Ремонт, реконструкція, переоснащення
основних засобів та валові витрати
Майже кожне, підприємство має на балансі основні-фонди. Якщо основні засоби морально застарілі, то для продовження строку їх служби або поліпшення якісних характеристик (потужності, продуктивності) підприємство здійснює їх ремонт, реконструкцію, переоснащення, модернізацію. Для бухгалтерів досить актуальним є питання правильності обліку цих витрат.
Отже, розглянемо порядок відображення таких витрат у податковому обліку.
Відповідно до п. 8.7 ст. 8 Закону № 334/94-ВР поточний та капітальний ремонт, реконструкція, модернізація, технічне переозброєння та інші види поліпшення основних фондів класифікуються як поліпшення основних фондів, а порядок відображення таких витрат у податковому обліку визначено пп. 8.7.1 п. 8.7 цієї етапі, згідно з яким платники податку мають право протягом звітного періоду віднести до валових витрат будь-які витрати, пов'язані з поліпшенням основних фондів, що підлягають амортизації, у сумі, що не перевищує 10% від сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду.
Витрати, що перевищують зазначену суму, розподіляються пропорційно сумі фактично понесених платником податку витрат на поліпшення основних фондів груп 2, 3, 4 чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 та збільшують балансову вартість основних фондів відповідних груп чи окремих об'єктів основних фондів групи 1 станом на початок розрахункового кварталу.
Виходячи з вищезазначеного, щодо будь-яких витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів, у сумі, що не перевищує 10% від сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду, платник податку може прийняти одне із двох рішень.
Перше рішення - амортизувати такі витрати. У цьому випадку платник податку на суму витрат, які пов'язані з поліпшенням основних фондів, у сумі, що не перевищує 10% від сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду, має збільшити сукупну балансову вартість груп 2, 3, 4 та окремих об'єктів основних фондів групи 1. При цьому збільшується балансова вартість тих основних фондів груп 2, 3, 4 та окремих об'єктів основних фондів групи 1, безпосередньо по яких здійснювалося поліпшення. Слід зазначити, що збільшення відповідних балансових вартостей груп 2, 3, 4 чи окремого об'єкта основних фондів групи 1 не може відбутися раніше, ніж буде завершено ремонт. Тому за аналогією з початком амортизації придбаних основних фондів при збільшенні балансової вартості основних фондів при їх ремонті потрібно виходити з дати складання акта виконаних робіт.
Під час здійснення ремонту момент збільшення відповідної балансової вартості для цілей амортизації має визначатися за тими ж правилами, що і для придбання основних фондів. Для цього слід застосовувати формулу розрахунку балансової вартості, наведену в пп. 8.3.2 п. 8.3 ст. 8 Закону № 334/94-ВР. З цієї формули видно, що однією з величин, що враховуються при обчисленні належної до амортизації балансової вартості груп 2, 3, 4 (чи об'єкта групи 1), є П(а - 1) - сума витрат, понесених на придбання основних фондів, здійснення капітального ремонту, реконструкцій, модернізацій та інших поліпшень основних фондів, що підлягають амортизації, протягом кварталу, що передував розрахунковому.
Друге рішення - віднести такі витрати до валових витрат. У цьому випадку платник податку на суму витрат, які пов'язані з поліпшенням основних фондів, у сумі, що не перевищує 10% від сукупної балансової вартості всіх груп основних фондів станом на початок такого звітного періоду, не збільшує балансову вартість груп 2, 3, 4 та окремих об'єктів основних фондів групи 1.
Як перераховуються запаси, що
беруть участь у ремонті основних
фондів?
Відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону № 334/94-ВР платник податку веде податковий облік приросту (убутку) балансової вартості товарів (крім тих, що підлягають амортизації, та цінних паперів), сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, напівфабрикатів, малоцінних предметів (далі - запасів) на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції, витрати на придбання та поліпшення (перетворення, зберігання) яких включаються до складу валових витрат згідно з цим Законом (за винятком тих, що отримані безкоштовно).
Отже, якщо балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду перевищує їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових доходів платника податку у такому звітному періоді.
У разі коли балансова вартість таких запасів на кінець звітного періоду є меншою за їх балансову вартість на початок того ж звітного періоду, різниця включається до складу валових витрат платника податку у такому звітному періоді.
Розглянемо ситуацію коли матеріали, які використовуються при здійсненні ремонтів та інших поліпшень основних фондів, були придбані раніше для використання їх в господарській діяльності платника податків. У цьому випадку вартість матеріалів була включена до складу валових витрат підприємства і підлягала перерахунку згідно з п. 5.9 ст. 5 Закону № 334/94-ВР тобто відображалася в рядку 04.1 декларації з податку на прибуток, а також у додатку К1/1 до декларації у графі 5 “На кінець звітного періоду” табл. 1. У періоді здійснення ремонту вартість використаних матеріалів у межах ліміту включається до складу валових витрат, а сума перевищення збільшує балансову вартість відповідних груп 2, 3, 4 чи об'єкта групи 1 та підлягає амортизації з наступного податкового періоду.
Для того щоб вартість ремонтних матеріалів, яка не перевищує 10-відсотковий ліміт, не потрапила до валових витрат двічі - через перерахунок відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону № 334/94-ВР і рядка 04.10, необхідно в додатку К1/1 до декларації з податку на прибуток підприємства суму, що дорівнює вартості використаних матеріалів, відобразити у графі 4 “Запаси, використані не в господарській діяльності” табл. 1. Слід зауважити, що зміну первісного призначення придбаних раніше матеріалів у зв'язку з їх використанням для ремонтних цілей не можна розглядати як виправлення помилки, допущеної в податковому обліку. Адже в періоді придбання таких запасів завищення валових витрат не було, оскільки їх вартість через приріст залишку на складі спричинила відповідне збільшення валових доходів, і отже, заниження податкового зобов'язання не відбулося.
Інша ситуація виникає, коли придбані матеріали заздалегідь планується використовувати для поліпшення власних основних фондів. У такому разі можна не враховувати їх вартість у перерахунку приросту/ убутку, а потрібно включати до складу валових витрат (у межах ремонтного ліміту) за спеціальним рядком декларації з податку на прибуток підприємства - 04.10 додатка К1. Дата подібного включення визначається п. 11.2 ст. 11 Закону № 334/94-ВР за правилом першої події.
Отже, якщо вартість таких запасів перевищує ремонтний ліміт, то в частині перевищення їх вартість не включається до складу валових витрат (не враховується в перерахунку згідно з п. 5.9 ст. 5 цього Закону).
Слід зазначити, що витрати на оплату праці працівників, зайнятих на роботах по ремонту, реконструкції, модернізації та інших видах поліпшення основних фондів, відносяться до складу валових витрат та підлягають відображенню в податковому обліку платника податку відповідно до пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 7 Закону № 334/94-ВР
Детальніші податкові роз'яснення надані в листі № 4284/7/15-0317
Перелік використаних нормативних документів:
Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. “Про оподаткування прибутку підприємства” (в редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями)
Лист ДПА України № 4284/7/15-0317 від 05.03.2008 р. “Про податковий облік витрат на оплату праці працівників ремонтної групи”
Ніна ВАСИЛЮК.
оглядач “Вісника”
“Вісник податкової служби України” № 28 липень 2009 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)