И снова гром среди ясного неба!
Относительно порядка ведения
Общего реестра налоговых накладных
Недолго налогоплательщики тешились торжеством справедливости - отменой действия Распоряжений № 757-р и № 838-р. И вот Кабинет Министров Украины принимает еще более удивительный документ - Распоряжение № 1178-р, которым регламентирует порядок ведения Общего реестра налоговых накладных.
Этим документом Кабмин Украины более чем прежде доказал, что законы в нашей стране - ничто и соблюдение их - удел исключительно рядовых граждан, а никак не руководящей верхушки!
Однако довольно лирики. Рассмотрим данный документ с правовой точки зрения, проанализируем его законность и действительность в соотношении с иными действующими нормативными актами.
В первую очередь напомним, что, согласно положениям Закона о КМУ, акты Кабинета Министров нормативного характера, то есть обязательные для всеобщего исполнения, должны издаваться в форме постановлений.
Акты Кабинета Министров по организационно-распорядительным и другим текущим вопросам издаются в форме распоряжений.
Это означает, что в данном случае Распоряжением № 1178-р не могут быть установлены правила налогового учета, так как такая форма не соответствует цели, четко определенной законом. Установление правил налогового учета путем издания правительством распоряжений законом не предусмотрено и неправомерно.
Решения Кабинета Министров Украины, изложенные в форме распоряжения, согласно Закону о КМУ, не носят общеобязательного характера, ими могут определяться исключительно организационные вопросы деятельности Кабинета Министров, и они не могут касаться прав и свобод неограниченного круга лиц, как это имеет место в Распоряжении № 1178-р.
Также отметим, что данный документ во многом противоречит положениям Закона о НДС.
Рассмотрим отдельно каждый пункт Распоряжения № 1178-р с точки зрения его соотношения с положениями Закона о НДС.
Так, пункты 1 и 3 Распоряжения № 1178-р противоречат положениям пп. 7.2.8 п. 7.2 ст. 7 Закона о НДС, где указано, что налогоплательщик ведет реестр полученных и выданных налоговых накладных в документальной или электронной форме по его выбору. При этом Закон о НДС прямо указывает, что при наличии оригинала налоговой накладной не включение ее в указанный реестр не является основанием для отказа в зачислении суммы налога, определенной в такой налоговой накладной, в состав налогового кредита субъекта хозяйствования.
Центральным налоговым органом устанавливаются только форма и порядок заполнения указанных реестров, а не права налогоплательщика на налоговый кредит.
Ведение Общего реестра налоговых накладных, предусмотренного Распоряжением № 1178-р, Законом о НДС не предусмотрено. Поэтому никаких обязательств у налогоплательщиков в связи с его ведением возникнуть не может.
Напомним, что, согласно ч. 1 ст. 19 Конституции Украины, правовой порядок в Украине основывается на принципах, в соответствии, с которыми никто не может быть принужден делать то, что не предусмотрено действующим законодательством. Это в полной мере касается и ведения указанного Общего реестра.
При этом, согласно ч. 2 той же статьи Конституции Украины, органы государственной власти, их должностные лица обязаны действовать исключительно на основании, в рамках полномочий и способами, предусмотренными Конституцией и законами Украины (в данном случае это касается попыток вменить лицу обязанность, которая действующим законодательством не предусмотрена).
Пункт 2 Распоряжения № 1178-р противоречит положениям пп. 7.2.6. п. 7.2 ст. 7 Закона о НДС, где указано, что основанием и предпосылкой для выдачи налоговой накладной может являться исключительно требование покупателя.
Распоряжением № 1178-р устанавливается новое условие (предпосылка) для выдачи налоговой накладной. То, что такое новое условие противоречит положениям Закона о НДС, означает, что оно недействительно, а значит, накладная выдается, как и прежде, по требованию покупателя. Не внесение в Общий реестр данной налоговой накладной не является основанием для отказа в ее выдаче.
Пункт 4 Распоряжения № 1178-р противоречит положениям ст.ст. 11 и 11-1 Закона о налоговой службе. Так, положениями ст.11 указанного Закона предусмотрен исчерпывающий перечень оснований для проведения внеплановой проверки налогоплательщика.
Проведение проверки по иным основания, не предусмотренным данным Законом, является прямым нарушением положений ч. 2 ст. 19 Конституции Украины, Закона о налоговой службе, Закона о госнадзоре и иных нормативных документов и является незаконным.
Пункт 5 Распоряжения № 1178-р противоречит положениям п. 7.4 и п. 7.5 ст. 7 Закона о НДС. А именно этим пунктом предпринята неправомерная попытка ограничить налогоплательщика в его праве на налоговый кредит.
Основания и порядок возникновения у налогоплательщика указанного права предусмотрены положениями норм Закона о НДС, а значит, не могут быть изменены положениями Распоряжения № 1178 р, тем более что нормы такого документа не могут лишить налогоплательщика законного права, предусмотренного положениями Закона.
Кроме того, положениями ст. 61 Конституции Украины установлен индивидуальный характер ответственности лица, а это означает, что в случае если продавцом допущены нарушения норм налогового законодательства, результатом наступления юридической ответственности за такие правонарушения может являться исключительно ограничение права лица, допустившего нарушение (в данном случае речь идет о продавце товаров (работ, услуг)).
Правонарушение, имевшее место со стороны продавца и повлекшее за собой его ответственность, никоим образом не может отразиться на законном праве другого лица (покупателя), в случае если это прямо не предусмотрено законом. В данном случае такое правонарушение со стороны продавца не может препятствовать возникновению либо прекращению права покупателя на налоговый кредит. Продавец же несет ответственность в соответствии с положениями Закона № 2181, а также иных законодательных актов.
Что же касается юридической силы изданного на основании Распоряжения № 1178-р Письма № 21839/7/16-1517, которым определен порядок предоставления налоговых накладных для регистрации в Общем реестре, отметим, что, согласно ст. 1 Указа № 493, нормативно-правовые акты, которые издаются министерствами, другими органами исполнительной власти, органами хозяйственного управления и контроля и которые задевают права, свободы и законные интересы граждан или имеют межведомственный характер, подлежат государственной регистрации.
Письма не подлежат государственной регистрации и не являются нормативно-правовыми актами, они имеют лишь разъяснительный и информативный характер и не должны содержать новых правовых норм (в том числе устанавливающих обязанности лица либо ограничение его прав).
Если письмо содержит новые правовые нормы, которые касаются прав, свобод и законных интересов граждан или имеют межведомственный характер, то они недействительны, подлежат отзыву и отмене.
Отметим, что Председатель Общественной коллегии Комитета ВР Украины по вопросам налоговой и таможенной политики Леонид Рубаненко отреагировал на рассматриваемое Распоряжение № 1178-р, обратившись в Комитет Верховной Рады Украины по вопросам налоговой и таможенной политики относительно незаконности принятия такого Распоряжения.
Перспективы и эффективность такого обращения пока непонятны.
В свете указанного очевидно, что введение и ведение Общего реестра налоговых накладных может осуществляться исключительно на добровольной основе и не внесение в него данных о налоговой накладной не может, служит основанием для изменения либо прекращения прав и обязанностей налогоплательщика как в плане налогового кредита, так и в плане осуществления контроля со стороны налогового органа.
Список использованных документов
Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III “О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами”
Закон о госнадзоре - Закон Украины от 05.04.2007 г. № 877-V “Об основных принципах государственного надзора (контроля) в сфере хозяйственной деятельности”
Закон о КМУ - Закон Украины от 16.05.2008 г. № 279-VI “О Кабинете Министров Украины”
Закон о налоговой службе - Закон Украины от 04.12.1990 г. № 509-ХII “О государственной налоговой службе в Украине” в редакции от 24.12.1993 г. № 3813-ХII
Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.1997 г. № 168/97-ВР “О налоге на добавленную стоимость”
Указ № 493 - Указ Президента Украины от 03.10.1992 г. № 493/92 “О государственной регистрации нормативно-правовых актов министерств и других органов исполнительной власти”
Распоряжение № 757-р - Распоряжение КМУ от 01.07.2009 г. № 757-р “Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)”
Распоряжение № 838-р - Распоряжение КМУ от 17.07.2009 г. № 838-р “Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость”
Распоряжение № 1178-р - Распоряжение КМУ от 23.09.2009 г. № 1178-р “Вопросы Общего реестра налоговых накладных” (приостановлено Указом Президента от 29.10.2009 г. № 872/2009)
Письмо № 21839/7/16-1517 - Письмо ГНАУ от 06.10.2009 г. № 21839/7/16-1517 “О подготовке к введению Общего реестра налоговых накладных”
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 44-45 (722-723),
9 ноября 2009 г.
Подписной индекс 40783