ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
ЛИСТ
16.03.09 N 2320/6/16-1515
Про розгляд листа
Статтею 108 Цивільного кодексу України ( 435-15 ) визначено, що зміна організаційно-правової форми юридичної особи є її перетворенням.
Відповідно до статті 104 Цивільного кодексу України ( 435-15 ) юридична особа припиняється в результаті передання всього свого майна, прав та обов'язків іншим юридичним особам - правонаступникам (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або в результаті ліквідації.
Частиною 2 статті 108 Цивільного кодексу України ( 435-15 ) визначено, що у разі перетворення до нової юридичної особи переходять усе майно, усі права та обов'язки попередньої юридичної особи.
Згідно зі статтею 33 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців" ( 755-15 ) юридична особа припиняється в результаті передання всього свого майна, прав та обов'язків іншим юридичним особам - правонаступникам у результаті злиття, приєднання, поділу, перетворення і реорганізації). Тобто відбувається передача валових активів однієї юридичної особи іншій юридичній особі. Компенсацією при такій передачі є набуття юридичною особою, що отримала такі активи, обов'язків юридичної особи, що їх передала.
Відповідно до підпункту 3.2.8 пункту 3.2 статті 3 Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (далі - Закон) операції з поставки за компенсацію сукупних валових активів платника податку (з урахуванням вартості гудвілу) іншому платнику податку не є об'єктом оподаткування.
Під поставкою сукупних валових активів слід розуміти поставку підприємства як окремого об'єкта підприємництва або включення валових активів підприємства чи його частини до складу активів іншого підприємства. При цьому підприємство-покупець набуває прав і обов'язків (є правонаступником) підприємства, що продає такі активи.
При здійсненні операції з включення активів підприємства, що реорганізується, до складу активів іншого підприємства компенсацією визнаються корпоративні та майнові права і обов'язки стосовно пасивів реорганізованого підприємства.
Останнім абзацом підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону ( 168/97-ВР ) встановлено, що у випадку якщо в подальшому товари (послуги), стосовно яких платником було отримано податковий кредит, починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування згідно зі статтею 3 цього Закону або звільняються від оподаткування згідно зі статтею 5 цього Закону, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).
У такому разі відповідно до вимог останнього абзацу підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону ( 168/97-ВР ) активи підприємства, що передаються, з метою оподаткування вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає така передача, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).
В зв'язку з цим платник податку, активи якого в межах реорганізації передаються іншому платнику або розподіляються між декількома іншими платниками, повинен нарахувати податкові зобов'язання на вартість таких активів, виходячи з їх звичайної ціни, але не нижче ціни придбання.
Відповідно до пункту 8 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість (далі - Положення), затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.03.2000 р. N 79 "Про затвердження Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість" з урахуванням змін, внесених наказом Державної податкової адміністрації України від 01.09.08 р. N 560 "Про затвердження Змін до Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість", юридична особа, утворена в результаті реорганізації платника податку на додану вартість, реєструється платником податку на додану вартість як новоутворена у порядку, визначеному цим Положенням.
Положення абзацу першого пункту 8 Положення не застосовуються, якщо датою державної реєстрації юридичної особи, утвореної в результаті перетворення, є дата державної реєстрації юридичної особи, припиненої в результаті перетворення, що підтверджується свідоцтвом про державну реєстрацію новоутвореної юридичної особи і даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців. У цьому випадку реєстрація платником податку на додану вартість новоутвореної юридичної особи проводиться за процедурами перереєстрації, визначеними Положенням.
Якщо датою державної реєстрації юридичної особи, утвореної в результаті перетворення, є дата завершення перетворення та така юридична особа протягом десяти календарних днів, наступних за датою завершення, одночасно подає податковому органу заяву про реєстрацію її платником ПДВ та про анулювання податкової реєстрації особи, припиненої шляхом перетворення, то у цьому випадку датами реєстрації платником податку на додану вартість новоутвореної юридичної особи та анулювання податкової реєстрації припиненої юридичної особи є дата внесення до Реєстру відповідних записів.
Таким чином, якщо внаслідок перетворення юридичної особи у свідоцтві про державну реєстрацію новоутвореної юридичної особи датою її державної реєстрації буде визначено дату державної реєстрації юридичної особи, що реорганізовується, то така особа перереєстровується як платник податку на додану вартість, і дата реєстрації її платником податку на додану вартість відповідає даті реєстрації юридичної особи, що реорганізовується.
Якщо датою державної реєстрації новоутвореної юридичної особи є нова дата, то одночасно проводиться анулювання реєстрації як платника податку на додану вартість юридичної особи, що реорганізовується, та реєстрація платником податку на додану вартість правонаступника з новою датою реєстрації платником податку на додану вартість.
Стосовно застосування вимог останнього абзацу пункту 9.8 статті 9 Закону ( 168/97-ВР ) (визнання умовного продажу товарних залишків або основних фондів, стосовно яких був нарахований податковий кредит у минулих або поточному податкових періодах, та відповідне збільшення податкових зобов'язань) Державна податкова адміністрація України відзначає наступне.
На момент анулювання реєстрації в зв'язку з припиненням юридичної особи в результаті реорганізації (ліквідації) товарні залишки або основні фонди в особи, реєстрація якої анулюється, в повному обсязі передаються новоствореній юридичній особі - правонаступнику.
Така передача здійснюється з урахуванням норм підпункту 3.2.8 пункту 3.2 статті 3 Закону ( 168/97-ВР ) з одночасним застосовуванням останнього абзацу підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону, а суми бюджетного відшкодування, задекларовані платником у попередніх податкових періодах в рахунок погашення податкових зобов'язань майбутніх звітних періодів, мають бути погашені податковими зобов'язаннями, нарахованими за наслідками останнього податкового періоду.
Таким чином, в розглянутій ситуації на момент анулювання реєстрації платника податку на додану вартість об'єкт для застосування вимог останнього абзацу пункту 9.8 статті 9 Закону ( 168/97-ВР ) (товарні залишки або основні фонди) відсутній.
Заступник Голови С.Чекашкін