Технические условия: что это такое

ВОПРОС: Разъясните, пожалуйста, как следует учитывать технические условия на производство продукции, разработанные по нашему заказу, официально оформленные и зарегистрированные согласно действующему законодательству Украины?

ОТВЕТ: Мы считаем, что технические условия могут по-раз­ному классифицироваться в учете предприятия - в зависимости от ряда предпосылок, в частности от того, по чьему решению они разработаны и каким образом они поступили на предприятие.

Вначале попробуем выяснить, что представля­ют собой технические условия, то есть каков их правовой статус.

Для этого обратимся к ДСТУ 1.3:2004*, который устанавливает правила построения, изложения, офор­мления, согласования, принятия и обозначения технических условий (далее - ТУ) на продукцию (изде­лия, материалы, вещества и т. п.), процессы, услуги и изменения к ТУ.

В соответствии с п. 3.1 ДСТУ 1.3:2004 техни­ческие условия - нормативный документ, уста­навливающий технические требования, которым должны соответствовать продукция, процессы и услуги (далее - продукция). ТУ могут быть как неотъемлемой частью комплекта конструкторской, технологической или другой технической документации на продукцию, так и отдельным докумен­том.**

Похожее определение приведено в Законе Укра­ины от 17.05.2001 г. № 2408-111 «О стандартиза­ции».

Согласно пункту 3.7 ДСТУ 1.3:2004 ТУ разра­батывают по решению производителя (поставщика) или по требованию потребителя (заказчика) либо во исполнение государственной программы или директивного документа.

Основой для разработки ТУ является техниче­ское задание на разработку продукции (договор, контракт, протокол и т. п.), подготовленное и утвер­жденное в установленном порядке.

Важным моментом в понимании правового ста­туса ТУ является вопрос о праве собственности на них. Так вот, согласно п. 3.10 ДСТУ 1.3:2004 пра­во собственности на ТУ принадлежит тем субъ­ектам хозяйствования, на средства которых они созданы или которым это право передано в поряд­ке, установленном законодательством. При этом ТУ разрешено использовать и другим субъектам хо­зяйствования, однако на это должно быть согла­сие собственника ТУ. Условия, на которых дано по­добное согласие, определяются договором.

Кроме того, ДСТУ 1.3:2004 предусматривает, что собственник ТУ устанавливает порядок, в соответ­ствии с которым осуществляются учет, хранение и оборот учтенных копий ТУ (п. 3.12).

В разделе 5 ДСТУ 1.3:2004 регламентированы так­же правила согласования и принятия ТУ. Согласно п/п. 5.1.2 предприятие-разработчик согласовывает проект ТУ с заказчиком (основным потребителем), после чего представляет его вместе с другими до­кументами приемочной комиссии. Подписание акта приемки опытного образца (опытной партии) про­дукции членами приемочной комиссии - представителями согласующих организаций означает согла­сование проекта ТУ. Если решение относительно внедрения продукции в производство принимают без комиссии, ТУ представляют на согласование заказ­чику (потребителю)***.

Принимает ТУ собственник ТУ, если иное не установлено действующим законодательством Укра­ины (п. 5.14), а вот регистрацию ТУ и изменений к ним проводит ГП «Укрметртестстандарт».

По нашему мнению, если предприятие заказы­вает для собственных хозяйственных целей изго­товление и разработку ТУ, речь может идти об услу­ге (типа инжиниринг****) или работе по договору подряда на проведение проектных, опытно-кон­структорских и технологических работ.

Создавая такой продукт на заказ, подрядчик (ис­полнитель), как правило, воплощает в проекте не свои замыслы, а идеи заказчика, которые содержат­ся в техническом задании. В результате выполне­ния таких работ появляется документация, кото­рая передается заказчику (см. ст. 887 ГК).

Как же следует квалифицировать полученные ТУ? К сожалению, отечественное законодательство не дает возможности прямо ответить на этот во­прос (особенно с учетом несогласованности нало­гового, бухгалтерского и гражданского законода­тельства). Рассмотрим конкурирующие версии.

1. Возможность квалификации ТУ в
качестве нематериального актива

Напомним, что в соответствии с п. 4 П(С)БУ 8 нематериальный актив - это «немонетарный актив, который не имеет материаль­ной формы и может быть идентифицирован».

Следует отметить, что П(С)БУ 8 в качестве нема­териальных активов рассматривает права пользова­ния природными ресурсами, права пользования имуществом, права на коммерческие обозначения, права на объекты промышленной собственности, авторские и смежные права, а также прочие нематериальные ак­тивы (п. 5).

Можно предположить, что ТУ могут быть за­числены в НМЛ как права на объекты промыш­ленной собственности (например, как ноу-хау или коммерческая тайна) или как прочие НМЛ. В дру­гие группы ТУ явно не вписываются.

Посмотрим, могут ли техусловия являться ноу-хау. В статье 1 Закона от 18.09.91 г. № 1560-ХП «Об инве­стиционной деятельности» определено, что ноу-хау - это совокупность технических, технологических, ком­мерческих и других знаний, оформленных в виде тех­нической документации, навыков и производственно­го опыта, необходимых для организации того или ино­го вида производства, но не запатентованных.

Из другого определения, содержащеюся в Законе от 14.09.2006 г. № 143-V «О государственном регули­ровании деятельности в сфере трансфера технологий», следует, что ноу-хау - это информация, полученная благодаря опыту и испытаниям, которая не является общеизвестной или легкодоступной; является суще­ственной, то есть важной и полезной для производ­ства продукции и/или предоставления услуги и т. п.

Как нам кажется, несмотря на столь расплыв­чатые определения - технические условия все-таки ноу-хау не являются, ведь они не отвечают на во­прос, как производить (в этом, на наш взгляд, суть ноу-хау), а лишь содержат требования к продукции. Не слишком похожи ТУ и на коммерческую тайну (см. ст. 505 ГК), то есть на информацию, являющуюся «секретной в том понимании, что она в целом или в оп­ределенной форме и совокупности ее составляющих неизвестна и не является легкодоступной для лиц, ко­торые обычно имеют дело с видом информации, к ко­торому она принадлежит, в связи с этим имеет коммер­ческую ценность и была предметом адекватных суще­ствующим обстоятельствам мер по сохранению ее секретности, принятых лицом, законно контролиру­ющим эту информацию».

На наш взгляд, ТУ - легкодоступная информа­ция (чтобы добыть ее, достаточно заплатить деньги собственнику ТУ или заказать аналог работы исполнителю). Да и секретность ТУ вызывает сомне­ния. Как в таком случае (не зная ТУ) покупателю или потребителю проверить качество продукции, выпущенной в соответствии с ТУ?

Остается вариант с прочими НМЛ. Напомним, что П(С)БУ относит к ним право на проведение деятель­ности, использование экономических и других привиле­гий и т. д. При желании ТУ можно увидеть в «и т. д.». Тем более что другим условиям признания НМА они худо-бедно соответствуют: не имеют материальной формы; могут быть идентифицированы; их стоимость может быть достоверно определена; существует веро­ятность получения будущих экономических выгод, связанных с их использованием.

В то же время следует отметить, что в налоговом учете ТУ имеют меньшие шансы рассматриваться как НМА. Ведь п. 1.2 Закона О Прибыли признает НМА лишь объекты интеллектуальной, в том чи­сле промышленной, собственности, а также другие аналогичные права. Являются ли права на ТУ ана­логичными правам интеллектуальной собственности? Этот вопрос однозначного ответа не имеет.

Впрочем, некоторая аналогия с интеллектуаль­ной (промышленной) собственностью все же суще­ствует. Ведь права на ТУ, судя по ДСТУ 1.3:2004, можно передавать другому лицу (по аналогии с дру­гими договорами, заключаемыми в отношении объектов права интеллектуальной собственности).

Да и ГНАУ понимает НМА довольно широко, включая в них лицензии на осуществление хоздеятельности сроком более одного года (см., напри­мер, письмо от 17.09.2008 г. №18813/7/15-0217). Понятно, что «хозяйственная» лицензия похожа на права интел­лектуальной собственности еще меньше, чем ТУ.

Так что налоговики вряд ли будут возражать против признания технических условий нематери­альным активом.

2. Возможность оприходования ТУ как товара

Данная версия правомерна, если предприятие приобрело технические условия с целью дальнейшей продажи.

Ведь если предприятие приобретает НМЛ не для использования в собственной производственной деятельности, а для продажи, то они являются то­варом.***** Кроме того, товаром становятся и НМЛ, используемые в собственной деятельности, если возникает необходимость их продать. В этой си­туации они перестают соответствовать критерию признания НМЛ и пополняют ряды необоротных активов, предназначенных для продажи. В таком случае учет будет отличаться от учета НМЛ.******

В пользу того, что необоротные активы, содержа­щиеся для продажи, являются товарами, свидетель­ствует и План счетов бухгалтерского учета. Согласно Инструкции о применении Плана счетов счет 28 «Товары» включает в себя, в частности, и субсчет 286 «Необоротные активы и группы выбытия, содержа­щиеся для продажи», на котором ведется учет нали­чия и движения необоротных активов и групп выбы­тия, которые признаются содержащимися для прода­жи в соответствии с П(С)БУ 27.

3. Возможность списания расходов
на приобре­тение ТУ как услуг

В этой связи, на наш взгляд, интерес представляет письмо Минфина от 20.06.2007 г. № 31-21020-3-8/3373, в котором рассматривается налогообложе­ние экспорта техдокументации на разных носителях.

В нем Минфин упоминает письмо ГНАУ от 07.05.2007 г. № 482/3/10-3010/1666, в котором сде­лан вывод о том, что экспорт технической и конст­рукторской документации, размещенной на бумаж­ных либо магнитных или оптических носителях, яв­ляется экспортом услуг.

При этом в обоснование своей позиции ГНАУ ссылается на методические рекомендации ООН «Статистика международной торговли товарами: концепции и определения», согласно которым опти­ческие и магнитные носители с записанными на них программами являются выполнением работ или предоставлением услуг.*******

Минфин же считает, что для окончательного за­ключения о принадлежности конкретного комп­лекта технической документации к категории объекта интеллектуальной собственности необхо­димо обращаться в Госдепартамент интеллектуаль­ной собственности Минобразования и науки. В итоге Минфин сообщает:

«Если соответствующий комплект технической до­кументации (независимо от носителя, на котором информация размещена) будет признан <...> объек­том права интеллектуальной собственности, то со­гласно налоговому законодательству Украины такой комплект технической документации должен рассмат­риваться как товар и операции по его экспорту долж­ны облагаться как экспорт товара».

Логично предположить, что если поставка «ин­теллектуально непритязательной» техдокументации рассматривается как выполнение работ (предостав­ление услуг), то для покупателя приобретение та­кой документации будет приобретением результа­тов работ (услуг). Особенно если учесть, что, как уже говорилось выше, статус ТУ как НМЛ вызы­вает большие сомнения. По крайней мере, никаких прямых указаний на этот счет законодательство не содержит. Так что смелый плательщик, питающий слабость к валовым затратам, может отстаивать именно данный вариант.

В таком случае у заказчика стоимость работ по созданию ТУ (определяется по договору с исполни­телем) непосредственно спишется на затраты (как в налоговом, так и в бухгалтерском учете), а опри­ходован будет только материальный носитель со­ответствующей информации - диск, бумажный эк­земпляр и т. д. (по цене носителя).

_______________________

* ДСТУ 1.3:2004 «Правила построения, изложения, оформления, согласования, принятия и обозначе­ния технических условий» принят и введен в дей­ствие приказом Госпотребстандарта Украины от 30.04.2004г. №86.

** В этом случае в ТУ должен быть полный комп­лекс требований к продукции, ее изготовлению, контролю, приемке и поставке.

*** Некоторые проекты ТУ подлежат согласованию с соответствующими ведомствами. Так, проект ТУ на продукцию строительного назначения подлежит со­гласованию с Госстроем Украины, а на радиоизлучающие устройства - с Украинским государствен­ным центром радиочастот и надзора за связью.

**** В п. 1.36 Закона О Прибыли инжиниринг опре­деляется как «предоставление услуг (выполнение работ) по со­ставлению технических заданий, проведению на­учных исследований, составлению проектных пред­ложений, проведению технико-экономических об­следований и инженерно-разведочных работ по строительству объектов, разработка технической документации, проектирование и конструктор­ская разработка объектов техники и технологии, консультации и авторский надзор в ходе монтажных и пусконаладочных работ, а также консультации эко­номического, финансового или другого характера, связанные с такими услугами (работами)».

***** ГНАУ в своем письме от 22.03.2006 г. № 2674/6/15-0316 также разъясняла, что НМЛ, изготовляемый для продажи, является гото­вой продукцией, а не НМЛ.

****** Такие выводы следуют из П(С)БУ 27 «Необорот­ные активы, содержащиеся для продажи, и прекра­щенная деятельность».

******* На основании этого сделан вывод о том, что техдокументация на магнитных и оптических носи­телях является экспортом услуг, а потому должна облагаться НДС по правилам п. 6.5 Закона об НДС.

"Бухгалтер" № 35, сентябрь (III) 2009 г. Подписной индекс 74201

Документи що посилаються на цей