Як підтримують сільгоспвиробників України
в умовах світової фінансової кризи

Своєрідну “пільгу”, яку надали законодавці сільгоспвиробникам з 1 січня 2009 року, без перебільшення можна назвати унікальною, але і умови до претендентів, охочих працювати на спецрєжимі обкладення ПДВ, висуваються дуже жорсткі. У всьому новому потрібний обережний та зважений підхід, до того ж, за такий короткий період відбулося предостатньо змін та доповнень.

Українські аграрії вже навчилися вирощувати високі врожаї, але вигідно торгувати ще не дуже вміють. Так, наприклад, в 2007 році світ зіткнувся з гострим браком сільськогосподарської продукції. Викликано це було не скороченням виробництва, а вкрай неврожайним роком - Україна зібрала в 2007 році всього 29,3 млн тонн зернових. Це викликало різке подорожчання зерна на світових ринках та змусило цілу низку країн переглянути своє відношення до агропромислового сектора. Аграрії ж отримали рекордні прибутки, в основному, за рахунок постійного зростання попиту на свою продукцію.

У 2008 році ситуація склалася з точністю до, навпаки; багаті урожаї зібрали навіть країни з неродючим грунтом.

Україна - один з провідних світових експортерів зерна - зібрала 54 млн тонн зернових та зернобобових культур. Для внутрішніх потреб країні необхідно менше половини - 26 млн тонн. Ще 26 млн призначалися для експорту.

Проте продавати зерно довелося за дуже низькою ціною. Зерно не мало попиту, а аграрії, що розраховували на рекордні прибутки та величезні гроші, що вклали в посівну кампанію, зазнали збитків.

Після того, як Євросоюз в кінці жовтня 2008 року ввів захисні мита на імпорт зернових, цей ринок для українських фермерів опинився просто закритим. Наші вітчизняні фермери вимушені були переорієнтовуватися на східні та азіатські регіони. Але і тут наших експортерів чекала невдача.

За словами вітчизняних учасників ринку, фермери протягнуть до весни, в основному, за рахунок продажу соняшнику.

Але грошей для проведення весняної посівної у них немає, а банки відмовляють в кредитах. Якщо ситуація не зміниться, то в 2009 році сільськогосподарську галузь чекає рецесія.

Також можна відмітити в Україні наступну тенденцію: “обпікшись” на пшениці, в деяких регіонах країни аграрії не посіяли минулої осені озимі сорти цієї культури. Мовляв, зима буде дуже морозною, без снігу, і вона все одно не вистоїть. Проте передбачити, наскільки врожайним буде цей рік, не може ніхто. Та цілком імовірно, що ці фермери будуть вельми засмучені з-за того, що неправильно прорахували кон'юнктуру світового ринку.

Для аграріїв, які часто не здатні самостійно протистояти зовнішнім викликам, в кожній країні розроблені свої механізми допомоги. Найбільш поширеним серед них являється дотування - доплата за проведену продукцію.

Наприклад, в Україні Постановою № 283 на 2009 рік затверджені такі розміри бюджетної тваринницької дотації (табл. 1). Слід зазначити, що при наданні дотацій, якість продукції найчастіше в розрахунок не береться.

Механізм використання коштів, передбачених в Державному бюджеті за програмою “Бюджетна тваринницька дотація та державна підтримка виробництва продукції рослинництва” визначений в порядку № 282.

З метою акумуляції коштів для здійснення державної підтримки ринку сільськогосподарської продукції в Україні створений Аграрний фонд.

Спеціальний режим
обкладення ПДВ
сільгосппродукції

Спеціальний режим обкладення ПДВ сільгосппродукції (стаття 8-1 Закону про ПДВ) планувався у нас ще з 1 січня 2005 року, але щорічно набирання їм чинності припинялося, а потім взагалі цю статтю Закону про ПДВ виключили, оскільки вона не вписувалася зі вступом України в ВТО.

Проте, вже під впливом світової фінансової кризи, ст. 8-1 Закону про ПДВ виклали в новій редакції Законом № 639. Та от з 1 січня 2009 року нарешті у нас діє спеціальний режим обкладення ПДВ сільгосппродукції, але умови для претендентів, охочих працювати на ньому, висуваються дуже жорсткі.

Спеціальний режим оподаткування може вибрати резидент, що здійснює підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства і відповідає критеріям, наведеним на рис. 1.

З рисунком 1 можна ознайомитись, звернувшись у відділ "Консультант".

Для знов створеного сільськогосподарського підприємства, зареєстрованого як суб'єкт господарювання, який здійснює господарську діяльність менше 12 календарних місяців, така питома вага сільськогосподарських товарів (послуг) розраховується за наслідками кожного звітного податкового періоду.

З метою розрахунку такої питомої ваги до складу основної діяльності сільськогосподарського підприємства не включаються операції оподаткувань з постачання капітальних активів, що знаходилися у складі його основних фондів не менше 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно, якщо такі постачання не були постійними та не надавали окрему підприємницьку діяльність.

Сільськогосподарськими вважаються товари, вказані в групах 1 - 24 УКТ ЗЕД, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовлюються) безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (окрім придбання таких товарів у інших осіб), а також продукти обробки (переробки) таких товарів, що поставляються вказаним платником податку - їх виробником.

Щоб розставити усі крапки над “і”, Кабмін України Постановою № 23 затвердив перелік видів діяльності, на які розповсюджуються норми статті 8-1 Закону про ПДВ (далі - Перелік), а ДПАУ уточнила їх в своєму Листі № 2581/7/29-1017. Отже, тим, хто має намір скористатися наданою “пільгою” з ПДВ потрібно уважно ознайомитися із змістом наведених документів.

Суть спеціального режиму з ПДВ полягає в тому, що нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених їм сільськогосподарських товарів (послуг) сума ПДВ не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування сум ПДВ, сплачених (нарахованих) постачальникам на вартість виробничих чинників, а за наявності залишку такої суми податку-для інших виробничих цілей.

Своєрідну “пільгу”, яку надали законодавці сільгоспвиробникам, без перебільшення можна назвати унікальною, оскільки вона не передбачає цільового використання коштів, які залишаються у розпорядженні підприємства. Саме ця обставина спокушає багато платників податків скористатися нею, але ДПАУ дуже жорстко підходить до видачі Свідоцтва про реєстрацію спеціального режиму підприємствам.

Для отримання свідоцтва про реєстрацію як суб'єкта спеціального режиму оподаткування сільськогосподарське підприємство реєструється у відповідному податковому органі по правилах та в терміни, визначені ст. 9 Закону про ПДВ.

У свідоцтві про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування, окрім відомостей, передбачених в свідоцтві про реєстрацію платника ПДВ на загальних підставах, повинен міститися перелік видів діяльності такого сільськогосподарського підприємства.

Проблема з реєстрацією платників ПДВ як суб'єктів спеціального режиму обкладення ПДВ в 2009 році мала свої особливості. У зв'язку з тим, що Кабмін України своєчасно не затвердив перелік видів діяльності, на які розповсюджуються норми статті 8-1 Закону про ПДВ, подача заяв для тих суб'єктів, які мали намір реєструватися з 01.01.2009р. суб'єктами спеціальног о режиму оподаткування, була продовжена до 30.01.2009 р. Наказом № 8.

Проте не тільки проблема з подачею заяви перешкодила деяким платникам податків дістати доступ до спеціального режиму обкладення ПДВ.

Так, в Листі № 2095/5/16-1116 ДПАУ приділила увагу питанням, пов'язаним з обробкою та переробкою сільгосппродукції та з порядком оформлення Свідоцтва про реєстрацію спецрежиму підприємствами, що здійснюють декілька видів (більше шести) сільськогосподарської діяльності.

З роз'яснення ДПАУ виходить, що підприємства, які класифіковані в розділах 15 “Виробництво харчових продуктів, напоїв” та 16 “Виробництво тютюнових виробів" КВЕД, також претендували на отримання спеціального режиму з ПДВ. При цьому автори вказаного Листа перерахували види спецрежимної діяльності, безпосередньо пов'язаної з переробкою або обробкою продукції, та звернули увагу на те, що до видів діяльності по переробці сільськогосподарської продукції, класифікованим в розділах 15 та 16 КВЕД, спецрежим застосовуватися не може, оскільки, по-перше, згідно КВЕД, така діяльність не відноситься до сільськогосподарської, а по-друге, такі види діяльності не включені в Перелік.

У результаті, ДПАУ зробила очевидний висновок: при реєстрації підприємств як суб'єктів спецре-жиму обкладення ПДВ необхідно керуватися видами діяльності, перерахованими в Переліку. Це твердження повною мірою стосується і підприємств, здійсню ючих переробку і/або обробку сільгосппродукції.

Відносно оформлення Свідоцтва про реєстрацію спецрежиму податківці відзначили, що при необхідності в нього може бути внесена необхідна кількість видів сільськогосподарської діяльності (сім та більш), на які розповсюджується дія ст. 8-1 Закону про ПДВ. Нагадаємо, в Свідоцтві місце передбачене тільки для шести видів. Попутно ДПАУ звернула увагу на те, що філії сільгосппідприємства не можуть здійснювати діяльність, яка не входить в перелік видів діяльності, здійснюваних самим підприємством.

Сільгосппідприємства, яким надано право застосовувати спеціальний режим обкладення ПДВ відповідно до ст. 8і Закону про ПДВ, не сплачують суму податкових зобов'язань з ПДВ до бюджету, а залишають в своєму розпорядженні та використовують на виробничі цілі.

Податковий облік. Також звертаємо увагу на те, що в Законі про оподаткування прибутку є пряма норма, що приписує сільгосппідприємствам включати до складу валового доходу або валових витрат різницю між нарахованими та сплаченими сумами ПДВ.

Позитивна різниця між сумами ПДВ, нарахованими сільськогосподарським підприємством на ціну поставлених їм сільськогосподарських товарів протягом звітного або передуючих звітному періодів, та сумами ПДВ, сплаченими (нарахованими) їм протягом звітного періоду на ціну виробничих чинників, визначених п. 8-1.15 ст. 8-1 вказаного Закону, включається у валовий дохід платника, зареєстрованого суб'єктом спеціального режиму оподаткування згідно ст. 8-1 Закону про ПДВ (другий абз. пп. 4.2.1 п. 4.2 ст. 4 Закону про оподаткування прибутку).

Як видимий, в ст. 8-1 Закону про ПДВ згадуються виробничі чинники, на які слід звертати увагу платникові податків при віднесенні податкового кредиту з ПДВ.

Згідно пп. 8-1.15.1. п. 8-1.15. ст. 8-1 Закону про ПДВ виробничі чинники це:

а) товари (послуги), що придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, що придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.

Якщо товари (послуги), основні фонди, виготовлені і/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів (послуг), то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з частки використання таких товарів (послуг), основних фондів в операціях сільськогосподарського виробництва та відповідно в інших операціях;

б) послуги, супутні постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку:

- посів та посадка рослин, збирання урожаю, його брикетування або складування, проведення інших польових робіт, включаючи внесення добрив та засобів захисту рослин;

- упаковка та підготовка до продажу, зокрема сушка, очищення, мелення, дезинфекція та силосування сільськогосподарської продукції;

- зберігання сільськогосподарської продукції;

- вирощування, розведення, відгодівля та забій домашніх сільськогосподарських тварин, застосування засобів захисту тварин, проведення протиепізоотичних заходів;

- надання послуг іншим сільськогосподарським підприємствам по використанню сільськогосподарської техніки, окрім надання її у фінансову оренду (лізинг);

- надання послуг, супутніх веденню сільськогосподарської діяльності, а саме щодо питань оподаткування, бухгалтерської звітності та обліку, організації внутрішнього виробничого управління;

- знищення бур'янів та шкідливих комах, обробка посівів та сільськогосподарських площ засобами захисту рослин, а також використання засобів захисту тварин;

- експлуатація меліоративних зрошувальних та осушних систем для посівних площ та сільськогосподарських угідь;

- оброблення м'яса для товарної кондиції.

Негативна різниця між сумами ПДВ, нарахованими сільськогосподарським підприємством на ціну поставлених їм сільськогосподарських товарів протягом звітного або передуючих звітному періодів, та сумами ПДВ, сплаченими (нарахованими) їм протягом звітного періоду на ціну виробничих чинників, визначених п. 8-1.15 ст. 8-1 вказаного Закону, включається у валові витрати платника, зареєстрованого як суб'єкт спеціального режиму оподаткування згідно ст. 8-1 Закону про ПДВ (четвертий абз. пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 Закону про оподаткування прибутку).

При вивозі сільськогосподарських товарів (супутніх послуг) в митному режимі експорту сільськогосподарське підприємство - виробник таких товарів (послуг) має право на бюджетне відшкодування ПДВ, сплаченого (нарахованого) постачальникам товарів (послуг), вартість яких включається до складу виробничих чинників. Таке відшкодування здійснюється в загальному порядку.

Враховуючи те, що позитивна різниця між “початковою” та “вхідною” сумами ПДВ не перераховується до Державного бюджету, а негативна не відшкодовується з бюджету (окрім експортних операцій), то для сільгосп-підприємств, діяльність яких підпадає під дію ст. 8-1 Закону про ПДВ, встановлена інша форма Декларації з ПДВ, затверджена наказом ДПАУ від 23.10.1998 р. № 499 (у редакції Наказу № 8), яка має назву “Податкова декларація з податку на додану вартість (скорочена)”.

Бухгалтерський облік. У зв'язку з впровадженням з 1 січня 2009 року спеціального режиму обкладення ПДВ деякими сільгосппідприємствами, Мінфін відповідно вніс зміни до Інструкції № 141. Зокрема, в новій редакції викладений профільний п. 13 вказаної інструкції, що встановлює особливості “сельгоспПДВ-ного” бухобліку.

Перевищення суми податкового зобов'язання з ПДВ над сумою податкового кредиту по цьому податку, яке визначається сільськогосподарським підприємством по операціях із спеціальним режимом оподаткування, що залишилося відповідно до законодавства у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства, відображається в звітному періоді по дебету аналітичного рахунку субрахунку 641 “Розрахунки з податків” та кредиті рахунку 70 “Доходи від реалізації”.

Перевищення суми податкового кредиту з ПДВ над сумою податкового зобов'язання по цьому податку, яке визначається сільськогосподарським підприємством по операціях із спеціальним режимом оподаткування, відображається в звітному періоді по дебету рахунку 90 “Собівартість реалізації” та кредиту аналітичного рахунку субрахунку 641 “Розрахунки по податках”.

Таким чином, змінами передбачено, що до субрахунку 641 “Розрахунки по податках” вводиться додатковий аналітичний субрахунок “Розрахунки щодо ПДВ по операціях із спеціальним режимом оподаткування”. При цьому перевищення суми податкового зобов'язання з ПДВ над сумою податкового кредиту відноситься на доходи звітного періоду.

І, навпаки, перевищення суми податкового кредиту з ПДВ над сумою податкового зобов'язання слід відносити на витрати основної діяльності.

Податковий кредит в цьому випадку розглядається нестандартно (не як сума, на яку потім можна зменшити суму податкових зобов'язань), а просто як понесені витрати на придбання товарів, робіт та послуг. Тому податковий кредит й відноситься на витрати основної діяльності.

Аналогічним чином-з податковими зобов'язаннями (оскільки їх не треба сплачувати до бюджету, то й відображають їх як доходи від реалізації).

Слід зазначити, що нова редакція пп. 13.4 Інструкції № 141 викликає певні сумніви, оскільки в дебеті субрахунку 641 “Розрахунки по податках” сума ПДВ, сплачена постачальникам, вже числиться (до того ж, і в бухгалтерському, і в податковому обліку). Якби її там не було, то і права на бюджетне відшкодування сільгосппідприємство не мало б.

Отже, відносити другий раз суму бюджетного відшкодування в дебет субрахунку 641 в кореспонденції з рахунком доходів навряд чи виправдано, та і ніяких документів у сільгосппідприємства на цю операцію не буде.

Мало того, закрити такий дебетовий оборот по субрахунку 641 буде надалі нічим. А от отримання бюджетного відшкодування з бюджету в бухгалтерському обліку відображається проводкою по дебету субрахунку 311 та кредиту субрахунку 641, і ніякий рахунок 70 в даному випадку не недоречний.

Схема застосування спеціального режиму обкладення ПДВ наведена на рис. 2.

З рисунком 2 можна ознайомитись, звернувшись у відділ "Консультант".

Можливо Мінфін вважає, що, у разі експорту сільгосппродукції, потрібно в звітному періоді здійснення операції перенести дебетове сальдо по субрахунку 641 в дебет рахунку 90, що передбачено в пп. 13.3 Інструкції № 141, а потім в періоді огримання бюджетного відшкодування застосувати пп. 13.4 вказаної Інструкції. Проте з самого змісту пп. 13.4 Інструкції № 141 такий висновок не прямує. Тому підприємствам, які мають намір застосовувати пп. 13.4 Інструкції № 141, в своїй діяльності потрібно бути дуже обережними.

Адже невиправдане збільшення доходів та витрат у сільгосппідприємства напевно викличе небажані питання у податкових інспекторів, які зіставлятимуть дані декларацій з ПДВ зі “Звітом про фінансові результати” (форма № 2).

Далі для наочності приведемо спрощений приклад по відображенню доходів та витрат з ПДВ суб'єктами спеціального режиму обкладення ПДВ.

Приклад 1. У першому звітному періоді сільгосппідприємство, зареєстроване суб'єктом спеціального режиму обкладення з ПДВ, придбало виробничі запаси та послуги на суму 60 000грн, зокрема ПДВ -10000 грн. За цей же період сільгосппідприємство реалізувало поточні біологічні активи на суму 84 000 грн (зокрема ПДВ -14 000 грн). Собівартість поточних біологічних активів склала 62 000 грн.

У другому звітному періоді це ж сільгосппідприємство придбало виробничі запаси та послуги на суму 36 000 грн, зокрема ПДВ - 6000 грнЗацейжеперіодсільгосп-підприємство реалізувало поточні біологічні активи на суму 18 000 грн (зокрема ПДВ -З 000 грн). Собівартість поточних біологічних активів склала 12 000 грн.

Порядок відображення даних операцій в бухгалтерському та податковому обліку наведений в табл. 2.

(Про дотації, що виплачуються переробними підприємствами сільгосп-виробникам, читайте в наступному номер/ нашого журналу)

Список використаних документів

Закон про оподаткування прибутку - Закон України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств” в редакції від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР

Закон про ПДВ - Закон України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР “Про податок на додану вартість”

Закон № 639 - Закон України від 31.10.2008 р. № 639-VI “Про першочергові заходи з попередження негативних наслідків фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України”

Постанова № 23 - Постанова КМУ від 21.01.2009 р. № 23 “Про затвердження переліку видів діяльності, на які розповсюджуються норми статті 8-1 Закону України “Про податок на додану вартість””

Порядок № 282 - Порядок використання коштів, передбачених в державному бюджеті для розвитку тваринництва, затверджений Постановою КМУ від 18.03.2009 р. № 282

Постанова № 283 - Постанова КМУ від 18.03.2009 р. № 283 “Про затвердження розмірів бюджетної тваринницької дотації на 2009 рік”

Інструкція № 141 - Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.1997 р. № 141

Лист № 2095/5/16-1116 - Лист ДПАУ від 23.02.2009 р. № 2095/5/16-1116 “Щодо застосування спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства та рибальства”

“Консультант бухгалтера” № 16-17 (504-505) 20 квітня 2009 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)

Документи що посилаються на цей