Використання власного автомобіля у службових цілях
Розглянемо, як захистити право на віднесення витрат на використання власного автомобіля у службових цілях до складу валових.
У господарській діяльності поширена практика використання майна, що належить працівникам, для потреб підприємства. Особливо це стосується такого виду майна, як транспортні засоби, й, зокрема, легкових автомобілів.
Визначимо правову природу компенсації за використання працівником власного автомобіля у службових цілях.
Безпроблемний спосіб використання підприємством належного працівнику автомобіля – це оформлення договору оренди. Проте згідно з п. 2 ст. 799 Цивільного кодексу України «договір найму транспортного засобу за участю фізичної особи підлягає нотаріальному посвідченню». Тому дехто обирає не оренду, а компенсацію за використання автомобіля.
Вважається, що правовою підставою компенсації за використання автомобіля є ст. 125 Кодексу законів про працю України: «Працівники, які використовують свої інструменти для потреб підприємства, установи, організації, мають право на одержання компенсації за їх зношування (амортизацію).
Розмір і порядок виплати цієї компенсації, якщо вони не встановлені в централізованому порядку, визначаються власником або уповноваженим ним органом за погодженням з працівником.» З цією статтею можна й не погодитися. У ній ідеться про право працівників, які використовують свої інструменти для потреб підприємства, на одержання компенсації за їх зношення. Автомобіль – це не інструмент. Підстав для поширювального тлумачення ст. 125 КЗпП, тобто поширення її дії на правовідносини та об’єкти, не названі в її тексті, немає. Отже, доведеться шукати іншу правову підставу для проведення компенсації.
Вважається також, що компенсація за використання працівником автомобіля – це виплата, що здійснюється у межах трудових правовідносин. Це теж неправильно. Використання працівником свого майна для виконання трудових обов’язків, а також виплата йому компенсації – це майнові відносини, засновані на юридичній рівності, вільному волевиявленні, майновій самостійності їх учасників, що відповідає визначенню цивільних, а не трудових відносин (ст. 1 ЦК). До речі, компенсація за використання інструментів відповідно до ст. 125 КЗпП – це також цивільно-правові відносини, хоча про неї і йдеться у нормі КЗпП.
І хоча жодної згадки про транспортні засоби у цій статті немає (мова йде про використання лише інструментів), підставою для такого розширеного тлумачення можуть служити положення Інструкції про статистику заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України від 13.01.2004 р. № 5 (зареєстрована у Мін'юсті 27.01.2004 р. за № 114/8713), зокрема п. 3.22 п. 3 «Інші виплати, які не входять у фонд оплати праці»: компенсації працівникам за використання для потреб виробництва власного інструменту й особистого транспорту.
Незважаючи на різні підходи до висвітлення питання про можливості застосування норм ст. 125 КЗпП щодо використання працівником особистого транспорту, загалом, ґрунтуючись на такому відомому принципі цивільного права, як принцип аналогії (закону або права), можна констатувати, що певна правова підстава для такого застосування є.
Отже, нормативна підстава для компенсації за використання працівником власного авто – це положення цивільного законодавства. У ст.11 ЦК сказано, що: підставами виникнення цивільних прав та обов'язків, зокрема, є:
1) договори та інші правочини;
2) створення літературних, художніх творів, винаходів та інших результатів інтелектуальної, творчої діяльності;
3) заподіяння майнової (матеріальної) та моральної шкоди іншій особі;
4) інші юридичні факти.
Перша з них якраз стосується нашого питання. Тобто ми вважаємо, що обов’язок підприємства компенсувати працівникові використання власного авто та відповідне право працівника на компенсацію виникають на підставі взаємної домовленості (за термінологією ЦК – договору).
З’ясуємо, що це за договір. Очевидно, що не оренди. При оренді право володіння та користування автомобілем переходить до орендаря, і він може заборонити працівнику-орендодавцю використовувати авто протягом строку оренди. Також не бачимо підстав кваліфікувати такий договір як договір перевезення. Мета укладення договорів перевезення досить вузька: вони спрямовані на доставку вантажу, багажу або перевезення пасажирів до обумовленого пункту призначення. Працівник, який використовує власне авто для виконання трудових обов’язків, не надає послуги з перевезення, адже він сам їздить на ньому, виконуючи доручену йому роботу. Це треба враховувати при оформленні правовідносин. У будь-якому разі радимо уникати встановлення в договорі (наказі тощо) його обов’язку возити керівника, головного бухгалтера, інших працівників.
Домовленість між підприємством та працівником про використання автомобіля та компенсація не підпадає під визначення жодного з видів договорів, передбачених ЦК. Але ж кодекс не містить вичерпного переліку договорів. У ч. 1 ст. 6 ЦК якраз зазначено, що допускається укладення договорів, які хоч і не передбачені актами цивільного законодавства, але відповідають загальним засадам цивільного законодавства.
Зазвичай для проведення компенсації окремий договір не укладають, обмежуючись наказом. Але це не означає, що договору немає. У такому разі можна вести мову про укладення договору в усній формі з відображенням окремих умов домовленості (зокрема розміру компенсації) у письмовому документі (наказі). Це не вважається значним порушенням. І хоча для договорів (правочинів) за участю юридичної особи встановлено обов’язкову письмову форму (ст. 208 ЦК), її недотримання не призводить до недійсності договору, а лише обмежує перелік допустимих засобів доведення у суді факту укладення договору та окремих його умов (ст. 218 ЦК).
Законність і можливість виплати компенсації за використання працівником автотранспорту для потреб підприємства знайшла своє підтвердження в листах ДПАУ від 26.07.2006 р. № 8393/5/17-0716, ДПА у м. Києві від 09.11.2006 р. № 911/10/31-106, а також Держпідприємництва від 31.05.2007 р. № 3903 і від 03.07.2007 р. № 4773.
Свою позицію з цього приводу податківці (ДПА у м. Києві) висловили у листі від 09.11.2006 р. № 911/10/31-106.: «До складу валових витрат платника податку можуть бути віднесені витрати на відшкодування вартості послуг фізичної особи лише в тому випадку, якщо ці витрати пов'язані з веденням господарської діяльності платника податку та підтверджені відповідними документами первинного бухгалтерського обліку, а не з фінансуванням особистих потреб фізичних осіб – працівників підприємства».
Також податківці зазначили, що «при визначенні суми компенсаційних витрат за основу слід брати норми амортизаційних відрахувань, що приводить до необхідності документального підтвердження вартості легкового автомобіля. Таким документом може бути акт експертної оцінки. Тому в цьому випадку потрібно провести експертну оцінку автомобіля».
У вищезгаданому листі ДПА зазначається, що «витрати на відшкодування вартості послуг працівника за використання ним у службових цілях власного легкового автомобіля повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, якими є заява працівника, договір між працівником і підприємством, відповідні накази керівника підприємства щодо відшкодування витрат працівникові, дорожні листи, чеки на придбання пально-мастильних матеріалів тощо».
Тепер про перелік документів, які, на думку ДПА у м. Києві, необхідно оформляти при використанні працівником свого автомобіля в інтересах підприємства. Зокрема кілька слів про дорожні листи. Необхідність їх застосування передбачена наказом Держкомстату України від 17.02.98 р. № 74, у п. 2 якого зазначено, що дорожний лист типової форми № 3 повинен застосовуватися в обов’язковому порядку суб’єктами, які експлуатують службові легкові автомобілі або для яких за їх замовленням здійснюється транспортне обслуговування службовими легковими автомобілями.
У п. 1.2 Інструкції, затвердженої цим наказом, роз’яснено, що до категорії службових легкових автомобілів належать легкові автомобілі, які перебувають на балансі юридичних осіб і використовуються для задоволення власних потреб, а також можуть надаватися замовнику на договірних умовах (з водієм). Оскільки особистий автомобіль, що використовується працівником в інтересах підприємства, не вважається службовим, можемо зробити висновок про необов’язковість дорожних листів для поїздок на ньому. Нагадаємо, що аналізована схема взаємовідносин не передбачає виконання працівником функцій водія (шофера): працівник використовує авто для виконання своїх службових завдань, для особистих поїздок по роботі, а не для «розвезення» посадових осіб підприємства.
Також вважаємо недоцільним вимагати від працівника надання чеків на придбання пально-мастильних матеріалів, адже йдеться про компенсацію за використання автомобіля, а не про компенсацію витрат на придбання бензину тощо.
Оформити відносини з працівником можна окремим договором про виплату компенсації, в якому встановити розмір компенсації та періодичність її виплати. Також можна застосувати традиційний алгоритм оформлення відносин, до якого бухгалтери вже звикли:
- заява працівника на використання власного автомобіля у службових цілях;
- наказ керівника про можливість використання працівником власного автомобіля з визначенням розміру компенсації та періодичності її виплати, який слід узгодити з працівником;
- накази про виплату конкретних сум компенсації.
Також звертаємо увагу, що сьогодні жоден нормативний акт не передбачає розміру компенсації. Визначати його доцільно залежно від вартості автомобіля, нормативного строку його служби, строку та інтенсивності використання тощо. Але, як і в будь-якому іншому цивільно-правовому договорі, у договорі про компенсацію розмір виплат визначається на розсуд сторін. Позицію податківців щодо того, що за основу слід брати норми амортизаційних відрахувань, слід сприймати лише як рекомендацію.
Деякі загальні рекомендації щодо змісту і документального оформлення таких правовідносин:
- використання працівником особистого транспорту у службових цілях має бути оформлене письмовим договором (угодою);
- на підприємстві повинен бути встановлений єдиний механізм розрахунку компенсації (методи й норми амортизації, відшкодування експлуатаційних витрат, форми облікових документів);
- визначення розміру компенсації має бути підкріплене відповідними розрахунками й ґрунтуватися на даних обліку;
- використання працівником особистого транспорту у службових цілях має відповідати виконуваній ним трудовій функції;
- умову про можливість використання працівником особистого майна для потреб підприємства й виплату компенсації за це бажано включити до колективного договору.