Посилювання адміністрування ПДВ
Припинення Указом Президента України від 04.09.2009 р. № 706/2009 Розпоряджень КМУ № 757-р (п. 2) та № 838-р, що наробили багато шуму, не призвело, як, напевно, сподівалися деякі, до ослаблення боротьби з особами, маніпулюючими податковими накладними. Боротьба тільки починається...
Як бачимо, “замість” припинених Указом Президента України Розпоряджень № 757-р (п. 2) та № 838-р, а потім і відмінених самим же Кабміном Розпорядження № 1120-р, КМУ видав чотири нових:
1. Розпорядження № 1120-р.
2. Розпорядження № 1178-р, яке зразу було роз'яснено ДПАУ у Листі № 21839/7/16-1517.
При цьому треба мати на увазі, що продовжує діяти Розпорядження №837-р, приписуюче податковим органам розширити практику звернення до суду про визнання на підставі та в порядку, передбаченому законодавством, недійсними договорів, укладених з суб'єктами, що мають податковий борг, та вводить цілий ряд заходів репресивного характеру для:
- керівників державних податкових інспекцій, які не забезпечать скорочення податкового боргу на 10%: відносно них передбачається розгляд питання про відповідність їх посаді;
- керівників державних підприємств, які мали податковий борг на 1 серпня їх планується звільнити.
Нагадаємо, що у скасованих Розпорядженнях основні протести у платників ПДВ викликало вимогу відображати податковий кредит (ПК) не пізніше 2-х місяців з моменту відображення податкових зобов'язань (ПЗ). Обурення платників ПДВ було викликане тим, що вони, часто за усним погодженням із співробітниками місцевих податкових інспекцій, “приховували” податкові накладні (ПН), щоб не допустити подачі декларацій з “негативним” ПДВ, або щоб дати можливість донарахувати ПДВ при податкових перевірках. Сьогодні вимога відобразити ПН в двомісячний період відмінена. А що натомість? Замість п. 1 Розпорядження № 1120-р, яким запропоновано дотримувати пп. 7.2.8 та пп. 7.5.1 Закону про ПДВ.
Підпункт 7.2.8 платникам податків нестрашний, він хоч і передбачає ведення реєстру отриманих та виданих податкових накладних (далі - Реєстр), але тут же встановлює, що “за наявності оригіналу податкової накладної невключення її у вказаний реєстр не є підставою для відмови в зарахуванні суми податку, визначеного в такій податковій накладній, до складу податкового кредиту такого платника податку”. Ця норма Закону про ПДВ тільки плутає як платників податків, так і податківців та створює проблему, яку якраз і намагався відрегулювати Кабмін Розпорядженням № 757-р. адже Справа у тому, що на накладній немає дати її отримання, а саме ця дата, згідно пп. 7.5.1 Закону про ПДВ, є датою виникнення права на ПК. От і злови нечесного платника податків - ПН в оригіналі у нього є, а коли вона отримана - невідомо. Може, її на волах везли: виписана в квітні, а відображена в декларації в жовтні.
Форма та порядок заповнення Реєстрів затверджується ДПАУ згідно тому ж пп. 7.2.8 Закону про ПДВ. Проте в цьому мало толку, оскільки на переважній більшості підприємств його ведення здійснюється в автоматичному режимі (при здійсненні бухгалтерських проводок отримання товару, послуги або авансу, формується запис в Реєстрі) з подальшим ручним коригуванням. Тобто фактично Реєстр роблять одночасно зі складанням податкової декларації, виключаючи з нього “зайві” (що формують негативний ПДВ) накладні та додаючи “старі” накладні, отримані в попередні періоди та не проведені в звітному періоді. Ця практика добре відома усім, і припинити її можна тільки шляхом створення спеціального, захищеного від втручання Реєстру, що вже почали робити. Але про це пізніше.
Оскільки припинити маніпулювання податковими накладними одномоментно не вдалося, Кабмін вирішив боротися з цією практикою посиленням контролю. В зв'язку з цим цікавий абз. 2 п.2 Розпорядження № 1120-р, що передбачає проведення позапланових виїзних перевірок у випадку, якщо факт включення в декларацію “старих” ПН буде встановлений. Такий факт може бути встановлений при проведенні камеральної перевірки. В зв'язку з цим треба нагадати читачам про порядок прийому податкових декларацій та проведення камеральних перевірок.
Прийом податкової
звітності з ПДВ та камеральні перевірки
Як відомо, згідно пп. 4.1.2 п. 4.1 ст.4 Закону № 2181, “ухвалення податкової декларації с обов'язком контролюючого органу”, та “податкова декларація приймається без попередньої перевірки вказаних в ній показників”, що не позбавляє посадову особу податкової інспекції прав перевірити поданий їй документ на предмет його відповідності поняттю “Податкова декларація”.
Згідно п. 2.1 Порядку № 266, який був прийнятий у зв'язку з введенням електронної звітності, “на етапі ухвалення податкової звітності з ПДВ працівники, що приймають її, здійснюють візуальний контроль поданого документа, під час якого перевіряється:
-реєстрація суб'єкта господарювання платником ПДВ;
- дійсність форми податкової звітності з ПДВ;
- заповнення документів податкової звітності, які подаються на паперових носіях засобами, що забезпечують збереження цих записів протягом встановленого терміну зберігання звітності (чорнилом, пастр.ю, кулькових ручок, за допомогою друкарських машинок, принтерів, засобів механізації і тому подібне);
- відсутність стирань, помарок, малопомітних
-повнота заповнення, а саме: наявність обов'язкових застосувань, обов'язкових реквізитів, передбачених формою відміток (зокрема відмітки про подані застосування); значення показників, які не заповнюються з-за відсутності інформації, повинні бути прокреслені;
- наявність підписів відповідних посадових осіб;
- скріпляє печаткою платника податків”,
Документи, в яких не виявлені вказані порушення, реєструються як податкова звітність, вважаються прийнятими та підлягають подальшій обробці. У розділі IV Декларації з ПДВ робиться відповідний запис.
Проте практика прийому податкових декларацій відрізнялася і поки що відрізняється від правил, встановлених Порядком № 266. Відмінність дуже проста - податкові інспекції на місцях не люблять, коли здаються декларації, в яких ПЗ рівні нулю або мають негативне значення. Ця нелюбов значною мірою та породила практику маніпулювання ПН. Проте безпосередньо перешкодити здачі негативної декларації ніхто не може, особливо тепер. Отже, бухгалтери, проявляйте наполегливість! Бог на допомогу!
Після реєстрації податкова звітність переноситься в електронну базу податкової звітності. Після цього проводиться автоматизована перевірка податкової звітності та передача інформації податкової звітності в центральну базу даних. Результати проведеного аналізу передаються підрозділам оподаткування юридичних та фізичних осіб.
Результатом автоматизованого зіставлення даних податкової звітності є розподіл платників по операціях з контрагентами на такі категорії (п. 2.15 Порядку № 266):
- нульова категорія - розбіжностей при звірянні показників податкової звітності контрагентів (розшифровок ПЗ та ПК контрагентів, розрахунків коригування сум ПДВ контрагентів) не виявлено. Задекларований ПК відображений в ПЗ контрагентів (з урахуванням допустимого рівня розбіжностей, встановленого ДПА України);
- перша категорія - виявлені розбіжності при звірянні показників податкової звітності контрагентів, в результаті яких задекларований ПК менше, ніж ПЗ контрагентами. Це означає, що платник не отримав або не провів (заховав) деякі податкові накладні;
- друга категорія - виявлені розбіжності при звірянні показників податкової звітності контрагентів, в результаті яких задекларовано ПЗ менше, ніж ПК контрагентами, зокрема: платником ПДВ включені суми ПДВ в ПК на підставі документів, виписаних суб'єктом господарювання, незареєстрованим платником ПДВ, або виписаних платником ПДВ, що не подає податкову звітність з ПДВ. Такі розбіжності можуть виникати і у разі, коли в звітність включаються “старі” ПН.
Отримані результати автоматизованого зіставлення підлягають перевірці. Результати перевірок відображаються в описовій частині акту перевірки або в довідці* (п. 2.21 Порядку № 266). Вид перевірки залежить від того, які порушення виявляються. В умовах автоматизованого зіставлення ПЗ та ПК перевірка стає формальним юридичним актом, оскільки і без перевірки все ясно.
Згідно п. 3.1 Порядку № 266 усі податкові декларації та розрахунки з ПДВ підлягають камеральній перевірці. Така перевірка повинна бути проведена протягом 30 днів, наступних за останнім днем граничного терміну подачі податкової декларації або днем фактичного отримання уточнюючого розрахунку (декларації).
Перевірки здійснюються в такій послідовності: спочатку перевіряються декларації, віднесені до 2-ої категорії, потім декларації нульової та першої категорії з негативним значенням ПДВ, на закінчення -декларації нульової та першої категорій.
Як відомо, Закон про ДПС не встановлює такого виду перевірок, як камеральна перевірка. Пункт 1 ст. 11 цього Закону встановлює тільки три види перевірок:
а) документальні невиїзні перевірки;
б) планові виїзні перевірки;
в) позапланові виїзні перевірки.
Згідно цьому пункту, документальні невиїзні перевірки проводяться на підставі податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням та сплатою податків, зборів.
За практикою, що склалася в податковій службі, що знайшла своє нормативне закріплення в порядку № 266, невиїзні перевірки діляться на 2 види:
а) камеральні перевірки, що здійснюються органом ДПС, виключно на підставі даних, вказаних в податкових деклараціях, без проведення якихось інших видів перевірок платника ПДВ**;
б) власне документальні невиїзні перевірки, що проводяться в приміщенні органу ДПС на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням та сплатою податків, зборів (обов'язкових платежів), незалежно від способу їх подання.
Як бачимо, камеральна перевірка проводиться тільки за даними декларації, та при її проведенні ніякі дані у платника податків не запрошуються. Право податкової на проведення такої перевірки прийнятих декларацій незаперечно.
Згідно п.3.4 Порядку №266, який, зокрема, включає рекомендації щодо проведення камеральних перевірок, основними напрямами проведення камеральної перевірки є:
- перевірка правильності складання податкових декларацій та розрахунків, що включає арифметичний підрахунок підсумкових сум податку, що підлягають сплаті до бюджету, бюджетному відшкодуванню; перевірку обґрунтованості застосування ставок податку та податкових пільг, правильності відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування (виявлення арифметичних або методологічних помилок);
- перевірка своєчасності подання звітності в орган ДПС; логічний контроль (перевірка логічного зв'язку між окремими звітними та розрахунковими показниками, порівняння звітних показників з показниками попереднього звітного періоду);
- перевірка узгодженості показ-ників, які повторюються в податкових деклараціях та розрахунках;
- зіставлення даних податкової звітності з ПДВ з даними податкової звітності інших податків, інформації, отриманої від митних органів та інших джерел;
- попередня оцінка податкових декларацій та розрахунків щодо достовірності окремих звітних показників, наявності сумнівних фактів або невідповідностей, які вказують на можливі порушення податкового законодавства.
Згідно з Розпорядженням № 838-р (а зараз - Розпорядженням № 1120-р) зараз при камеральних перевірках повинно також визначатися: виправдано або не виправдано включення в ПК сум ПДВ по ПН, виписаних в періоди, передуючі звітному. У Розпорядженні № 1120-р вже не вживається термін “виправдано”. Позиція Кабміну пожорсткішала - знайшли “старі ПН” - отримаєте виїзну перевірку. Так що ж змінилося в результаті, відм.іни Розпорядження № 838-р? Судіть самі. На думку автора, позиція ДПАУ стала ще жорсткішою. Ця жорсткість добре простежується в Розпорядженні № 1218-р, яким передбачено проведення інвентаризації платників ПДВ. які протягом січня-серпня 2009 року допустили невідповідність податкового кредиту податковим зобов'язанням контрагентів або подавали уточнені податкові декларації***. Ці платники повинні бути включені в план податкових перевірок на IV квартал ц. р. А сама методика таких перевірок повинна бути вдосконалена. Що це, як не посилювання позиції, в порівнянні з якою “двомісячні канікули для ПН” виглядають явним потуранням по відношенню до маніпуляторів. Це до того, що, починаючи боротьбу з незаконними діями виконавчої влади, треба бути впевненим, що сам дієш суворо в рамках закону.
Результатом камеральної перевірки може бути встановлення арифметичної або методологічної помилки в наданій звітності, що призвело до заниження або завищення суми ПЗ.
Якщо за наслідками камеральної перевірки виявлена невідповідність даних, якісь допущені платником податків порушення в порядку складання декларацій та тому подібні помилки, що приводять до необхідності донарахування (або зменшення) ПЗ, посадовою особою контролюючого органу складається акт. У випадку якщо в ході проведення камеральної перевірки порушення виявлені не були - складається довідка.
Платник податків запрошується для ознайомлення та підписання акту про результати камеральної перевірки письмовим повідомленням, яке прямує рекомендованим листом з повідомленням про вручення платнику податків та вручається йому під підпис. У разі нез'явлення платника податків (посадових осіб платника податків) після направлення такого письмового запрошення, посадовою особою контролюючого органу складається акт п ро нез'явлення.
У разі незгоди з висновками перевірки або фактами, викладеними в акті перевірки, платник податків має право протягом трьох робочих днів з дня, наступного за днем отримання екземпляра акту перевірки, надати в податковий оргна заперечення до акту. При цьому, у разі незгоди з висновками перевірки, платник податків в акті перевірки при його підписанні (або відмові від підпису) робить відповідну відмітку.
Контролюючий орган розглядає заперечення протягом трьох робочих днів з дня, наступного за днем їх отримання, та про результат розгляду письмово повідомляє платника податків.
На підставі акту перевірки контролюючий орган має право нарахувати ПЗ та направити платнику податків податкове повідомлення-рішення з вказівкою в ньому суми штрафних (фінансових) санкцій.
Якщо платник податків не згоден з таким донарахуванням, він має право оскаржити його в адміністративному або судовому порядку.
Керуючись пп. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону №2181, платник податків має право звернутися в контролюючий орган зі скаргою про перегляд цього рішення. Скарга подасться у письмовій формі протягом десяти календарних днів, наступних за днем отримання податкового повідомлення рішення, та може супроводжуватися документами, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за необхідне надати.
У випадку, якщо за наслідками камеральної перевірки не виявлено порушень, у розділі IV податкової декларації ставиться відмітка про відсутність порушень.
Документальні невиїзні перевірки
Якщо декларація віднесена до другої категорії, то проводиться не скорочена камеральна перевірка, а повноцінна документальна невиїзна перевірка.
Згідно відміненому Розпорядженню № 838-р, в другу (або, як сказано в Розпорядженні - у вищу) групу ризику потрапляли б ті декларації, в які включені ПН, виписані в періоди, передуючі звітному. Про наявність таких ПН можна судити і затчаслідками автоматизованого зіставлення (отже, як бачимо, Розпорядження № 838-р нічого принципово нового до методики перевірок податкових декларацій не внесло, та його відміна ніяких наслідків не буде мати).
По деклараціях, які потрапили в другу категорію, документальна перевірка починається відразу ж. Навіщо тягнути час? Адже для неї, як і для камеральної, відведено всього 30 днів. При проведенні такої перевірки, окрім податкової декларації та уточнюючих розрахунків, перевіряються (п. 4.2 Порядку № 266):
- реєстри отриманих та виданих податкових накладних;
- фінансово-господарські документи, підтверджуючі сплату грошових коштів по досконалих операціях: платіжні доручення, виписки банківських установ, прибуткові та витратні касові ордери, чеки РРО та інші;
- фінансово-господарські документи, підтверджуючі передачу товарів, виконання робіт (надання послуг) по досконалих операціях: товарно-транспортні накладні, податкові накладні, рахунки-фактури, довіреність на отримання товарно-матеріальних цінностей, акти прийому-передачі виконаних робіт (наданих послуг), наявність власних виробничих потужностей, трудових ресурсів, складських приміщень, договори оренди складських приміщень;
- господарські договори, укладені платником ПДВ з контрагентом, у взаєминах з яким виявлені розбіжності:
- платіжні доручення на перерахування сум ПДВ до бюджету.
Право привертати для невиїзної перевірки додаткові документи, у тому числі і перераховані в п. 4.2 Порядку № 266, незаперечне. Але річ у тому, що Закон про ДПС встановлює особливий порядок отримання таких документів, порушувати який у жодному випадку не можна, оскільки таке порушення може розглядатися як зловживання службовим положенням.
Отримання додаткових документів здійснюється у порядку, передбаченому ст. 11-1 Закону про ДПС - за умови направлення платнику податків обов'язкового письмового запиту органом державної податкової служби. У випадку, якщо Платник податків протягом десяти днів з дня отримання такого запиту не надасть пояснення та їх документальне підтвердження контролюючому органу, це може з'явитися підставою для проведення позапланової перевірки такого платника податків. Згідно п. 4.5 Порядку № 266 податкова інспекція повинна Мекати 15 днів з дати відправки запиту (очевидно, 5 днів дається на пересилку). Після цього інформація про платників, що не надали відповіді на запити, передається підрозділам податкової міліції, які зобов'язані встановити місце знаходження платника ПДВ, суб'єкта господарювання не зареєстрованого платником ПДВ. У разі підтвердження відсутності платника ПДВ, суб'єкта господарювання, не зареєстрованого платником ПДВ за його місцезнаходженням, встановлюється місцезнаходження його засновників, посадових осіб, проводиться їх опит щодо здійснення господарських операцій (постачання товарів, послуг, відвантаження товарів, фактичного виконання робіт, транспортування, зберігання товарів по ланцюі у постачання товару до його споживача), виписки ПН, виявлення активів платника ПДВ та ін. Згідно вимогам ст. 97 КПК України проводиться перевірка на предмет наявності ознак фіктивного підприємництва, ухилення від сплати податків, інших злочинів.
У разі встановлення місцезнаходження платника ПДВ, суб'єкта господарювання, не зареєстрованого платником ПДВ, підрозділ податкової міліції надає таку інформацію підрозділу оподаткування фізичних осіб, податкового контролю з метою проведення позапланової перевірки.
Про проведену роботу підрозділ податкової міліції зобов'язаний повідомити підрозділи оподаткування юридичних, фізичних осіб та податкового контролю письмово протягом п'яти днів з моменту отримання службової записки від вказаних підрозділів.
У разі отримання неповної інформації, тобто не усіх запрошуваних документів, матеріали передаються у відділ податкового контролю для організації виїзної перевірки та в підрозділ податкової міліції для оперативного її супроводу (п. 4.6 Порядку № 266).
Що стосується запрошень платника (його посадових осіб) податків для дачі пояснень за даними декларацій, податковому органу належить керуватися положеннями ст. 11 Закону про ДПС, де контролюючому органу надано право запрошувати платників податків (їх представників) для перевірки правильності нарахування та своєчасності сплати податків та зборів (обов'язкових платежів). При цьому письмове повідомлення про таке запрошення направляється платнику податків не пізніше ніж за десять днів до дня запрошення рекомендованим листом, в якому вказуються підстави, дата та час, на які запрошується платник податків.
Однією з цілей невиїзної перевірки є виявлення тих суб'єктів господарювання, які зобов'язані реєструватися платниками ПДВ. Тому співробітник підрозділу оподаткування юридичних та фізичнмх осіб де на обліку знаходиться суб'єкт, не зареєстрова ний платником ПДВ, направляє цьому суб'єкту письмовий запит про дачу пояснень та їх документальне підтвердження (пп. 4.7 Порядку № 266). У разі неотримання відповіді призначається позапланова виїзна перевірка такого суб'єкта.
Виїзна перевірка проводиться на підставі службової записки, складеної співробітником підрозділу оподаткування юридичних осіб.
Аналогічно виявляються платники ПДВ, що не подають податкову звітність.
За наслідками документальної невиїзної перевірки складається акт, для підписання якого запрошується представник платника податків.
Планові виїзні перевірки та податкові ризики
Національним планом дій (затверджений Розпорядженням № 1217-р) з поліпшення адміністрування податків передбачений періодичний перегляд критеріїв ризиків діяльності платників податків, які використовуються для планування перевірок, з метою підвищення ефективності перевірок. Простіше кажучи, перевіряти треба не усіх підряд, а тих, хто мінімізує податки та ухиляється від них.
При складанні планів-графіків планових виїзних перевірок органи ДПС керуються вимогами ст. 11-1 Закону про ДПС, яка визначає, що планова виїзна перевірка проводиться за сукупними показниками фінансово-господарської діяльності платника податків згідно письмовому рішенню керівника відповідного органу державної податкової служби не частіше одного разу на календарний рік.
Планом-графіком документальних перевірок визначені стратегічні напрями щодо організації перевірок окремих великих фінансово-промислових груп та відповідних галузей економіки наступного року.
Передбачається також проведення одночасних перевірок платників податків та їх контрагентів (зв'язаних осіб), зокрема платників єдиного податку. На це слід звернути увагу усім, хто використовує “єдинщиків” як спосіб мінімізації податків. Передбачається також розробка порядку визначення об'єктів оподаткування непрямими методами, але це вже стосується не стільки ПДВ.
Працівникам податкової міліції заборонено брати участь в проведенні планових перевірок, якщо такі перевірки не пов'язані з веденням оперативно-розшукової справи або розслідувань кримінальних справ, збуджених відносно платника податків, що перевіряється.
При проведенні планової виїзної перевірки складається один загальний акт планової перевірки, підтверджуючий факт проведення такої перевірки з усіх питань за сукупними показниками фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання. Акт є доказом інформації про порушення вимог податкового, валютного або іншого законодавства.
До акту планової виїзної перевірки можуть додаватися довідки з окремих питань.
Кого чекає анулювання реєстрації
Загроза анулювання реєстрації особи платника ПДВ, нависла над деким у зв'язку з'виданням Розпорядження КМУ № 757-р, що викликав в підприємницькій середі не менше шуму, ніж одночасне декларування податкових зобов'язань та податкового кредиту з відміною цього нормативного акту, не минула. Пункт 3 Розпорядження № 1120-р дає право (у Розпорядженні так і сказане “органи державної податкової служби…, мають право”, але не “зобов'язані”) податківцям, що виявили факт виписки ПН, за якими не задекларовані ПЗ, прийняти заходи щодо анулювання реєстрації такого платника відповідно до Закону про ПДВ, Нагадаємо, що п. 2 відміненого Розпорядження № 757-р встановлював, що “у разі встановлення органами державної податкової служби факту виписки податкових накладних, згідно яким не задекларовані (не сплачені) податкові зобов'язання, об'єм яких по операціях оподаткувань перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України “Про податок на додану вартість”, реєстрація платників податку на додану вартість анулюється”. Як бачимо, і тут позиція уряду фактично посилилася, а формально категоричне “анулюється” замінено на заплутану фразу “мають право прийняти заходи щодо анулювання”, що на бюрократичній мові означає “повинні анулювати”. Та це теж урок “борцям за справедливість”, які насправді борються за свої корисливі інтереси.
Порядок анулювання реєстрації платників ПДВ встановлений Законом про ПДВ. Згідно п. 9.8 Закону про ПДВ, анулювання відбувається, в таких випадках:
а) платник податків, зареєстрований більше 24 календарних місяців, включаючи місяць реєстрації, має за останніх дванадцять календарних місяців об'єми операцій оподаткувань менше, ніж 300 тис. грн;
б) платник податків оголошений банкротом, та ліквідаційна комісія закінчує роботу;
в) при реєстрації платника ПДВ платником єдиного податку або коли він стає суб'єктом інших спрощених систем оподаткування, застосування яких визначає особливий порядок сплати ПДВ, відмінний від порядку, встановленого Законом про ПДВ, звільнення особи від сплати податку за рішенням суду, або по інших причинах;
г) зареєстровану платником ПДВ особу обирає спеціальний режим оподаткування по інших ставках, ніж вказані в ст. 6 та ст. 8-1 Закону про ПДВ;
г) особа, зареєстрована платником ПДВ, не надає податковому органу Декларації з ПДВ протягом дванадцяти податкових місяців к ряду, подає Декларацію з ПДВ, що свідчить про відсутність постачань оподаткувань протягом дванадцяти місяців к ряду, а також у випадках, визначених законодавством про порядок реєстрації суб'єктів господарювання.
Анулювання реєстрації за підставами, визначеними в підпункті “а” п. 9.8 Закону про ПДВ, здійснюється за заявою платника податків.
Анулювання реєстрації за підставами, визначеними в підпунктах “б” - “ґ” цього пункту, здійснюється за ініціативою відповідного податкового органу або такої особи.
Податковий орган самостійно ухвалює рішення про анулювання реєстрації платника ПДВ за підставами, визначеними в підпунктах “в” - “г” п. 9.8. Закону про ПДВ. При анулюванні реєстрації за ініціативою податкового органу платник ПДВ зобов'язаний повернути свідоцтво про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів з дня ухвалення рішення про анулювання. Неповернення у встановлені терміни свідоцтва про реєстрацію прирівнюється до затримки в наданні податкової звітності з ПДВ.
Тобто виходить, що спочатку суд повинен ухвалити рішення про відміну реєстрації суб'єкта господарювання, а тільки потім податковий орган може відмінити реєстрацію платника ПДВ. Якщо діяти по-іншому, рішення про анулювання реєстрації негайно буде відмінено судом, якщо, звичайно, платник подасть позов. ДПАУ чудово розуміє це, тому в Листі № 16521/7/16-1517**** говорила про дві категорії платників ПДВ, на яких розповсюджується Розпорядження № 838-р.
Перші - це ті, хто виписав ПН та має можливість сплатити такі зобов'язання, з них треба суму ПДВ стягати, зокрема використовуючи процедуру податкової застави.
Другі-це ті, у кого грошей немає, оскільки їх давно “обналічили” - це так звані “податкові ями”, фіктивні суб'єкти. На думку ДПАУ, загроза анулювання стосується тільки їх. Та тут податківці не мають наміру чекати судового рішення, і нічого що їх дії будуть оскаржені, оскільки справедливо вважають, що творці “податкових ям” не те що позов не подадуть, але відразу ж сховаються куди подалі. А анулювати реєстрацію “фахівців з виписки ПН без декларування зобов'язань” необхідно негайно, щоб ці діячі ще чого не натворили до тих пір, поки суди розбиратимуться з їх рішенням. При такому підході нічого незаконного не буде, але якщо деякі співробітники податкових свавільно віднімуть у платника ПДВ свідоцтво про реєстрацію, то їх необхідно негайно оскаржити.
Пункт 3 Розпорядження № 1120-р врахував слабкість позиції про анулювання реєстрації та зробив пас у бік скривджених платників ПДВ, встановивши, що вони мають право у встановленому законодавством порядку оскаржити рішення про анулювання свідоцтва про реєстрацію. При цьому роль арбітра, згідно цьому пункту, відводиться не тільки суду (це й без Розпорядження ясно), алеї створеній Постановою № 870 Міжвідомчій експертній раді, до складу якої входять представники багатьох громадських організацій, об'єднуючих підприємців, аудиторів, бухгалтерів, податкових консультантів. Розпорядження № 1120-р істотно підвищує авторитет Міжвідомчої ради, оскільки передбачає припинення рішення про анулювання свідоцтва про реєстрацію особи платником ПДВ на термін, необхідний для розгляду відповідної скарги, але не більше ніж на 30 днів. Рішення про анулювання припиняється при поданні позовної заяви до суду на строк до набирання чинності рішення суду.
Слід також відзначити, що Національним планом дій з поліпшення адміністрування податків передбачена розробка законопроекту про процедуру реєстрації та анулювання реєстрації платників ПДВ.
Посилення контролю за крупними платниками
Ясна річ, що основні порушення податкового законодавства здійснюються крупними платниками податків, у яких є свої “способи взаємодії” з контролюючими органами на місцях.
Для того, щоб скоротити число правопорушень в цій сфері, Кабмін намітив цілу серію заходів з централізації контролю за крупними платниками податків. Серед них:
1. Розпорядженням № 1217-р передбачене створення центрального офісу з обслуговування крупних платників податків з регіональними відділеннями в Дніпропетровській, Одеській областях та м. Києві. Цей офіс безпосередньо підкорятиметься заступнику голови ДПАУ. Критерії віднесення юросіб до крупних платників ще розробляються, оскільки функціонувати цей офіс винен з нового року.
2. Введення Загального реєстру податкових накладних (далі - Загальний реєстр). Як вже говорилося, припинити маніпуляції з ПН можна тільки введенням “Захищеного” реєстру ПН, в який неможливо влізти та відко-ригувати його заради красивої звітності.
Цей реєстр запроваджується Розпорядженням № 1178-р. Нагадаємо, що ПН даватиме право на ПК тільки після її реєстрації в Загальному реєстрі, який вестиме центральний податковий орган. З метою відробляння про цедур реєстрації ПН та впорядкування процедури ведення Загального реєстру, ведення такої реєстрації передбачається здійснювати в три етапи:
І етап - зі листопада2009 року вводитиметься реєстрація ПН з сумою ПДВ, вказаною в одній ПН понад 1 млн грн;
ІІ етап - з 1 січня 2010 року вводитиметься реєстрація ПН з сумою ПДВ, вказаною в одній ПН понад 500 тис. грн;
IIІ етап - з 1 квітня 2010 року вводитиметься реєстрація ПН з сумою ПДВ, вказаною в одній ПН понад 100 тис. грн.
Процедура реєстрації передбачає, що відомості з ПН заносяться в Загальний реєстр, та після внесення інформації про таку ПН в цей реєстр, ПН надається покупцеві товарів (робіт, послуг). При цьому платник податків - покупець матиме можливість зіставити інформацію про отриману ПН з даними Загального реєстру.
Звичайно, позбавити покупця товару (робіт, послуг), що отримав незареєстровану ПН, права на ПК Кабмін не може, тому в п. 4 Розпорядження № 1178-р передбачено, що порушення продавцем встановленого порядку реєстрації ПН надасть органам ДПС право на проведення перевірки достовірності сум податкових зобов'язань, визначених платником податків - постачальником товарів (робіт, послуг), та, відповідно, ухвалювати рішення про підтвердження або не підтвердженння права платника податків - покупця на включення сум ПДВ по таких ПН до складу ПК. А, згідно п. 5 цього Розпорядження, невідповідність даних, вказаних в ПН, даним Загального реєстру, не звільняє продавця від обов'язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, в суму ПЗ за відповідний звітний період. Покупець втрачає право на ПК згідно податкової накладної, якщо сума ПДВ, згідно накладній, не відображена продавцем в податковій декларації, або продавець не провів в повному об'ємі розрахунки з бюджетом за такою декларацією.
Порядок подачі ПН для реєстрації в Загальному реєстрі доведений Листом №21839/7/16-1517. Така реєстрація ПН здійснюється в електронному реєстрі. Для цього постачальник створює ПН в електронній формі, відправляє її телекомунікаційним каналом в ЦОЕЗ ДПАУ, де після перевірки реквізитів постачальника та ЕЦП посадових осіб проводиться реєстрація ПН, про що постачальнику відправляється електронна квитанція.
Покупець товарів може перевірити факт реєстрації ПН, відправивши до ЦОЕЗ ДПАУ електронний запит, в який вкладає електронну ПН та свою ЕЦП.
Короткі висновки
Заходи щодо посилення контролю за нарахуванням та сплатою ПДВ, які в останні місяці приймалися урядом, на думку автора, не зачіпають інтереси добросовісних платників податків. При цьому не можна не визнати, що багато які з прийнятих урядом заходів повинні були передбачатися законом. Але, як відомо, Закон про ПДВ давнсгне мінявся та в даний час, швидше за все, мінятися не буде... Отже “маємо - що маємо”.
_________________________
* Довідка - службовий документ, що свідчить про факт проведення перевірки, документує відсутність виявлених в межах перевірки порушень.
** Аналогічне поняття камеральної'перевірки надане в Методичних рекомендаціях про порядок взаємодії органів податкової служби України при організації та проведенні перевірок платника податків, затверджених наказом ДПАУ від 27.05.2008р. №355.
*** "Інвентаризувати" будуть тільки тих платників, у яких об'єм податкових зобов'язань перевищив 300 000 грн
**** Лист втратив чинність.
Список використаних документів
КПК України - Кримінально-процесуальний кодекс України
Закон про ПДВ - Закон України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР “Про податок на додану вартість"
Закон № 2181 - Закон України від 21.12.2000 р- № 2181-ІІІ “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”
Постанова № 870 - Постанова КМУ від 29.07.2009 р. № 870 “Про освіту при Державній податковій адміністрації Міжвідомчої експертної ради за рішенням спірних питань щодо застосування податкового законодавства”
Розпорядження № 262-р - Розпорядження КМУ від 06.02.2008 р. № 262-р “Про заходи щодо удосконалення системи адміністрування податку на додану вартість”
Розпорядження № 757-р - Розпорядження КМУ від 01.07.2009р. № 757-р “Деякі питання адміністрування податків, зборів (обов'язкових платежів)”
Розпорядження № 837-р - Розпорядження КМУ від 17.07.2009 р. №837-р “Про додаткові заходи щодо мобілізації доходів бюджету в другому півріччі 2009 року”
Розпорядження № 838-р-Розпорядження КМУ від 17.07.2009 р.№ 838-р “Про врегулювання деяких питань адміністрування податку на додану вартість”
Розпорядження № 1120-р - Розпорядження КМУ від 09.09.2009 р. № 1120-р “Деякі питання адміністрування податку на додану вартість”
Розпорядження № 1178-р - Розпорядження КМУ від 23.09.2009 р.№ 1178-р “Питання загального реєстру податкових накладних”
Розпорядження № 1217-р - Розпорядження КМУ від 14.10.2009 р. № 1217-р “Про затвердження Національного плану дій з поліпшення адміністрування податків”
Розпорядження № 1218-р - Розпорядження КМУ від 14.10.2009 р.№ 1218-р “Про заходи щодо поліпшення адміністрування ПДВ”
Порядок № 266 - Зразковий порядок взаємодії органів державної податкової служби при опрацьовуванні розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість в розрізі контрагентів, затверджений наказом ДПАУ від 18.04.2008 р. № 266
Лист № 16521/7/16-1517 - Лист ДПАУ від 04.08.2009 р. № 16521/7/16-1517 “Про організацію роботи з виконання вимог розпорядження Уряду від 17.07.2009 р. № 838-р”
Лист № 21839/7/16-1517 - Лист ДПАУ від 06.10.2009 р. № 21839/7/16-1517 “Про підготовку до введення Загального реєстру податкових накладних”
“Консультант бухгалтера” № 44 (532) 2 лиcтопада 2009 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)