Перевозка работников: налоговые последствия
ВОПРОС: На нашем предприятии планируется организовать перевозку работников на собственном автобусе к месту работы и обратно. Для сотрудников предприятия такая перевозка будет бесплатной. Какие налоговые последствия имеет эта операция:
1) когда предприятие является плательщиком налога на прибыль ?
2) когда предприятие применяет упрощенную систему налогообложения?
ОТВЕТ:
Налог на прибыль
Мы считаем, что расходы предприятия на доставку работников можно включить в состав валовых затрат, если выполняется главное условие валовозатратности - их связь с хозяйственной деятельностью (п. 5.1 и п/п. 5.2.1 Закона О Прибыли). Рассматривая вопросы, связанные с налогообложением операции по доставке работников к месту работы и обратно, мы рекомендовали закрепить такую обязанность в коллективном договоре или в трудовых договорах с работниками.
Кроме того, желательно обосновать необходимость такой доставки в соответствующем приказе. В нем, в частности, можно указать на недостатки в работе общественного транспорта, отсутствие необходимых маршрутов, несовпадение графика работы предприятия с графиком работы общественного транспорта и т. п., а также подчеркнуть, что организация перевозки осуществляется с целью улучшения выполнения трудовой функции, что в конечном .итоге скажется на эффективности работы.
Думаем, что при надлежащем документальном оформлении налоговики не должны возражать против отнесения «перевозных» расходов в состав валовых затрат. Об этом свидетельствует, например, консультация по поводу перевозки работников к строительной площадке, опубликованная в «Вестнике налоговой службы Украины» № 23/2004, согласно которой «расходы строительной организации на перевозку своих работников к строительной площадке могут относиться на валовые затраты при наличии соответствующим образом оформленных документов, подтверждающих связь такой перевозки работников с собственной хозяйственной деятельностью, то есть с выполнением строительных работ».
Таким образом, предприятие, доказавшее связь перевозки работников с хоздеятельностью, по общему правилу может включить в состав валовых затрат расходы на: заработную плату водителя, обслуживание транспортного средства, ГСМ(2) и т. п. Стоимость же автобуса, используемого для перевозки работников, подлежит амортизации в составе основных фондов группы 2.
НДС
По нашему мнению, в рассматриваемой ситуации не должно быть проблем и с НДС. Подпункт 7.4.1 Закона об НДС дает возможность при соблюдении определенных условий включать в налоговый кредит суммы НДС, уплаченные в связи с приобретением товаров и услуг, необходимых для организации и осуществления такой перевозки.
А если у налоговиков вдруг возникнет вопрос о необходимости начисления НДС по бесплатным услугам согласно п. 4.2 Закона об НДС, то следует сконцентрировать их внимание на определении поставки услуг, приведенном в п. 1.4 Закона об НДС: «Поставка услуг - любые операции гражданско-правового характера по выполнению работ, предоставлению услуг, предоставлению права на пользование или распоряжение товарами, в том числе нематериальными активами, а также по поставке каких-либо иных, нежели товары, объектов собственности за компенсацию, а также операции по бесплатному выполнению работ, предоставлению услуг. Поставка услуг, в частности, включает предоставление права на пользование или распоряжение товарами в рамках договоров аренды (лизинга), поставки, лицензирования или другие способы передачи права на патент, авторское право, торговый знак, другие объекты права интеллектуальной, в том числе промышленной, собственности».
По нашему мнению, из смысла данной нормы вытекает, что поставкой услуг могут считаться лишь те операции, которые имеют гражданско-правовую подоплеку. Перевозки работников осуществляются в рамках трудовых отношений, поэтому такая операция не может признаваться поставкой услуг, а значит, не может и рассматриваться как объект обложения НДС.
Налог с доходов физических лиц
Напомним: п/п. 5.3.1 Закона О Прибыли установлено, что не включаются в состав валовых затрат, в частности, расходы на финансирование личных нужд физических лиц, за исключением выплат, предусмотренных пунктами 5.6 и 5.7 Закона О Прибыли, и в других случаях, предусмотренных нормами этого Закона.
Однако, как мы уже выяснили, перевозка работников является неотъемлемой частью ведения хоздеятельности предприятия, а не привилегией для работников. К тому же расходы на ее осуществление включаются в валовые затраты и к личным нуждам работников не относятся.
Поэтому говорить о возникновении дохода у физ-лиц - работников предприятия в рассматриваемой ситуации некорректно. К счастью, налоговики в этом вопросе демонстрируют взвешенный подход.
Еще в письме ГНАУ от 25.11.2004г. № 23054/ 7/17-3117 они разбирались с определением объекта налогообложения при использовании предприятием служебного автобуса для «рабочих» перевозок работников и пришли к выводу, что стоимость использования служебного автобуса не рассматривается как полученное такими работниками дополнительное благо и не облагается НДФЛ.
При этом налоговики сослались на п/п. 4.2.9 «а» Закона об НДФЛ, в соответствии с которым не считается дополнительным благом доход, полученный, в частности, от пользования автомобильным транспортом, предоставленным плательщику налога его работодателем-резидентом, являющимся плательщиком налога на прибыль.
В нашем комментарии к этому письму подчеркивалось, что судя по всему, ГНАУ рассматривает пользование служебным автобусом как пользование автотранспортом, которое в силу прямого указания п/п. 4.2.9 «а» Закона об НДФЛ к облагаемым дояблагам не относится.
Следует отметить, что не все специалисты разделяют указанную аргументацию. По их мнению, данная норма Закона об НДФЛ применению не подлежит, поскольку никакого имущества в пользование физлицу в данном случае не предоставляется.
А как быть предприятиям - плательщикам единого налога: удерживать НДФЛ со своих работников или нет?
Если следовать букве п/п. 4.2.9 «а» Закона об НДФЛ, то и плательщики ЕН, и ФСНщики, перевозящие своих работников, должны удерживать НДФЛ из их доходов.
Однако смелые упрощенцы могут взять на вооружение письмо Госкомпредпринимательства от 20.06.2008г. № 5244.
По мнению этого Комитета, ключевым моментом в отнесении стоимости услуг по перевозке работников к дополнительному благу является персонификация.
Госкомпредпринимательства считает, что, в случае если нет возможности персонифицировать предоставление транспортных услуг работникам, такие услуги не могут рассматриваться в качестве дополнительного блага.**
Так что отсутствие НДФЛ с помощью доказательств невозможности персонификации - в умелых руках упрощенцев.
Лицензирование
В соответствии с п. 33 ст. 9 Закона «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» предоставление услуг по перевозке пассажиров и грузов автомобильным транспортом подлежит лицензированию. Однако использование автобуса для перевозки собственных работников не требует лицензирования. Подтверждение этому находим в п. 2 письма ВАС от 26.06.95г. № 01-8/453 (с изменениями), где сказано, что, «если такие перевозки не имеют характера услуг, предоставляемых другим юридическим или физическим лицам, а осуществляются субъектом хозяйствования исключительно для обеспечения собственных нужд, нетправбвых оснований считать их требующими лицензирования».
Аналогичный подход - перевозки для себя не лицензируются - продемонстрировал Госкомпредпринимательства в письмах от 17.07.2003г. № 4-41-452-1362/4256 и от 18.04.2007г. № 2812.
Правда, письмо от 18.04.2007г. четкостью выводов не отличается, зато более ясно письмо этого Комитета от 15.12.2008г. № 10582.
И хотя данное письмо касается лицензирования внутренних перевозок железнодорожным транспортом для собственных нужд предприятия, аргументации для отсутствия лицензирования в нем достаточно.
Так что в случае необходимости можно пользоваться «железнодорожным» письмом Госкопредпринимательства.
______________________
* Обращаем внимание на то, что в данном случае расходы на приобретение ГСМ включаются в валовые затраты полностью (а не с 50%-ным ограничением, как для лег/совиков), однако требуют доказательства их связи с хоздеятельностью (п/п. 5.4.10 Закона О Прибыли).
** Кстати, идею «нет персонификации - нет дохода» поддерживают и налоговики - см., например, консультацию из «Вестника налоговой службы Украины» № 6/2007.
"Бухгалтер" № 27, июль (III) 2009 г.
Подписной индекс 74201