Продажа ЮРЕНом объекта основных средств
не является продажей товара

ВОПРОС: Наше предприятие, находящееся на уплате ЕН, продает основные фонды. Скажите, не возникнут ли налоговые проблемы при такой продаже в све­те П(С)БУ27? Имеет ли значение, что такой основ­ной фонд проработал на предприятии меньше ме­сяца?

ОТВЕТ: П(С)БУ 27 называется «Необоротные активы, со­держащиеся для продажи, и прекращенная деятель­ность». Напомним, согласно этому П(С)БУ основ­ные средства, предназначенные для продажи, пе­реводятся в разряд товаров, о чем, кстати, сообщал Минфин в своем письме от 25.07.2008 г. № 31-34000-10-10/29072:

«В соответствии с приказами Министерства финан­сов Украины от 05.03.2008 г. № 353 и от 31.03.2008 г. № 498 необоротные активы при признании их содержа­щимися для продажи отражаются по кредиту счетов уче­та необоротных активов и дебету субсчета 286 "Необо­ротные активы и группы выбытия, содержащиеся для продажи*».

Пункт 1 раздела ІІ данного П(С)БУ гласит:

«Необоротный актив и группа выбытия признают­ся содержащимися для продажи в случае, если:

экономические выгоды ожидается получить от их продажи, а не от их использования по назначению;

они готовы к продаже в их нынешнем состоянии;

их продажа, как ожидается, будет завершена в тече­ние года с даты признания их содержащимися для про­дажи;

условия их продажи соответствуют обычным усло­виям продажи для подобных активов;

осуществление их продажи имеет высокую вероят­ность, в частности если руководством предприятия под­готовлен соответствующий план или заключен твердый контракт о продаже, осуществляется их активное пред­ложение на рынке по цене, соответствующей справед­ливой стоимости».

Собственно говоря, еще год назад среди бухгал­терской общественности бродили сомнения относи­тельно обязательности перевода основных средств в состав товаров при их продаже. Однако 18 нояб­ря 2008 года в п. 33 П(С)БУ 7 «Основные сред­ства» внесли изменение, убрав из старой редакции слово «продажи». То есть если раньше в данном пункте говорилось о том, что основные средства могут исключаться из активов (списываться с ба­ланса) в случае их выбытия вследствие продажи, бесплатной передачи или несоответствия крите­риям признания активом, то с этой даты призна­ется возможность их выбытия из активов (списа­ния с баланса) только вследствие бесплатной пе­редачи или несоответствия критериям признания активом. А при продаже основные средства не выбывают из активов (не списываются с балан­са), а переводятся в состав товаров.

Подтверждает данный момент и главбух Укра­ины В. Пархоменко, который в своей статье в «Ве­стнике налоговой службы Украины» № 44/2007 на с. 45-46 написал:

«ПБУ 27 также устанавливает в случаях принятия решения о продаже основных средств обязатель­ность их перевода из состава необоротных активов в состав оборотных активов (товаров) в том перио­де, в котором такое решение о продаже принято».

Правда, противники этого подхода обращают внимание на п. 2 раздела ІІ П(С)БУ 27:

«Необоротные активы, группа выбытия, отчуждение которых планируется иным способом, нежели прода­жа на дату баланса, не признаются содержащими­ся для продажи».

Таким образом, утверждают они, если продажа актива осуществляется не в последний день квар­тала, а в его середине, то переводить необоротный актив в товар не нужно.

Абсурдность такого заявления мы комментиро­вать не станем. Отметим только, что эта фраза но­сит двоякий смысл. Во-первых, если актив отчу­ждается не путем продажи, а, например, путем бес­платной передачи, то переводить этот объект ОС в товар не нужно. Во-вторых, согласно п. 4 дан­ного раздела П(С)БУ 27, если необоротные акти­вы признаются содержащимися для продажи по­сле даты баланса*, то такое признание осущест­вляется на следующую дату баланса.

Теперь перейдем к основному вопросу. Судя по всему, автор его опасается, что если он произведет

такой перевод основного средства в товар, то при его дальнейшей продаже налоговая инспекция не позволит базу обложения единым налогом опреде­лить как разницу между ценой продажи и балансо­вой стоимостью и потребует уплатить единый на­лог со всей продажной стоимости такого основного средства, поскольку оно будет уже не основным сред­ством, а товаром.

На наш взгляд, такой подход налоговой не бу­дет соответствовать действующему законодатель­ству.

В ст. 1 Указа Президента «Об упрощенной си­стеме налогообложения, учета и отчетности субъек­тов малого предпринимательства» сказано:

«Выручкой от реализации продукции (товаров, ра­бот, услуг) считается сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление опе­раций по продаже продукции (товаров, работ, услуг).

<...>

В случае осуществления операции по продаже ос­новных фондов выручкой от реализации считается разница между суммой, полученной от реализации этих фондов, и их остаточной стоимостью на момент продажи».

Итак, поскольку все основные средства перед продажей переводятся в состав товаров, получа­ется, что норма о продаже основных фондов в Ука­зе написана ни для кого, что уже само по себе аб­сурдно.

Кроме того, если мы обратимся к письмам ГНАУ от 23.11.2001 г. № 7513/6/15-1316 и от 18.04.2006 г. № 4330/6/15-04/6, то об­наружим в них четкое указание:

«Таким образом, субъект малого предпринима­тельства, осуществляющий операции по продаже основных фондов, для обложения единым налогом должен учитывать все денежные средства, получен­ные на расчетный счет и в кассу от реализации основ­ных фондов, принадлежащих субъекту малого предпринимательства и реализованных в отчетном (нало­говом) периоде, уменьшенные на сумму остаточной стоимости на момент продажи, которая рассчиты­вается в соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 "Основные фонды", утвер­жденным приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92 и зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 18.05.2000 г. за № 288/4509».

Хотя можно, конечно, возразить, что данные письма были сваяны еще до появления понятия «необоротные активы, содержащиеся для продажи», поэтому сильно на них полагаться нельзя.

Согласны, но зададимся вопросом: с какой целью для ОФ/ОС в Указе Президента были прописаны особые правила? На наш взгляд, причина здесь кроется в том, что установление в качестве объекта об­ложения всей стоимости основного средства приве­ло бы к дестимулированию субъектов малого предпринимательства в плане обновления их основного капитала, что, естественно, отрицательно отразилось бы на малом бизнесе в целом. А это в свою очередь привело бы к тому, что «единоналожный» Указ Пре­зидента, изданный в целях реализации государствен­ной политики по вопросам развития и поддержки малого предпринимательства, эффективного исполь­зования его возможностей в развитии национальной экономики, этих целей, конечно, не достиг бы.

Если мы принимаем во внимание этот факт, то становится понятным, что изменение бухучетных правил не должно затронуть концептуальный момент упрощенной системы налогообложения. Остаточ­ную стоимость на момент продажи определить по-прежнему вполне возможно. Перевод же в состав товаров просто приостанавливает амортизацию та­кого основного средства раньше, чем происходит сама продажа. Действительно, было бы нелогично продолжать начислять амортизацию на то основ­ное средство, экономические выгоды по которому бу­дут получены в результате его продажи, а не дальнейшего использования. Следовательно, перевод таких основных средств в состав товаров носит ис­ключительно технико-бухгалтерский характер и не имеет никакого отношения к исчислению единого налога.

Что касается срока фактического использования объекта основных средств на предприятии, то он не имеет решающего значения.

В П(С)БУ 7 находим:

«Основные средства - материальные активы, ко­торые предприятие содержит с целью использова­ния их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам либо для осуществления административных и соци­ально-культурных функций, ожидаемый срок полез­ного использования (эксплуатации) которых более од­ного года (или операционного цикла, если он более года).

<...>

Срок полезного использования (эксплуатации) - ожидаемый период времени, в течение которого не­оборотные активы будут использоваться предприяти­ем или с их использованием будет изготовлен (выпол­нен) ожидаемый предприятием объем продукции (ра­бот, услуг)».

Как видим, для признания объекта основным сред­ством важен не фактический срок использования, а ожидаемый, который можно определить на осно­вании приказа по предприятию на приобретение такого основного средства, а также на основании других доказательств, подтверждающих, что такой объект предполагалось использовать в собственной деятельности предприятия в течение более 1 года, а не продавать. Таким образом, если даже объект использовался меньше месяца, на признание его основным средством и обложение единым налогом разницы между продажной ценой и остаточной стоимостью это не влияет, что подтверждал и Госкомпредпринимательства в своих письмах от 20.12.2002 г. № 2-221/6867 и от 20.01.2003 г. № 2-221/340.

Конечно, если предприятие, которое занима­лось оптовой торговлей, приобрело космический корабль, через несколько дней его продало, при этом никаких документов, свидетельствующих о том, что предприятие собиралось заниматься космической деятельностью, нет, то и суд, и на­логовые органы могут не признать, что в данном случае имела место продажа основного средства, а не товара. Очевидно, что в этом плане, чем боль­ше срок фактического использования ценности, тем меньше риск признания ее товаром. Если же ценность в хозяйственной деятельности предпри­ятия совсем не использовалась, хотя была включе­на в состав основных средств, то такой риск весь­ма существенен.

Кстати, следует отметить, что суды иногда при применении норм Указа прибегают не к бухгал­терскому, а к налоговому определению основных фондов** (см., например, извлечение из определе­ния Вадсуда от 12.05.2009 г. № К-4835/08).

При таком подходе первая проблема вообще сни­мается, так как в налоговом учете основные фон­ды в товары перед продажей не переводятся.

Вторая проблема решается аналогично вышеска­занному, поскольку в налоговом учете в соответ­ствии с п/п. 8.2.1 Закона О Прибыли под терми­ном «основные фонды» следует понимать матери­альные ценности, которые предназначаются плательщиком налога для использования в хозяй­ственной деятельности плательщика налога в тече­ние периода, превышающего 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких материальных ценностей, и стоимость которых постепенно умень­шается в связи с физическим или моральным из­носом. На основании этого ГНАУ в письме от 27.02.2008 г. №1711/6/15-0216 указала:

«начиная с 01.01.2003 г. амортизации подлежат и основные фонды, которые находились в эксплуатации менее года, но предназначались для использования более года».

А меньше года - это и несколько месяцев, и не­сколько дней***. Однако возникает новая проблема - с определением остаточной стоимости такого ос­новного фонда, если он относится к группам 2-4 ОФ. Так что лучше к налоговому определению не прибегать.

__________________

* То есть между датой баланса и датой утвержде­ния руководством финансовой отчетности, под­готовленной к обнародованию, - см. п. 3 П(С)БУ 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовых отчетах».

** Правда, не касаясь при этом вопросов опреде­ления стоимости таких основных средств.

*** Но будьте уверены - такие операции ГНИ бу­дет проверять с особой тщательностью.

"Бухгалтер" № 41, ноябрь (I) 2009 г.
Подписной индекс 74201

Документи що посилаються на цей