Надзвичайна подія на підприємстві: облікові особливості

На кожному підприємстві може статися надзвичайна подія (НП) (пожежа, прорив теплотраси, ураган, повінь тощо), внаслідок якої буде пошкоджене чи знищене його майно. У цій статті розглянемо облікові особливості такої НП щодо:

необоротних активів (основних засобів (03), малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА)), в податковому обліку - основних фондів (ОФ);

запасів (матеріалів, товарів тощо);

документів обліку.

Документальне оформлення НП

Для того щоб наслідки НП відобразити в обліку, їх потрібно документально оформити. Єдиного нормативне встановленого порядку документування немає, але виходячи з вітчизняних облікових традицій можна запропонувати такий варіант.

Насамперед наказом керівника підприємства створюється комісія для розслідування випадку (причин та наслідків) НП.

Далі проводиться інвентаризація майна на тій ділянці підприємства, що постраждала внаслідок НП, обов'язковість проведення якої встановлено ст. 10 Закону № 996-ХІV, п. 12 Порядку № 419, п. 3 Інструкції № 69.

Інвентаризацію може проводити як постійно діюча на підприємстві інвентаризаційна комісія, так і окремо призначена для цього випадку комісія, яка займається розслідуванням причин та наслідків НП. У будь-якому разі повноваження інвентаризаційної комісії встановлюються наказом керівника підприємства.

Інвентаризаційна комісія виявляє втрати від НП та встановлює їх суму.

Комісія з розслідування випадку НП складає акт про НП, в якому встановлюються причини, наслідки НП, надаються рекомендації щодо їх подолання тощо.

Слід зазначити, що для окремих випадків НП існують особливі правила, які потрібно враховувати при їх документуванні. Наприклад, для пожежі це Правила № 126 та Порядок № 2030. Згідно з нормами цих документів підприємство має проводити службове розслідування випадків пожежі. До складу комісії входить щонайменше три особи - представник держпожежнагляду, адміністрації підприємства, потерпілий. Якщо знищене чи пошкоджене майно було застрахованим, потрібен представник страхової організації тощо. Документується випадок пожежі актом про пожежу за формою, затвердженою наказом № 119.

Щодо документування НП у кожному конкретному випадку підприємство має проконсультуватися з представниками Міністерства надзвичайних ситуацій України.

Отже, акт про НП є документом, який підтверджує факт настання НП, а в інвентаризаційних документах (інвентаризаційні описи, протоколи інвентаризаційної комісії тощо) наводяться перелік і вартість знищеного та пошкодженого майна. Саме на підставі цих документів наслідки НП відображаються в обліку.

Про документування факту знищення чи пошкодження документів обліку йдеться далі.

Особливості відображення НП у бухгалтерському обліку

Усі витрати і втрати від НП (у тому числі витрати на здійснення заходів, пов'язаних із ліквідацією НП, - відшкодування, сплата стороннім організаціям, заробітна плата працівників, зайнятих на відновлюваних роботах, вартість використаних сировини та матеріалів тощо) обліковуються на одному із субрахунків рахунку 99 “Надзвичайні події”:

991 “Втрати від стихійного лиха”;

992 “Втрати від техногенних катастроф і аварій”;

993 “Інші надзвичайні витрати”. Наприклад, знищені внаслідок НП: об'єкти 03 відображаються за

Дт 992 та за Кт 10 (на залишкову вартість), за Дт 13 та за Кт 10 (на суму зносу);

ТМЦ - за Дт 992 і за Кт 20 тощо.

Якщо внаслідок НП підприємство отримує доходи, скажімо, страхове відшкодування чи відшкодування від винної особи, їх обліковують на одному з субрахунків рахунку 75 “Надзвичайні доходи”:

751 “Відшкодування збитків від надзвичайних подій”;

752 “Інші надзвичайні доходи”.

У Звіті про фінансові результати (ф. № 2) надзвичайні витрати зазначають у рядку 205, а надзвичайні доходи - у рядку 200. Суб'єкти малого підприємництва у ф. № 2 ці суми відображають відповідно у рядках 160 та 060.

Особливості оподаткування при НП для ОФ

Розглянемо дві ситуації. Внаслідок НП об'єкти ОФ:

знищені повністю;

знищені чи пошкоджені частково.

Податок на прибуток. У першій ситуації, якщо знищені ОФ групи 1, їх балансова вартість відноситься до складу валових витрат, а якщо - ОФ груп 2 - 4, балансова вартість груп не змінюється (пп. 8.4.8 п. 8.4 ст. 8 Закону № 334/94-ВР).

ПДВ. Відповідно до загального правила, передбаченого абзацом першим п. 4.9 ст. 4 Закону № 168/97-ВР ліквідація ОФ розглядається для цілей оподаткування як поставка ОФ, а отже, за такою операцією нараховуються податкові зобов'язання з ПДВ. Однак це правило не поширюється на випадки вимушеної ліквідації внаслідок НП (абзац другий п. 4.9 ст. 4 Закону № 168/97-ВР). Тобто податкові зобов'язання в цьому випадку не нараховуються.

Щодо другої ситуації, коли об'єкти ОФ знищені чи пошкоджені частково.

Під частковим знищенням розуміють таке знищення, коли об'єкт ОФ може надалі експлуатуватися після відповідного ремонту чи без такого. Якщо внаслідок часткового знищення об'єкт експлуатуватися не може і підлягає ліквідації, слід чинити так само, як в першій ситуації.

Податок на прибуток. Якщо це об'єкти ОФ груп 2 - 4, то балансова вартість груп не змінюється. Такий висновок випливає зі змісту підпунктів 8.4.6 і 8.4.8 п. 8.4 ст. 8 Закону № 334/94-ВР. Витрати на ремонт зазначених об'єктів ОФ відображаються в податковому обліку в загальновстановленому порядку згідно з пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закону № 334/94-ВР, а саме: у межах 10% ремонтного ліміту витрати відносяться до складу валових витрат, а перевищення - на збільшення відповідних груп ОФ.

Щодо об'єктів ОФ групи 1, то вони відображаються так само.

Особливості оподаткування при НП для запасів

У цьому випадку також можливі дві ситуації. Внаслідок НП запаси:

знищені повністю;

знищені чи пошкоджені частково.

Розглянемо першу ситуацію.

Бухгалтерський облік. Згідно з п. 27 ПБО 9 вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списується на витрати звітного періоду (рахунок 99).

Податок на прибуток. Оскільки повністю знищені запаси вже не можуть бути використані в господарській діяльності платника податку (п. 5.1 ст. 5 Закону № 334/94-ВР), то їх вартість відображається в графі 4 “Запаси, використані не в господарській діяльності” таблиці 1 “Розрахунок приросту (убутку) балансової вартості запасів” додатка К1/1 до декларації з податку на прибуток підприємства. Отже, фактично внаслідок цієї процедури вартість знищених запасів не впливає на розмір оподатковуваного прибутку (вартість запасів включається до складу валових витрат при їх придбанні та одночасно - до складу валових доходів як приріст запасів).

ПДВ. Зменшення податкового кредиту здійснюється таким чином. Фактично на вартість знищених запасів потрібно нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ. Такий метод коригування випливає зі змісту п. 4.2 ст. 4 Закону № 168/97-ВР в якому зазначено, що при передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають амортизації, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни. Вважається, що під невиробниче використання підпадають будь-які операції із запасами, крім їх використання в господарській діяльності, в тому числі знищення, викрадення, псування тощо.

Особливості виписування податкової накладної в цій ситуації регламентовано п. 8 та пп. 8.3 Порядку № 165. Податкова накладна виписується в двох примірниках, які залишаються у підприємства. У лівому верхньому кутку оригіналу робиться позначка “Передача у межах балансу для невиробничого використання”. В інформації про покупця (індивідуальний податковий номер, номер свідоцтва тощо) зазначаються ті самі дані, що й в інформації про продавця (у цьому випадку про підприємство, де відбулася НП).

Розглянемо ситуацію щодо часткового знищення чи пошкодження запасів.

Запаси пошкоджені чи знищені частково і після відповідного ремонту чи без такого можуть знову використовуватися за прямим призначенням.

Бухгалтерський облік. Згідно з п. 14 ПБО 9 не включаються до первісної вартості запасів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені), серед іншого, загальногосподарські та інші подібні витрати, безпосередньо не пов'язані з придбанням і доставкою запасів та приведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях. До первісної вартості запасів включаються в тому числі інші витрати, що безпосередньо пов'язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання

у запланованих цілях (п. 9 ПБО 9). Причому первісна вартість запасів у бухгалтерському обліку не змінюється, крім випадків, передбачених п. 15 зазначеного ПБО. Такі випадки розглядаються у розділі “Оцінка запасів на дату балансу” (пункти 24 - 28 ПБО 9), яким, зокрема, передбачено, що запаси відображаються в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

Запаси відображаються за чистою вартістю реалізації, якщо на дату балансу їх ціна знизилась або вони зіпсовані, застаріли, або іншим чином втратили первісне очікувану економічну вигоду.

Чиста вартість реалізації визначається за кожною одиницею запасів вирахуванням з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва та збут.

Сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, та вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списуються на витрати звітного періоду. Суми нестач і втрат від псування цінностей до прийняття рішення про конкретних винуватців відображаються на позабалансових рахунках. Після встановлення осіб, які мають відшкодувати втрати, належна до відшкодування сума зараховується до складу дебіторської заборгованості (або інших активів) і доходу звітного періоду.

З вищенаведеного випливають два висновки.

По-перше, всі витрати на ремонт частково знищених чи пошкоджених запасів, на їх перепакування тощо відносяться до витрат того періоду, в якому вони були понесені.

По-друге, якщо чиста вартість реалізації частково пошкоджених запасів на дату балансу є меншою від їх первісної вартості, в бухгалтерському обліку запаси потрібно уцінити. Уцінка проводиться у загальновстановленому порядку.

При цьому якщо чиста вартість реалізації тих запасів, що раніше були уцінені та є активами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації, але не більше суми попереднього зменшення визнається інший операційний дохід із збільшенням вартості цих запасів.

Податок на прибуток і ПДВ. Усі витрати на ремонт, перепакування тощо цих запасів пов'язані з господарською діяльністю підприємства (за виключенням запасів, які не призначаються для використання у господарській діяльності). Тому і в податковому обліку вони відносяться до валових витрат згідно з п. 5.1 та пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР ПДВ у цих витратах відноситься до податкового кредиту.

Якщо підприємство уцінювати-ме запаси в бухгалтерському обліку (або збільшуватиме їх вартість після попередньої уцінки), то на податковий облік це не вплине - ні податкова балансова вартість запасів, ні валові доходи та витрати не змінюються (абзац сьомий п. 5.9 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).

Приклад 1

Внаслідок пожежі в одному з приміщень підприємства були знищені:

об'єкти 03 залишковою вартістю 15 000 грн. та сумою зносу 10 000 грн. (у податковому обліку ОФ груп 2 - 4);

МНМА первісною вартістю 8000 грн. та нарахованим зносом при передачі в експлуатацію -100% (у податковому обліку ОФ групи 3);

матеріали вартістю 500 грн.

Пожежею також пошкоджено приміщення підприємства (у податковому обліку частина будівлі, що відноситься до ОФ групи 1), деякі інші об'єкти 03 та матеріали. Вартість ремонту (зарплата, нарахування на неї, матеріали) приміщення та інших об'єктів 03 становить 10 000 грн. (у податковому обліку витрати понесені в межах “ремонтного” ліміту 10%, тому відносяться до валових витрат), матеріалів - 100 грн.

Чиста вартість реалізації пошкоджених матеріалів після всіх заходів щодо відновлення їх споживчих якостей є меншою порівняно з їх первісною вартістю на 300 грн. Тому на цю суму підприємство уцінило матеріали.

У податковому та бухгалтерському обліку підприємства зазначені операції відображаємо так.

Якщо внаслідок НП знищені чи пошкоджені документи обліку, то законодавство щодо цього питання має дві норми, які встановлюють порядок відповідних дій підприємства.

Податок на прибуток. Згідно з пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР у разі втрати, знищення або зіпсуття документів, що підтверджують валові витрати, платник податку має право письмово заявити про це податковому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/ або разом з поданням декларації з податку на прибуток підприємства звітного періоду. Якщо платник податку не подасть у такий строк письмову заяву та не поновить зазначених документів до закінчення податкового періоду, що настає за звітним, непідтверджені відповідними документами витрати не визнаються валовими витратами, і на суму недосплаченого податку нараховується пеня у розмірі облікової ставки Нацбанку України, збільшеної в 1,2 раза.

Відповідно до п. 6.10 Положення № 88 у разі пропажі або знищення первинних документів, облікових регістрів і звітів керівник підприємства, установи письмово повідомляє про це правоохоронні органи та наказом призначає комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення. Для участі в роботі комісії запрошуються представники слідчих органів, охорони і державного пожежного нагляду. Результати роботи комісії оформляються актом, який затверджується керівником підприємства, установи. Копія акта надсилається органу, в сфері управління якого перебуває підприємство, установа, а також державній податковій інспекції - підприємствами та місцевому фінансовому органу - установами, в 10-денний термін.

Перша норма поширюється лише на платників податку на прибуток. Якщо підприємство її не дотримає, то втратить право на валові витрати.

Друга норма поширюється на всі без винятку підприємства. При недотриманні цієї норми у контролюючих органів може виникнути обгрунтована підозра в умисному знищенні документів з метою приховання неправомірних дій, що тягне за собою кримінальну відповідальність. Наприклад, за:

знищення документів, які відображають господарську чи фінансову діяльність, якщо ці дії вчинені громадянином - засновником (учасником) або службовою особою підприємства в період провадження у справі про банкрутство і завдали великої матеріальної шкоди, -штраф від 100 до 500 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (1700 грн. - 8500 грн.) або арешт на строк до трьох місяців з позбавленням права обіймати певні посади чи займатися певною діяльністю на строк до трьох років (ст. 221 Кримінального кодексу);

умисне знищення чи пошкодження документів, що знаходяться на підприємствах, вчинене з корисливих мотивів або в інших особистих інтересах, - штраф до 50 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (850 грн.) або обмеження волі на строк до трьох років. Ті самі дії, якщо вони спричинили порушення роботи підприємства або вчинені щодо особливо важливих документів, - штраф до 70 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (1190 грн.) або обмеження волі на строк до трьох років, або позбавлення волі на той самий строк (ст. 357 Кримінального кодексу).

Враховуючи вищезазначене, підприємство має дотримуватися норм Положення № 88, а якщо воно є платником податку на прибуток і має знищені чи пошкоджені документи, які підтверджують валові витрати, то й пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР Отже, підприємство при знищенні чи пошкодженні документів обліку повинно:

повідомити правоохоронні органи (міліцію) про факт НП і знищення та/чи пошкодження документів шляхом подання заяви. В заяві також слід зазначити про запрошення представників слідчих органів для участі в роботі відповідної комісії;

призначити наказом керівника комісію для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх пропажі або знищення. Хоча ці обов'язки можуть бути покладені на комісію з розслідування випадку (причин та наслідків) НП;

оформити результати роботи комісії актом, в якому обов'язково навести перелік відсутніх документів. Якщо питання документів розглядає та сама комісія, яка розслідує причини НП, окремий акт за документами можна не складати, а навести всі необхідні дані в одному акті про НП;

надіслати копію акта вищому органу;

надіслати до ДПІ письмову заяву, до якої додається копія акта в частині переліку відсутніх документів. Заяву бажано надіслати рекомендованим листом з описом вкладення та повідомленням про вручення або подати разом з декларацією з податку на прибуток підприємства за поточний звітний період;

здійснити дії щодо поновлення знищених, пошкоджених документів.

Перелік використаних нормативних документів:

Кримінальний кодекс України від 05.04.2001 р. № 2341-III (зі змінами та доповненнями, за текстом - Кримінальний кодекс)

Закон України № 168/97-ВР від 03.04.97 р. “Про податок на додану вартість” (зі змінами та доповненнями)

Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. “Про оподаткування прибутку підприємств” (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями)

Закон України № 996-ХІV від 16.07.99 р. “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” (зі змінами та доповненнями)

Постанова Кабінету Міністрів України № 419 від 28.02.2000 р. “Про затвердження Порядку подання фінансової звітності” (зі змінами та доповненнями, за текстом - Порядок №419)

Постанова Кабінету Міністрів України № 2030 від 26.12.2003 р. “Про затвердження Порядку обліку пожеж та їх наслідків” (за текстом - Порядок № 2030)

Наказ № 69 Мінфіну України від 11.08.94 р. “Про затвердження Інструкції по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів та документів і розрахунків” (зареєстровано в Мін'юсті України 26.08.94 р. за № 202/412, зі змінами та доповненнями, за текстом - Інструкція № 69)

Наказ № 88 Мінфіну України від 24.05.95 р. “Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку” (за текстом - Положення № 88)

Наказ № 119 МНС України від 15.03.2004 р. “Про затвердження форми звітності про пожежі та їх наслідки на об'єктах міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, підприємств, установ, організацій; форми акта про пожежу” (зареєстровано в Мін'юсті України 30.03.2004 р. за № 392/8991)

Наказ № 126 МНС України від 19.10.2004 р. “Про затвердження Правил пожежної безпеки в Україні” (зареєстровано в Мін'юсті України 04.11.2004 р. за №1410/10009, зі змінами та доповненнями, за текстом - Правила № 126)

Наказ № 165 ДПА України від 30.05.97 р. “Про затвердження Порядку заповнення податкової накладної” (зареєстровано в Мін'юсті України 23.06.97 р. за № 233/2037, зі змінами та доповненнями, за текстом - Порядок № 165)

Наказ № 246 Мінфіну України від 20.10.99 р. “Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 “Запаси” (зареєстровано в Мін'юсті України 02.11.99 р. за № 751/4044, зі змінами та доповненнями, за текстом - ПБО 9)

Олександр ЗОЛОТУХІН,
бухгалтер-експерт

“Вісник податкової служби України” № 32 серпень 2009 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)

Документи що посилаються на цей