Можно ли включать в налоговый кредит налоговые
накладные, выписанные в периодах, предшествующих отчетному?
Меры, принятые ГНАУ но ужесточению администрирования НДС, шокировали не только налогоплательщиков, но и сотрудников районных налоговых инспекций.
Суть изменений изложена ГНАУ в Письме № 16521/7/16-1517. Основным изменением в администрировании НДС, которое коснулось практически всех налогоплательщиков, является одновременное декларирование налоговых обязательств и налогового кредита (в редакцию нашего журнала ежедневно поступают десятки звонков с просьбой подсказать, как все-таки “провести” в Декларации по НДС “старые” налоговые накладные).
Мы уже высказывали свою позицию по этому вопросу в журнале “Экспресс-анализ законодательных и нормативных актов” (№ 33-34/2009), но вынуждены вернуться к нему, во-первых, в связи с Письмом № 04-27/794 (см. после статьи), а во-вторых, из-за вопроса о том, что же делать с “непроведенными” налоговыми накладными, который требует четкого и конкретного ответа, понятного любому практическому работнику.
Комитет ВР Украины по налоговой и таможенной политике в лице своего председателя - однопартийца Премьер-Министра Украины Юлии Тимошенко - Сергея Терехина однозначно потребовал от Кабинета Министров немедленно отменить п. 2 Распоряжения № 757-р, которым, в частности, предусмотрено одновременное декларирование налогового обязательства и налогового кредита, и не просто отменить, а еще и доложить (сообщить) об этом Комитету. Однако КМУ, насколько нам известно, пока не внял грозному окрику Комитета Верховной Рады. Чем же аргументирует Комитет ВР Украины необходимость срочной отмены такого порядка?
В Письме № 04-27/794 содержится следующая аргументация.
1. Настоящий порядок противоречит п. 7.5 ст. 7 Закона о НДС и п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181.
2. Данный порядок вообще непонятен, допускает неоднозначное толкование, так как непонятно, идет ли речь только о поставщике, который имеет налоговый кредит при условии, что у него возникли налоговые обязательства, или речь идет о покупателе, который имеет право на налоговый кредит при условии, что поставщик декларирует налоговые обязательства.
Кроме того, в Письме № 04-27/794 делается ряд заявлений о возможных негативных последствиях одновременного декларирования налогового обязательства и налогового кредита, которые не подкреплены какими-либо ссылками на законодательство, а именно - реализация п. 2 Распоряжения № 755-р приведет:
а) к тому, что покупатели, получившие товар в одном периоде, на налоговых накладных в следующем периоде теряют право на налоговый кредит;
б) к увеличению налогового давления;
в) к созданию солидарной ответственности поставщика и покупателя;
г) к конфликту интересов между плательщиками и налоговыми органами, который вызовет многочисленные обращения в суд, увеличит судебные расходы, создаст волокиту.
Начнем с п.7.5 ст.7 Закона о НДС, который определяет порядок возникновения права плательщика НДС на налоговый кредит. Приведем этот пункт целиком, хотя все, наверное, и так помнят его наизусть:
“7.5. Датой возникновения права налогоплательщика на налоговый кредит считается:
7.5.1. дата осуществления первого из событий:
либо дата списания средств с банковского счета налогоплательщика в оплату товаров (работ, услуг), дата выписки соответствующего счета (товарного чека) - в случае расчетов с использованием кредитных дебетовых карточек или коммерческих чеков;
либо дата получения налоговой накладной, удостоверяющей факт приобретения налогоплательщиком товаров (работ, услуг)”.
Поскольку С. Терехин не указал конкретно, в чем Распоряжение № 757-р противоречит этому пункту, мы можем предположить, что имелся в виду абзац 3 пп. 7.5.1 п.7.5, согласно которому датой возникновения права на налоговый кредит является дата получения налоговой накладной.
Тут, как говорится, не поспоришь.
Но! Закон о НДС не устанавливает порядка определения этой даты, а в самой налоговой накладной, форма которой утверждена ГНАУ, нет такого реквизита.
Вот и гадай, что является этой датой. Налицо явная неоднозначность, а значит, как правильно отметил С. Терехин, конфликт интересов вполне возможен.
Но, в условиях такой неоднозначности, ГНАУ имеет право издать налоговое разъяснение, в котором объявит о своем понимании соответствующей нормы. Закона.
Письмо № 16521/7/16-1517, изданное в соответствии с Распоряжением № 838-р и содержащее ссылку на Распоряжение № 757-р, как раз и является таким налоговым разъяснением.
Конечно, можно (и нужно!) упрекнуть авторов Распоряжения № 757-р в том, что они плохо владеют украинским языком и дали такую формулировку, понять которую грамотному профессионалу, которым, безусловно, является С. Терехин, трудно, а простому бухгалтеру так и вовсе невозможно. Но тут уж, как говорил первый Президент Украины, “Маемо те, що маемо”.
Так что п. 2 Распоряжения № 757-р никакого противоречия с п. 7.5 ст. 7 Закона о НДС не содержит, а если бы содержал, то, наверное, С. Терехин не вдавался бы в абстрактные рассуждения о том, к какому негативу может привести ужасный п. 2 страшного Распоряжения, а четко бы указал на то, в чем это противоречие.
Но, увы! Никакого противоречия нет!
Теперь он. 17.2 ст. 17 Закона № 2181, которому, по мнению С. Терехина, п.2 Распоряжения № 757-р также противоречит. Данный пункт регулирует порядок самостоятельного исправления ошибок, которые привели к занижению налогового обязательства. В случае же, когда предприятие своевременно не провело одну или несколько налоговых накладных, занижения налоговых обязательств нет, напротив, они завышены! Так что, п. 2 Распоряжения № 757р также никак не противоречит п. 17.2 Закона № 2181.
Что же получается. Неужели те плательщики, которые, убоявшись показывать налоговые декларации с минусом или спрятавшие в период проверки налоговые накладные добровольно по просьбе налоговиков, теперь “пролетели”?
Отнюдь. Закон № 2181, на п. 17,2 которого ссылается Комитет ВР Украины в Письме № 04-27/794, содержит на этот счет специальную норму, которую ни Кабинет Министров, ни кто-либо другой отменить не вправе.
Речь идет о п. 5.1 ст.5 Закона № 2181, согласно которому, если налогоплательщик после подачи декларации “самостоятельно выявляет ошибки в показателях поданной ранее налоговой декларации, такой налогоплательщик имеет право подать уточняющий расчет” (абзац 2 п. 5.1), а в абзаце 3 предусмотрено право плательщика не подавать такой расчет, если уточненные показатели определяются им в составе налоговой декларации за любой следующий период, в течение которого ошибки были выявлены самостоятельно.
Как видим, ничего страшного Распоряжение № 757-р не содержит и ничего такого не нарушает. Никто не может запретить бухгалтеру ошибиться, а затем ошибку выявить. И срок для этого целых 1095 дней.
Вот только хватит ли у каждого духу признать свою ошибку? Думается, что по такому пути и пойдут большинство плательщиков НДС, у которых осталось много непроведенных налоговых накладных. А как на это ответят налоговики, мы узнаем уже в ближайшие месяцы.
Список использованных документов
Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.1997 г. № 168/97-ВР “О налоге на добавленную стоимость”
Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III “О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами”
Распоряжение № 757-р - Распоряжение КМУ от 01.07.2009 г. № 757-р “Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)”
Распоряжение № 838-р - Распоряжение КМУ от 17.07.2009 г. № 838-р “Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость”
Письмо № 04-27/794 - Письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам налоговой и таможенной политики от 03.08.2009 г. № 04-27/794 “О соответствии законодательству последних распоряжений КМУ по вопросам НДС”
Письмо № 16521/7/16-1517 - Письмо ГНАУ от 04.08.2009 г. № 16521/7/16-1517 “Об организации работы по выполнению распоряжений правительства от 17.07.2009 г. № 838-р”
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 36-37 (714-715),
14 сентября 2009 г.
Подписной индекс 40783