие сроки, несет ответственность за неначисление или неуплату данного налога на уровне зарегистрированного плательщика без права начисления налогового кредита и получения бюджетного возмещения”.

Естественно, они могут попробовать применить эту норму и к ЮРЕНам.

Следовательно, как раз в интересах самих ЮРЕНов подать в этих случаях заявление о регистрации в качестве плательщика НДС в налоговый орган как можно раньше.

Ну а с учетом того что согласно п. 14 Положения налоговому органу дается 10 календарных дней для выдачи плательщику свидетельства о регистрации его в качестве плательщика НДС, получается, заявление надо подать не позднее чем за 10 календарных дней до начала квартала, с которого эти ЮРЕНы перейдут на общую систему налогообложения.

В соответствии с абзацем 4 п. 13.1 Положения ЮРЕНы, которые переходят на упрощенную систему из-за превышения предельного объема выручки, могут определить желательный день регистрации, которым является первый день отчетного квартала, с которого осуществляется такой переход, при условии подачи регистрационного заявления не позднее чем за пятнадцать календарных дней до такого перехода.

К сожалению, в отношении остальных ЮРЕНов, переходящих на общую систему и превысивших объем 300 тыс. грн, такая норма отсутствует. Однако ничего страшного здесь нет. Непонятно, зачем вообще понадобилась эта норма об указании в заявлении желательного дня регистрации, поскольку в п. 13.2 Положения сказано:

“Если лицо, переходящее на общую систему налогообложения с упрощенной системы налогообложения, подало в орган государственной налоговой службы регистрационное заявление без указания желательного дня регистрации и последний день десятидневного срока со дня получения регистрационного заявления предшествует дате перехода такого лица на общую систему налогообложения, то датой регистрации такого лица в качестве плательщика налога на добавленную стоимость определяется первый день перехода такого лица на общую систему налогообложения”.

Поэтому все равно датой регистрации таких ЮРЕНов в качестве плательщиков НДС будет первый день их перехода на общую систему налогообложения (безусловно, если они обеспечат для этого своевременную подачу заявления).

Вышесказанное можно обобщить в виде таблицы:

При этом хотелось бы отметить, что ЮРЕНам, ушедшим с упрощенной системы в силу превышения предельного объема выручки в последнем месяце квартала, повезло больше всего. Они могут как минимум 20 календарных дней после окончания отчетного квартала работать на общей системе налогообложения, не уплачивая НДС по операциям, проведенным в этом периоде.

С одной стороны, они не нарушают никаких норм Закона об НДС относительно регистрации в качестве плательщиков НДС, поэтому на них не распространяются нормы п. 9.4 и 10.2 этого Закона.

С другой же стороны, как справедливо отметила ГНАУ в п. 28 письма от 28.01.2003 г. № 1399/ 7/15-3317:

“Налоговые обязательства по НДС у плательщика налогов возникают с момента его регистрации в качестве плательщика НДС и внесения в Реестр плательщиков налога на добавленную стоимость”.

Аналогичную точку зрения налоговики изложили в “Вестнике налоговой службы Украины” № 33/ 2006.

А в п. 17 Положения говорится:

“Лицо является зарегистрированным в качестве плательщика налога на добавленную стоимость с соответствующей даты регистрации, внесенной в Реестр”.

Данная дата регистрации указывается в сомом свидетельстве плательщика НДС (форма № 2-ПДВ).

_____________

* Правда, здесь момент достаточно спорный. Так, мы, как и Госкомпредпринимательства, считаем, что участие в совместной деятельности не должно препятствовать предприятию находиться на едином налоге. Однако ГНАУ по данному поводу иного мнения.

** Следует отметить, что налоговики распространяют эту норму и на тот случай, когда учредителем предприятия является иностранное физлицо, - см. “Вестник налоговой службы Украины” № 23/ 2002, с. 20 и № 36/2002, с. 19.

*** ГНАУ при этом апеллирует к тому, что согласно ст. 4 Закона “Об обращении векселей в Украине” при получении векселя прекращаются денежные, обязательства по договору.

*** Напоминаем, что мы сейчас говорим лишь о ЮРЕНах, объемы облагаемых операций которых превысили 300 тыс. грн за последние 12 месяцев.

"Бухгалтер" № 14, апрель (II) 2009 г.
Подписной индекс 74201

Документи що посилаються на цей