КОНСУЛЬТУЄ ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Департамент адміністрування податку на додану вартість
Податок на додану вартість
Сільське господарство - це галузь матеріального виробництва, що займається вирощуванням сільськогосподарських культур та розведенням сільськогосподарських тварин для забезпечення населення продуктами харчування, а промисловості - сировиною. Сільське господарство є первинною ланкою агропромислового комплексу і разом із харчовою та деякими галузями легкої промисловості (текстильною, шкіряною, хутровою) складає його основу.
Практично в усьому світі діяльність, пов'язана із забезпеченням населення продуктами харчування і споживання, вийшла за межі власне сільського господарства і утворює систему взаємозалежних галузей, в якій взаємодіють сільське господарство, переробна промисловість, складське та холодильне господарства, оптові та роздрібні торгові підприємства, сільськогосподарської хімії, сільськогосподарської науки тощо.
Сільське господарство є однією з основних галузей народного господарства, оскільки виробництво продуктів харчування посідає перше місце серед виробників. Водночас воно є сировинною базою для легкої та харчової промисловості.
Для суб'єктів господарювання, що здійснюють підприємницьку діяльність у сфері сільського господарства, ст. 8 Закону № 168/97-ВР встановлено спеціальний режим обкладання ПДВ.
Відповідно до п. 8-1.7 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у групах 1 - 24 УКТ ЗЕД згідно із Законом № 2371-III, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовлюються) безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів у інших осіб), а також продукти обробки (переробки) таких товарів, які поставляються зазначеним платником податку - виробником.
ПИТАННЯ 1. Чи може державна організація, основним видом діяльності якої є експлуатація зрошувальних систем та надання послуг з подачі води на зрошення сільськогосподарських угідь, бути зареєстрованою суб'єктом спеціального режиму оподаткування згідно зі ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР ?
ПИТАННЯ 2. Які особливості застосування підприємствами та організаціями громадських організацій інвалідів, заснованими громадськими організаціями інвалідів, пільгового режиму обкладання ПДВ згідно з пп. 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 Закону № 168/97-ВР ?
ПИТАННЯ 3. Чи може зареєструватися суб'єктом спеціального режиму обкладання ПДВ Інститут агропромислового виробництва - державна організація, основним видом діяльності якого є проведення договірної тематики з впровадження наукових технологій ?
ПИТАННЯ 4. У якій податковій декларації (скороченій чи загальній) підприємство - платник ПДВ - суб'єкт спеціального режиму оподаткування має право відображати операції з поставки власноручно вирощених огірків (баклажанів) та продуктів їх обробки (переробки) ?
ВІДПОВІДЬ 1. Відповідно до п. 8-1.1 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР резидент, який здійснює підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, установленим п.8-1.6 цієї статті, може обрати спеціальний режим оподаткування.
Згідно з п. 8-1.6 ст. 8-1 цього Закону сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75% від вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.
Підпунктом 8-1.15.2 п. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР визначено, що діяльністю у сфері сільського господарства є виробництво:
продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих грунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація;
продукції тваринництва, а саме свійських сільськогосподарських тварин, птахівництва, кролівництва, бджільництва, а також розведення шовкопрядів, змій та інших плазунів або слимаків та інших наземних ссавців, безхребетних та комах; а також їх обробка, переробка та/або консервація.
При цьому відповідно до пп. 8-1.15.1 п. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР послуги з експлуатації меліоративних зрошувальних та осушувальних систем для посівних площ та сільськогосподарських угідь визначено як виробничі фактори - послуги супутні поставці сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку.
Враховуючи викладене, державна організація, основним видом діяльності якої є експлуатація зрошувальних систем та надання послуг з подачі води на зрошення сільськогосподарських угідь, не підпадає під визначення сільськогосподарського підприємства, і тому немає законодавчих підстав для реєстрації такої організації суб'єктом спеціального режиму оподаткування.
ВІДПОВІДЬ 2. Відповідно до пп. 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 Закону № 168/97-ВР за нульовою ставкою оподатковуються операції з поставки товарів (крім підакцизних товарів) та послуг (крім грального і лотерейного бізнесу та послуг з поставки підакцизних товарів, отриманих у межах договорів комісії (консигнації), поруки, доручення, довірчого управління, інших цивільно-правових договорів, що уповноважують такого комісіонера здійснювати поставку товарів від імені та за дорученням комітента без пе-редання права власності на такі товари), що безпосередньо виготовляються підприємствами та організаціями громадських організацій інвалідів, які засновані громадськими організаціями інвалідів і є їх власністю, де кількість інвалідів, які мають там основне місце роботи, становить протягом попереднього звітного періоду не менше 50% середньооблікової чисельності штатних працівників облікового складу, і за умови, що фонд оплати праці таких інвалідів становить протягом звітного періоду не менше 25% від суми загальних витрат на оплату праці, що відносяться до складу валових витрат виробництва.
Абзацом другим пп. 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 Закону № 168/97-ВР встановлено, що безпосереднім вважається виготовлення товарів, унаслідок якого сума витрат, понесених на переробку (обробку, інші види перетворення) сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються у виготовленні таких товарів, становить не менше 8% від продажної ціни таких виготовлених товарів.
Зазначені підприємства та організації громадських організацій інвалідів мають право застосовувати цю пільгу за наявності реєстрації у відповідному податковому органі, яка здійснюється на підставі подання позитивного рішення міжвідомчої Комісії з питань діяльності підприємств та організацій громадських організацій інвалідів та відповідної заяви платника податку про бажання отримати таку пільгу відповідно до Закону № 875-ХІІ.
Тобто при визначенні права підприємства на пільгу, передбачену пп. 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 Закону № 168/97-ВР, необхідно враховувати, що:
підпунктом 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 Закону № 168/97-ВР встановлено обмеження щодо застосування пільги для певних видів товарів та послуг;
на підприємствах та організаціях громадських організацій інвалідів відсоток інвалідів, які мають там основне місце роботи,, у загальній чисельності працюючих повинен становити протягом попереднього звітного періоду не менше 50% і фонд оплати праці таких інвалідів - не менше 25% від суми загальних витрат на оплату праці, що відносяться до складу валових витрат виробництва;
підприємства та організації громадських організацій інвалідів повинні бути зареєстровані у відповідному податковому органі;
при виготовленні товарів сума витрат, понесених на переробку (обробку, інші види перетворення) сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються при виготовленні таких товарів, повинна становити не менше 8% від продажної ціни таких виготовлених товарів.
Якщо підприємства чи організації громадських організацій інвалідів виготовляють декілька найменувань продукції і при цьому при виготовленні деяких найменувань сума витрат, понесених на переробку сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються при виготовленні такої продукції, становить менше 8% від продажної ціни такої продукції, то такі підприємства повинні вести окремий облік у розрізі окремих найменувань продукції, а можливість застосувати пільгу, передбачену пп. 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 Закону № 168/97-ВР, такі підприємства матимуть лише за тими найменуваннями продукції, де сума витрат, понесених на переробку, становить не менше 8% від продажної ціни такої продукції.
При визначенні суми витрат, понесених на переробку сировини, комплектуючих, складових частин, інших покупних товарів, які використовуються при виготовленні товарів, слід керуватися нормами ст. 5 Закону № 334/94-ВР.
Зокрема, згідно з п. 5.1 ст. 5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для подальшого використання у власній господарській діяльності.
До складу валових витрат відповідно до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.
Отже, при визначенні відсотка суми витрат, необхідної для визначення товарів, безпосередньо виготовлених підприємствами та організаціями громадських організацій інвалідів, слід враховувати всі складові таких витрат, включаючи і витрати на придбання послуг сторонніх організацій, якщо такі послуги отримані у зв'язку з переробкою (обробкою та іншими видами перетворення).
Враховуючи те, що абзацом першим пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 168/97-ВР (і відповідно пп. 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 цього Закону) встановлено такі самі умови щодо отримання права на застосування пільгового режиму, як при здійсненні операцій з поставки послуг (зокрема, умови щодо безпосереднього виготовлення), при оподаткуванні послуг, що безпосередньо надаються підприємствами та організаціями громадських організацій інвалідів, застосовуються правила, аналогічні правилам, установленим для оподаткування товарів, утому числі абзацом другим пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 168/97-ВР (пп. 6.2.8 п. 6.2 ст. 6 цього Закону відповідно).
ВІДПОВІДЬ 3. Відповідно до ст. 8-1.1 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР резидент, який здійснює підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, установленим у п. 8-1.6 цієї етапі, може обрати спеціальний режим оподаткування.
Пунктом 8-1.6 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75% вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.
Отже, Інститут агропромислового виробництва не підпадає під визначення сільськогосподарського підприємства і, відповідно, не може бути зареєстрованим суб'єктом спеціального режиму обкладання ПДВ, оскільки відсутні законодавчі підстави для такої реєстрації.
ВІДПОВІДЬ 4. Згідно з п. 8-1.6 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75% вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно.
Підпунктом 8-1.15.6 п. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР встановлено, що обробка чи переробка продукції, одержаної в результаті діяльності платника податку у сфері сільського та лісового господарства і рибальства, вважається діяльністю у сфері сільського та лісового господарства і рибальства за умови, якщо така продукція вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку (крім їх придбання в інших осіб).
Відповідно до пп. 8-1.15.7 п.8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР перелік видів діяльності, на які поширюються норми ст. 8-1 цього Закону, затверджено постановою № 23 та визначено Національним класифікатором України ДК 009:2005 “Класифікація видів економічної діяльності”, затвердженим наказом № 375. При розгляді питання щодо видів діяльності, на які поширюються норми ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР, слід керуватися пп. 8-1.15.6 п. 8-1.15 ст. 8-1 зазначеного Закону та Переліком № 23.
Платники ПДВ, зареєстровані як суб'єкти спеціального режиму оподаткування, подають податкову декларацію (скорочену) згідно з наказом № 8, де відображаються лише операції з поставки сільськогосподарських товарів (послуг), вироблених (наданих) у результаті здійснення діяльності відповідно до підпунктів 8-1.15.2 - 8-1.15.7 п. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР.
Отже, операції з поставки сільськогосподарських товарів, які зазначені у групах І - 24 УКТ ЗЕД згідно із Законом № 2371-III, а також продукти обробки (переробки) таких товарів, які поставляються таким платником податку - виробником, відображаються у податковій декларації з ПДВ (скороченій) за умови, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються) безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів у інших осіб).
Перелік використаних нормативних документів:
Земельний кодекс України від 25.10.2001 р. № 2768-III (зі змінами та доповненнями, за текстом - Земельний кодекс)
Закон України № 168/97-ВР від 03.04.97 р. “Про податок на додану вартість” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. “Про оподаткування прибутку підприємств” (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями)
Закон України № 875-ХІІ від 21.03.91 р. “Про основи соціальної захищеності інвалідів в Україні” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 2371-III від 05.04.2001 р. “Про Митний тариф України” (зі змінами та доповненнями)
Постанова Кабінету Міністрів України №23 від 21.01.2009 р. “Про затвердження переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 8-1 Закону України “Про податок на додану вартість” (зі змінами та доповненнями, за текстом - Перелік № 23)
Наказ ДПА України №8 від 21.01.2009 р. “Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість” (зареєстровано в Мін'юсті України 30.01.2009 р. за № 90/16106)
Наказ Держспоживстандарту України №375 від 26.12.2005 р. “Національний класифікатор України “Класифікація видів економічної діяльності” ДК 009:2005 (зі змінами та доповненнями)
Наталія БОНДАРЕНКО,
оглядач “Вісника”,
за сприяння
Юрія ЛАПШИНА,
директора Департаменту,
та Алли КОКОНОВОЇ,
начальника відділу
розгляду звернень
“Вісник податкової служби України” № 39 жовтень2009 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)