Перегородки в арендуемом помещении: нужно ли оформлять
в БТИ; налоговый и бухгалтерский учет у арендатора
ВОПРОС: Наше предприятие - арендатор помещения желает в арендуемом помещении временно установить некапитальные перегородки. Арендодатель требует от нас внести их в техпаспорт помещения.
1. Необходимо ли это (ведь эти перегородки - некапитальные)?
2. Как расходы на возведение этих перегородок отразить в налоговом и бухгалтерском учете?
ОТВЕТ: 1. Навскидку и в самом деле может показаться, что раз в помещении сооружаются некапитальные перегородки, то никаких изменений в техпаспорт помещения вносить не нужно. Но так ли это?
Заглянем в специальные документы. Главным нормативом, регулирующим подобные вопросы, является Инструкция о порядке проведения технической инвентаризации объектов недвижимого имущества, утвержденная приказом Государственного комитета строительства, архитектуры и жилищной политики Украины от 24 мая 2001 года № 127.
Обратимся к действующей редакции данной Инструкции.
Согласно п/п. «д» раздела 10 данной Инструкции одним из оснований для проведения текущей инвентаризации объекта являются, в частности: «изменения в плане домов в связи с установлением новых печей, сносом или заменой печей, возведением или сносом внутренних стен и перегородок, перепланировкой помещений, увеличением или уменьшением основной (жилой) и вспомогательной площадей, установлением или заколачиванием дверных и оконных проемов и т. п.».
Как видим, данная норма не содержит каких-либо оговорок и по формальным признакам можно утверждать, что установка в помещении перегородок (в том числе и некапитальных) требует проведения текущей инвентаризации.
Согласно разделу ІІ Инструкции в случае выявления (в том числе и) таких изменений бюро технической инвентаризации (БТИ) вносит «<...> в инвентаризационные документы соответствующие исправления и дополнения.
При наличии изменений технический паспорт меняется на новый с отметкой об этом в старом техническом паспорте».
Поэтому не исключаем, что упомянутые перегородки вполне могут повлечь не только проведение инвентаризации, но и замену технического паспорта арендуемого вами помещения.
Заметим, что арендодатель тоже должен принимать участие (причем непосредственное) в данной процедуре, поскольку упомянутый раздел 10 Инструкции гласит:
«Текущие инвентаризационно-оценочные работы выполняются в присутствии собственника и завершаются его подписью в абрисе и эскизе».
Однако вся беготня с бумагами в БТИ и обратно, а также все понесенные финансовые расходы, с этим связанные, судя по вопросу, лягут на арендаторские плечи.
В то же время, как нам кажется, все это не должно касаться ситуации, когда арендатор водрузил нестационарные (в том числе раздвижные и/или легко убираемые) перегородки, хотя подход к такой ситуации может быть и достаточно субъективным.
Также обращаем внимание на то, что тот же раздел 10 Инструкции вначале говорит:
«С целью соблюдения соответствия данных инвентаризационно-технической базы действительному состоянию жилого и нежилого фонда в городах, поселках и сельской местности целесообразно через каждые 5 лет проводить обследование и переоценку объектов».
Так что возведенные вами перегородки могут явиться основанием для проведения БТИ плановой (раз в пять лет) инвентаризации. Так спрашивается: зачем же с этим торопиться? Ведь пока дело до этого дойдет, то или «шах умрет», или перегородки уже будут демонтированы.
Такой наш вывод можно подкрепить и определенными положениями Методических рекомендаций по вопросам технической инвентаризации объектов недвижимого имущества (утверждены приказом Госжилищкоммунхоза Украины от 5 сентября 2003 года № 146), которые изданы как раз «под» упомянутую Инструкцию.
То есть пока не пришло время для текущей инвентаризации, самостоятельно лезть на рожон (в БТИ) не стоит, поскольку п. 8.3 Методических рекомендаций предусматривает:
«Текущие инвентаризационно-оценочные работы выполняются в соответствии с заявлениями собственников недвижимого имущества в связи с выдачей справок для продажи, дарения или другого вида отчуждения их домовладений и осуществляются в присутствии собственника и завершаются его подписью в абрисе и эскизе».
А поскольку арендодатель переданную в аренду недвижимость отчуждать пока не собирается (иначе - зачем бы он ее сдавал и зачем бы арендатор там перегородки делал?), то необходимо ему намекнуть, что незачем пока дразнить гусей (опять же - БТИ) и устраивать себе и людям такой головняк.
Для убеждения арендодателя в бесполезности данной затеи (особенно если эти перегородки - нестационарные) можно использовать помимо вышеупомянутого еще и следующий аргумент.
Рекомендуем апеллировать к тому, что по окончании договора аренды данные некапитальные перегородки будут убраны, так что нет смысла сейчас городить инвентаризационный огород, а не то впоследствии (после демонтажа перегородок) проводить очередную текущую инвентаризацию и менять техпаспорт арендодателю придется уже полностью самостоятельно и за свой счет.
В то же время следует иметь в виду, что, поскольку разрешения от соответствующего органа (например, архитектурно-строительного контроля) на возведение этих некапитальных перегородок, похоже, нет, когда (точнее - если вдруг) БТИ их выловит при проведении плановой инвентаризации (или под другим предлогом), они могут быть расценены как самовольное строительство*, о чем БТИ обязано указать на оригинале инвентаризационного дела и технического паспорта и, кроме того, - «настучать» в местные органы исполнительной власти.
Кстати, тот факт, что БТИ при проведении инвентаризации реально могут заинтересовать (в том числе) некапитальные перегородки, подтверждает содержание п/п. 3.2.1 Методрекомендаций, в котором помимо «стен» упоминаются и «перегородки» (а также п/п. 3.2.19). А в п/п. 3.2.13 вообще прямо говорится, что «составление эскиза должно начинаться с зарисовки внутренних капитальных стен, перегородок и печей, а затем других элементов: дверей, лестниц, ниш, арок, люков, санитарно-технического оборудования и т. п.». (Видимо, именно эти моменты и смущают арендодателя, тем не менее, надеемся, его удастся убедить не лезть поперед батька.)
Кстати, максимум что грозит за такое самовольное строительство «сооружений» арендодателю – это админштраф на его должностное лицо в размере «от девяти до восемнадцати не облагаемых налогом минимумов доходов граждан» согласно статье 97 КоАП (налагается Инспекцией государственного архитектурно-строительного контроля). Это еще один аргумент для отговаривания арендодателя. Ведь, поскольку размер этого админштрафа выглядит на сегодняшний день не очень грозно (153-306грн)**, можно оговорить, что в случае чего арендатор компенсирует эти суммы должностному лицу арендодателя.
2. Что же касается отражения расходов на возведение таких временных перегородок в налоговом и бухгалтерском учетах, то здесь следует вначале определиться, чем же они фактически являются - улучшением объекта аренды или отдельным активом арендатора.
На наш взгляд, все зависит от того, смогут ли они в дальнейшем (после их демонтажа) использоваться арендатором по их прямому («перегородочному») назначению, и если смогут, то еще и от их стоимости.
А. Более вероятным нам представляется вариант, что не смогут (например, по причине разрушения их при демонтаже, нестандартности их размеров и т. п.).
Поэтому в качестве основной версии мы рассмотрим расходы на создание (возведение) перегородок как расходы арендатора на улучшение арендуемого объекта недвижимости.
В налоговом учете решающую роль играет то, разрешает ли (обязывает ли) договор оперативного лизинга этой недвижимости арендатору(а) проводить упомянутые улучшения (возведение временных перегородок).
Если разрешает, то здесь должны применяться нормы п/п. 8.7.1 и 8.8.1 Закона О Прибыли, и арендатор же сможет часть этих расходов (в пределах 10% от совокупной балансовой стоимости его основных фондов на начало отчетного года) отнести на валовые затраты согласно п/п. 8.7.1, а остальную часть расходов - амортизировать по нормам, предусмотренным для объектов 1-й группы ОФ (предварительно создав на эту оставшуюся сумму отдельный объект ОФ группы 1 - «Улучшения арендованного помещения»).
В бухгалтерском учете такие «перегородочные» расходы следует учитывать, отталкиваясь от нормы п. 8 П(С)БУ 14 «Аренда»:
«Расходы арендатора на улучшение объекта операционной аренды (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), приводящие к увеличению будущих экономических выгод, которые первоначально ожидались от его использования, отражаются арендатором как капитальные инвестиции в создание (строительство) прочих необоротных материальных активов».
Таким образом, если бухгалтер усматривает в возведении перегородок будущие экономвыгоды***, он должен капитализировать расходы на такое улучшение, создав прочий необоротный матактив, именуемый, к примеру, «Улучшения помещения, находящегося в операционной аренде», который учтется на субсчете 117 «Прочие необоротные материальные активы», и его стоимость (сумма расходов) будет амортизироваться в пределах срока его полезного использования (например, до окончания договора аренды****).
Если же экономических выгод от таких улучшений бухгалтером не ожидается (что, возможно, более вероятно), то вся сумма таких улучшений подлежит отнесению в состав прочих расходов от операционной деятельности, то есть - на д-т субсчета 949.
Б. Если перегородки (пока - теоретически) после их демонтажа смогут и далее использоваться по своему прямому назначению, то, на наш взгляд, их следует рассматривать как материальный актив, который в зависимости от его стоимости и предполагаемого срока службы может быть либо основным фондом (средством), либо МИМА, либо МБП.
Для целей налогового учета критериями отнесения объекта к ОФ являются срок службы более года и стоимость свыше 1000 грн (без НДС) - речь при этом идет о стоимости одной (!) перегородки, а не всех вместе взятых).
То есть при стоимости одной перегородки 1000 и менее грн все они будут МНМА (а если и срок их службы будет менее года- то МБП). Налоговый учет таких предметов, разумеется, труда не составляет (подробнее о нем - см. во втором абзаце п/п. 8.2.1 Закона О Прибыли).
Если же и срок службы, и стоимость перегородки будут соответствовать критериям ОФ, то она должна быть отнесена в состав ОФ группы 3 и амортизировать в составе этой группы и по ее нормам. (Поскольку перегородки на офисное оборудование, на наш взгляд, не тянут, мы бы не относили их к группе 2 ОФ.)
Для бухгалтерского учета подход - аналогичен. Только может отличаться от налогового стоимостный критерий.
Если перегородка попадет в состав ОС, то она будет амортизироваться в соответствии с положениями П(С)БУ 7 «Основные средства», видимо в составе «Прочих основных средств» (субсчет 109).*****
Если же она будет МНМА, то амортизация на нее будет начисляться согласно п. 27 того же П(С)БУ 7.
Ну а если она окажется МБП, то ее стоимость должна быть списана на расходы (с последующей организацией только количественного ее учета во время фактического использования - до окончательного списания ее предприятием по внутреннему акту) - п. 23 П(С)БУ 9 «Запасы».
_____________________
* О том, что конкретно не должно при проведении инвентаризации расцениваться как самовольное строительство, - см. в примечании к подпункту 3.4.5 упомянутых Методрекомендаций.
** А Уголовный кодекс ответственности за такое «преступление» вообще не предусматривает.
*** Например, перегородки создадут необходимую звукоизоляцию и повысят комфорт, а соответственно - КПД работников умственного и другого труда.
**** Варианты с передачей по окончании договора аренды этих перегородок арендодателю мы не рассматриваем, поскольку из вопроса это не следует.
См. также ниже текст сноски «*****».
***** Здесь отметим еще один нюанс. Действующая редакция последнего абзаца п. 8 П(С)БУ 7 содержит следующую норму:
«Первоначальная стоимость объекта основных средств увеличивается с одновременным созданием обеспечения на обоснованную расчетом сумму обязательства, которое в соответствии с законодательством возникает у предприятия в отношении демонтажа, перемещения данного объекта и приведения земельного участка, на котором он расположен, в состояние, пригодное для дальнейшего использования(в частности, на предусмотренную законодательством рекультивацию нарушенных земель)». Поэтому, если в соглашении с арендодателем предусмотрена обязательность демонтажа перегородок и бухгалтер арендатора настроен соблюдать все требования 7-го Стандарта, то стоимость каждой перегородки следует увеличить еще и на расчетную сумму расходов по ее будущему демонтажу и приведению помещения в пригодный вид.
Бухотражение, видимо, будет таким: - при возведении перегородок -
д-т(151) 109, к-т 474 - на расчетную сумму расходов по демонтажу и т. п.; - при их демонтаже -
д-т 474, к-т 31 (30) - на часть фактических расходов по демонтажу (и т. п.) в пределах суммы обеспечения;
д-т 977, к-т 31 (30) - на сумму превышения фактических расходов над расчетной величиной;
д-т 474, к-т 746 (44) - если сумма обеспечения будет больше суммы фактических расходов (на сумму превышения).
Аналогичный подход возможен и в случае «А» - если стоимость перегородок будет амортизироваться как расходы на улучшения объекта аренды. И хотя из П(С)БУ такой подход прямо не вытекает, МБСУ дают на этот счет более конкретные рекомендации.
"Бухгалтер" № 39, октябрь (III) 2009 г.
Подписной индекс 74201