О маркетинговых услугах, ответственности банков
и убыточных операциях осторожнее с маркетингом
Маркетинговым услугам и отнесению расходов по ним в состав валовых посвящено Письмо № 3146/6/15-016, в котором справедливо отмечается, что маркетинговеє услуги включаются в состав валовых расходов при соблюдении двух условий:
- если такие услуги отвечают расходам на предпродажные и рекламные мероприятия (пп. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закони о налогообложении прибыли) и непосредственно связаны с хозяйственной деятельностью налогоплательщика (нужно готовиться к тому, что такую связь нужно будет доказывать);
- расходы должны быть подтверждены документально в соответствии со ст. 9 Закона о бухучете. Поскольку законодательством четкий перечень документов не установлен, то достаточным будет паличне любых документов, отвечающих требованиям указанного Закона. Напомним их: первичные и сводные учетные документы могут быть составлены на бумажных или машинных носитєлях и должны иметь обязательные реквизиты:
- название документа;
- дата и место составления;
- название предприятия, от имени которого составляется документ;
- содержание и обьем хозяйственной операции;
- единица измерения хозяйственной операции;
- должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформлення;
- личная подпись или другие данные, дающие возможность идентифицировать лицо, принимавшее участие в осуществлении хозяйственной операции.
Ответственность банков за несвоевременное перечисление налогов
Сложности с перечислением платежей, надеемся, что временные, возникшие у ряда украинских банков, вызванные кризисом ликвидности, случается, приводят к несвоевременному зачисленню налогов на счета бюджетной классификации ... Иногда сроки зтих задержек достигают недель и, разумеется, зто вызывает недовольство компетентних органов.
В нашей практике даже было такое, что налоговая просто “настоятельно не рекомендовала” перечислять налоги из “проблемних” банков, а сотрудники банков даже угрожали - мол, пришлете нам платежку на на лог, мы вовремя все равно не неречислим, так вас налоговая оштрафует.
А как же быть налогоплательщику?
Разумеется, єсть прямая норма закона - пп. 16.5.1 п. 16.5 ст. 16 Закона № 2181 об ответственности банков за нарушение сроков перечисления налогов и освобождении от ответственности налогоплательщика, если он вовремя вьшолнил своє обязательство. Но как быть с практиком ее применения?
Здесь на помощь налогоплательщикам пришла ГНАУ. В Письме № 1192/16/22-2015 главное налоговое ведомство однозначно подтверждает, что к ответственности налогоплательщиков, своевременно подавших платежный документ на перечисление налогов в банк, привлекать не будут.
ГНАУ даже вступилась й за банки, указав, что банки, которые не смогли выполнить обязательства по перечислению налогов в силу регулирования их деятельности НБУ, также освобождаются от ответственности.
Убыточные операции и налогообложение
Большой массив писем ГНАУ и целый ряд судебных решений посвящен зтому немаловажному вопросу. Борьба с “убыточниками” ведется давно, помнится, даже лет пять назад один из одиозных руководителей экономико-финансового блока правительства прямо заявил, что стране не нужны убьггочные предприятия и их нужно закривать.
Однако бизнес єсть бизнес, даже такие киты мировой экономики, каре “Форд”, “Дженерал моторс” й другие годами декларируют убытки, обьявляют о банкротстве, и при зтом никто не ставит под сомнение их огромный вклад в зкономику. Ведь нельзя забывать о доходах смежников, отчислениях в пенсионный й другие фонды, о зарплате и подоходном налоге, о социальном эффекте, о НДС. В общем, список можно продолжать бесконечно...
Хорошо, что такие горе-зкономисты часто не идут дальше своих безумных заявлений й высшие силы не позволяют им скатиться до тотального уничтожения бизнеса .., усугубляя и так непростую ситуацию, когда отечественный предприниматель вопреки принятой в мире практике и здравому смыслу предпочитает с наступлением тяжелой рыночной коньюнктуры просто закрыть (вре-менно или постоянно) бизнес, а не смириться с временными убытками (ведь прибыль, когда она была, он прекрасно знал, куда деть й что с ней делать) и постараться виправить положение, - вот й еще один вопрос о социальной ответственности бизнеса и его культуры.
Но так или иначе, исподволь, борьба с убыточными операциями ведется, - обратим внимание на некоторые участки этих “полей сражений”, на которых налогоплательщики пока что, к сожалению, несут сплошные потери, и постараємся выработать какие-либо корректные полезные налогоплательщику меры противодействия. Сейчас основное поле борьбы развернулось в судах.
Верховный Суд Украины в Постановлений № 06/97/21-527во06 констатирует, что отнесение налогоплательщиком на валовые расходы экономически необоснованных затрат, да к тому же включение которых в валовые расходы не установлено законом, безосновательно.
В соответствии с п. 5.1 ст. 5 Закона о налогообложении прибили валовые расходы производства и обращения - это сумма любых расходов налогоплательщика в денежной, материальной или нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости товаров работ, услуг), приобретаемых (изготавливаемых) таким налогоплательщиком для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности.
То есть, по содержанию Закона о налогообложении прибыли, на валовые расходы можно отнести только такие расходы, которые закон признает компенсацией стоимости товаров (работ, услуг).
Указанная правовая позиция послужила основанием для отмены всех решений предыдущих судебных инстанций, которыми были удовлетворены требования налогоплательщика й отменены налоговые уведомления-решения налогового органа.
То есть налогоплательщику нужно быть готовим при возникновении спора с налоговой - “относится или нет к валовым расходам тот или иной вид расходов” - представить доказательства наличия зкономического содержания в совершенной им сделке, связи понесенных расходов с хозяйственной деятельностью и то, что они понесены как компенсация стоимости товаров (работ, услуг).
То есть суд не говорит, - нельзя! Суд говорит, - представьте доказательства, ува-жаемый истец, и если они приемлемы и допустимы, то мы с вами согласимся!
В Постановлений № 07/123 такие обращается внимание на необходимость для включення расходов в состав валовых, наличия й подтверждения доказательствами (первичными документами отчетности, поясненнями свидетелей и т. п. всеми предусмотренными средствами доказывания) связи осуществленных расходов с хозяйственной деятельностью налогоплательщика.
Нет связи - нет валовых расходов!
Суд более детально описывает, какая именно деятельность является хозяйственной, какими признаками она обладает, что является практически весьма важным, т. к. позволит налогоплательщику при выстраивании линии защиты в суде представить надлежащие доказательства в рамках зтой позиции.
Так, в ч. 1 ст. 3 ХК Украины хозяйственная деятельность определяется как деятельность субьектов хозяйствования в сфере общественного производства, направленная на изготовление и реализацию продукции, выполнение работ или предоставление услуг стоимостного характера, которые имеют ценовую определенность.
Хозяйственная деятельность, осуществляемая для достижения экономических и социальных результатов с целью получения прибыли, является предпринимательством, а субьекты предпринимательства - предпринимателями. Хозяйственная деятельность может осуществляться й без цели получения прибыли (некоммерческая хозяйственная деятельность).
Согласно п. 1.32 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли хозяйственная деятельность - это любая деятельность лица, направленная на получение дохода в денежной, материальной или нематериальной формах, в случае если непосредственное участие такого лица в организации такой деятельности является регулярним, постоянным й существенным. При этом непосредственное участие следует понимать как указанную деятельность лица через свои постоянные представительства, филиалы, отделения, другие обособленные подразделения, а также через доверенное лицо, агента или любое другое лицо, которое действует от имени й в пользу такого лица.
Как указано в ч. 3 ст. 3 ХК Украины, деятельность не хозяйствующих субьектов, направленная на создание й поддержание необходимых материально-технических условий их функционирования, осуществляемая при участии или без участия субчьектов хозяйствования, является хозяйственным обеспечением деятельности не хозяйствующих субьектов.
Сферу хозяйственных отношений, согласно ч. 4 ст. 3 ХК Украины, составляют хозяйственно-производственные, организационно-хозяйственные и внутрихозяйственные отношения.
Хозяйственно-производственными являются имущественные и другие отношения, возникающие между субьектами хозяйствования при непосредственном осуществлении хозяйственной деятельности. Организационно-хозяйственные отношения понимаются в ХК Украины как отношения, которые складываются между субьектами хозяйствования и субьектами организационно-хозяйственных полномочий в процессе управлення хозяйственной деятельностью. Внутрихозяйственными являются отношения, которые складываются между структурними подразделениями субтьекта хозяйствования, и отношения этого субьекта с его подразделениями.
Анализ приведенных положений позволяет выделить следующие признаки хозяйственной деятельности (рисунок).
С рисунком можна ознакомиться, обратившись в отдел "Консультант".
Хозяйственная деятельность осуществляется в общей экономической сфере, а потому имеет исключительно экономические характеристики, что невозможно без стоимостной оценки й взаимооценки, эквивалентности обмена, соответствующих исчислений йрасчетов.
Поэтому такие признаки результатов хозяйственной деятельности, как ценовая определенность, представлены в абсолютном большинстве случаев, хотя в некоммерческой хозяйственной деятельности возможно бесплатное предоставление результатов последней.
Сформулированное в ХК Украины определение хозяйственной деятельности является общим й должно применяться во всех случаях, а определение, приведенное в Законе о налогообложении прибыли, - только в сфере действия зтого Закона с учетом общего определения. Итак, одним из главенствующих вопросов в процессе доказывания связи расходов с хозяйственной деятельностью в том случае, если они по не зависящим от субтьекта хозяйствования причинам не привели к желаемому результату (получатель аванса оказался несостоятельным, производство не привело к получению прибыли й продукцию й товарные запасы пришлось продать по цене ниже цены приобретения, полученный кредит (проценти по которому были отнесены на валовые расходы) не был использован целевым образом й т. п.), будет доказательство того, что расходы были направлены на осуществление хозяйственной деятельности, а отсутствие какого-либо из признаков (например, получение прибыли) стало следствием стечения неблагоприятных для предпринимательства обстоятельств, которые относятся к обычному хозяйственному риску (ухудшение рыночной коньюнктуры, несостоятельность контрагента, кризисные явлення на сегменте рынка й др.).
Доказывание этих обстоятельств а является тонким юридическим приемом й требует немалого мастерства, мало кто из современных юристов в совершенстве владеет им ... А как показывает практика, Верховный Суд Украины может перечеркнуть все усилия, совершенные на нижестоящих судебных инстанциях, что случается й из-за неправильно выбранной правовой позиции, небрежности в сборе и представлений доказательств и их недостатке, и др.
Аналогичные позиции приводятся и в Постановлении № 08/44.
Ниже приведены мотивы, по которым Верховный Суд Украины в Постановлений № 08/39 отменил все решения нижестоящих судов по делу и передал дело на новое рассмотрение относительно допустимости включення в валовые расходы и налоговьтй кредит по НДС отрицательной разницы, образовавшей при осуществлении операций с убытком.
По нашему мнению, всем предпринимателям следует знать, что из системного анализа действующего налогового законодательства и определения хозяйственной деятельности, приведенного в п. 1.32 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, вытекает, что лицо, осуществляющее деятельность, направленную на получение дохода (в частности, приобретение товара с целью его последующей продажи), должно уплачивать соответствующие налоги.
Валовые расходы на приобретение товара не могут превышать валовых доходов от его реализации, если такая разница является экономически и юридически необоснованной. Вследствие заключенных договоров й осуществленных операций по отчуждению товара по цепам, которые ниже цен приобретения, у “ООО” не возникла база налогообложения - прибыль. То есть истец не уплачивал налог на прибыль с таких операций и заявлял к возмещению из Государственного бюджета суммы НДС, исходя из того, что начисленный им налог при приобретении товара больше полученного в цене товара при его продаже.
В статье 159 КАС Украины указано, что судебное решение должно быть законным и обоснованным. Законным является решение, принятое судом согласно нормам материального права при соблюдении норм процесуального права, обоснованным - решение, принятое судом на оснований полно и всесторонне выясненных обстоятельств в административном деле, подтвержденных теми доказательствами, которые были исследованы в судебном заседании.
В зтом случае судам предыдущих инстанций необходимо было исследовать, не были ли действия истца направлены на безосновательное получение средств из Государственного бюджета.
Однако зто обстоятельство суды не исследовали, хотя оно имеет правовое значение. Осталось невыясненным судами, имели ли операций по приобретению й реализации реальный товарный характер, каким образом перевозился и хранился товар (чьим транспортом, за чей счет, каким является размер расходов), возможность осуществления таких операций с учетом оперативности проведення операций и отдаленности контрагентов один от другого, уплачивались ли налоги продавцами.
Суды также не установили и не обосновали наличие разумных экономических или других причин (деловой цели) систематической продажи истцом товара по ценам, значительно ниже цен приобретения, и получения вследствие таких операций убытков на сумму 89 737,30 грн.
Такие причины могут присутствовать только в условиях, когда налогоплательщик имеет намерение получить экономический зффект в результате предпринимательской или иной экономической деятельности, а не исключительно или преимущественно за счет возмещения НДС из Государственного бюджета. Намерение налогоплательщика получить доход только таким способом без осуществления реальной хозяйственной деятельности не может рассматриваться как самостоятельная деловая цель, й установление зтих обстоятельств дает основание для отказа по заявленному возмещению НДС из Государственного бюджета.
Кроме того, наличие у истца надлежаще оформленнях налоговых накладных, выданных ему контрагентами по операциям по отчуждению товара, необходимых в соответствии с Законом о НДС для отнесения определенных сумм к налоговому кредиту, не является безусловным основанием для возмещения НДС, если налоговый орган докажет, в частности, что сведения, которые содержатся в таких документах, не отвечают действительности.
Установление факта противоправных действий “ООО”, не признание судами по другим делам договоров недействи-тельными не является препятствием для отказа в удовлетворении иска.
По содержанию части первой ст. 228 ГК Украины сделка, направленная, в частности, на незаконное завладение имуществом государства, рассматривается как нарушающая публичньй порядок, а значит, согласно части второй указанной статьи, является недействительной.
Признание судами ничтожных сделок недействительными не требуется (часть вторая ст. 215 ГК Украины).
Согласно части первой ст. 216 ГК Украины недействительная сделка не создает юридических последствий, кроме тех, которые связаны с ее недействительностью.
Список использованных документов
ГК Украины - Гражданский кодекс Украины
КАС Украины - Кодекс административного судопроизводства Украины
ХК Украины - Хозяйственный кодекс Украины
Закон о налогооблбжении прибыли - Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР
Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.1997 г. № 168/97-ВР “О налоге на добавленную стоимость”
Закон о бухучете - Закон Украины от 16.07.1999 г. № 996-ХІV “О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине”
Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-ІII “О порядке погашення обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами”
Постановление № 06/97/21-527во06 - Постановление Верховного Суда Украины (Судебной палаты по административным делам Верховного Суда) от 05.12.2006 г. № 06/97/21-527во06 “О признаний недействительными налоговых уведомлений-решений”
Постановление № 07/123 / Постановление Верховного Суда Украины (Судебной палаты по административным делам Верховного Суда) от 04.12.2007 г. № 07/123 “О пересмотре по исключительным обстоятельствам постановлений Высшего административного суда Украины от 15 февраля 2006 г. и от 17 мая 2006 г.”
Постановление № 08/39 - Постановление Верховного Суда Украины (Судебной палаты по административным делам Верховного Суда) от 25.03.2008 г. № 08/39 “О признаний недействительными налоговых уведомлений-решений”
Постановление № 08/44 - Постановление Верховного Суда Украины (Судебной палаты по административным делам Верховного Суда) от 22.04.2008 г. № 08/44 “О пересмотре по исключи-тельным обстоятельствам определения Высшего административного суда Украины от 26 декабря 2006 года”
Письмо № 3146/6/15-016 - Письмо ГНАУ от 08.04.2008 г. № 3146/6/15-016 “О включений расходов на маркетинг в состав валовых расходов”
Письмо № 1192/16/22-2015 - Письмо ГНАУ от 03.12.2008 г. № 1192/16/22-2015 “Относительно определения момента, с которого налоговое обязательство плательщика налогов считается выполненным (оплаченным), й относительно того, кто именно (банки или хозяйстиующие субьекты) несет ответственность за нарушение порядка своевременного и полного внесення налога, сбора (обязательного платежа) в бюджет”
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 27-28 (705-706),
06 июля 2009 г.
Подписной индекс 40783