КОНСУЛЬТУЄ ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Департамент адміністрування податку на додану вартість
Сільське і лісове господарства та
рибальство: спеціальний режим оподаткування ПДВ
Суб'єкти та об'єкти спеціального режиму оподаткування
Спеціальний режим оподаткування (ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР) може обрати сільськогосподарське підприємство, що здійснює підприємницьку діяльність у сфері сільського, лісового господарства та рибальства, починаючи з 01.01.2009 р.
Примітка. Сільськогосподарським вважається підприємство, основною діяльністю якого є поставка вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів (послуг) становить не менше 75% від вартості всіх товарів (послуг), поставлених протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податнових періодів сукупно (п. 8-1. 6 ст. 8 Закону № 168/97-ВР).
Увага! Виробництво сільськогосподарських товарів на давальницьких умовах включено до спеціального режиму оподаткування відповідно до Закону № 1403-VI та застосовується лише з 18.06.2009 р.
Сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у групах 1 - 24 УКТ ЗЕД згідно із Законом № 2371-III, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються) безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування крім придбання таких товарів у інших осіб), а також продукти обробки (переробки) таких товарів, які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником (п. 8-1.7 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР).
Спеціальна реєстрація
Для отримання права на застосування спеціального режиму оподаткування такий платник ПДВ - юридична особа (будь-якої форми власності) повинен пройти відповідну реєстрацію суб'єктом спеціального режиму оподаткування в органах податкової служби відповідно до Положення № 79.
При реєстрації суб'єктом спеціального режиму оподаткування такій особі видається Спеціальне свідоцтво, де зазначається виключний перелік видів діяльності, що підпадають під дію ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР
Достовірність відомостей про види діяльності сільськогосподарського підприємства підтверджується витягом із Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, який містить відомості про основні види діяльності сільськогосподарського підприємства згідно з Національним класифікатором України “Класифікація видів економічної діяльності”, затвердженим відповідно до Закону № 2408-III (такий витяг сільськогосподарське підприємство додає до заяви).
Перелік видів діяльності, до яких застосовується спеціальний режим оподаткування, затверджено постановою № 23 та визначено Кабінетом Міністрів України відповідно До КВЕД.
Увага! Для підприємств, які здійснюють діяльність у сфері лісового господарства (як і для підприємств сільського господарства та рибальства), спеціальний режим оподаткування поширюється лише на операції, що здійснюються в межах видів діяльності, визначених Законом № 168/97-ВР і Переліком № 23 та в результаті яких відбувається поставка сільськогосподарських товарів, що відповідають визначенню, наданому п. 8-1.7 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР.
Інші види діяльності та продукція, що одержуватиметься суб'єктами спеціального режиму оподаткування, які здійснюють діяльність у сфері сільського, лісового господарства та рибальства, повинні оподатковуватися ПДВ поза межами спеціального режиму оподаткування у загальновстановленому порядку (особливості спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері лісового господарства визначено у листі № 9822/5/16-1516-26, № 17532/7/16-1517).
Розрахунки з бюджетом
Спеціальний режим оподаткування передбачає, що сума ПДВ, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.
Якщо сума ПДВ, сплачена (нарахована) сільськогосподарським підприємством постачальнику на вартість виробничих факторів, перевищує суму податку, нараховану за операціями з поставки сільськогосподарських товарів (послуг), то різниця між такими сумами не підлягає бюджетному відшкодуванню (пункти 8-1.2, 8-1.3 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР).
Примітка. Суб'єктам господарювання, які до 01.01.2009 р. використовували спеціальний режим оподаткування ПДВ, встановлений пунктами 11.21 та 11.29 ст. 11 Закону № 168/97-ВР, і на яких не поширюється спеціальний режим оподаткування, що застосовується з 01.01.2009 р., сума ПДВ, відображена у рядку 24 податкової декларації (скороченої) сільськогосподарських підприємств (п. 11.21 ст. 11 Закону № 168/97-ВР) та/ чи сільськогосподарських товаровиробників (п. 11.29 ст. 11 Закону № 168/97-ВР) за останній податковий період 2008 р., до податкової декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом, не переноситься і з бюджету не відшкодовується (лист № 9193/7/16-1517).
Суб'єкти спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства суми ПДВ, відображені у рядку 24 податкової декларації (скороченої) сільськогосподарських підприємств (п. 11.21 ст. 11 Закону № 168/97-ВР), сільськогосподарських товаровиробників (п. 11.29 ст. 11 Закону № 168/97-ВР) за останній податковий період в умовах дії Закону № 168/97-ВР, чинного до внесення змін Законом № 639-VIІ, включають із знаком “-” до рядка 8.4 “інші випадки” податкової декларації з ПДВ (скороченої), що подається після набрання чинності Законом № 639-VІ, тобто за січень 2009 р. (лист № 2095/7/16-1116).
Увага! Починаючи з 01.01.2009 р. спеціальним режимом оподаткування в галузі сільського, лісового господарства та рибальства не передбачено застосування спеціальних рахунків. У зв'язку з цим сільськогосподарські товаровиробники зобов'язані з 01.03.2009 р. закрити спеціальні рахунки у відповідних установах банків, які були відкриті відповідно до п. 11.29 та абзацу другого п. 11.21 ст. 11 Закону № 168/97-ВР. Залишки коштів, акумульовані на спеціальних рахунках станом на 01.03.2009 р., підлягають перерахуванню до бюджету, а також кошти, які до 01.03.2009 р. не були перераховані на окремий рахунок (незалежно від причин) (лист №9713/7/16-1417).
Податковий облік
Платники, зареєстровані як суб'єкти спеціального режиму оподаткування, повинні забезпечити ведення окремого обліку операцій, пов'язаних із сільськогосподарським виробництвом, та інших операцій (лист № 5384/6/16-1515-25, № 12058/7/16-1517-25).
Такими платниками у податковій декларації (скороченій) відображаються лише операції, пов'язані із сільськогосподарським виробництвом, інші операції - у податковій декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом (Порядок № 166).
У спеціальних полях для відміток рядків 0131 - 0133 податкової декларації (скороченої) робиться позначка (х) для тих видів діяльності, які здійснює дане сільськогосподарське підприємство.
У разі якщо суб'єкт спеціального режиму оподаткування одночасно здійснює декілька видів діяльності (у сфері сільського, лісового господарства чи рибальства), то податкова декларація з ПДВ (скорочена) подається одна, а у спеціальних полях робиться позначка за тим видом діяльності, який є основним для цього платника, і при цьому до цієї податкової декларації включаються обсяги поставок по всій сільськогосподарській діяльності, за якою застосовується спеціальний режим.
Примітка. У звіті за ф. № 1-ПП, який подається платником щоквартально (наростаючим підсумком), відображаються суми пільг окремо за кожним присвоєним кодом пільги щодо діяльності у сфері сільського, лісового господарства та рибальства, але при цьому загальна сума пільг за всіма трьома кодами має відповідати сумі рядка 18.1. податкової декларації з ПДВ (скороченої) за відповідні періоди (лист №26445/7/16-1417).
Увага! Якщо платником у межах однієї поставки здійснюється продаж товарів, які підпадають під спеціальний режим оподаткування, та тих, на які такий режим не поширюється, і на момент отримання попередньої оплати за такі товари платник не має можливості визначити фактичну частку товарів, які поставлятимуться у межах спеціального режиму оподаткування, а які - у загальному порядку, то податкові зобов'язання, обчислені на дату такої оплати, відображаються у податковій декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.
Після здійснення фактичної поставки товарів і визначення у ній фактичної частки сільськогосподарських товарів, поставлених у межах спеціального режиму оподаткування, платником здійснюються відповідні коригування у податковому обліку (лист № 5384/6/16-1515-25, № 12058/7/16-1517-25).
У разі якщо товари (послуги), основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів (послуг), то сума ПДВ, сплаченого (нарахованого) при придбанні таких товарів розподіляється виходячи з частки використання таких товарів (послуг), основних фондів в операціях сільськогосподарського виробництва та відповідно в інших операціях (абзац третій пп. 8-1.15.1 п. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР).
Такий розподіл відбувається у тому періоді, в якому здійснювалося таке виготовлення та/або придбання, а розподілені суми відповідно включаються до значень рядків 10, 12, 13 декларації з ПДВ та декларації з ПДВ (скороченої), довідково відображаються у рядках 10-1, 12-1, 13-1 декларації з ПДВ (скороченої).
Коригування, пов'язане з використанням раніше придбанихтоварів (послуг), основних фондів частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково - для інших, проводиться виходячи із залишкової вартості основних фондів та вартості залишків товарів, що використовуються чи підлягають використанню в сільськогосподарському виробництві, відповідно до частки використання таких товарів (послуг), основних фондів в операціях сільськогосподарського виробництва та в інших операціях, але не нижче питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів (послуг), розрахованої відповідно до вимог п. 8-1.6 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР:
у разі зміни напряму використання товарів (послуг), основних фондів з іншої діяльності на діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства;
при реєстрації сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування (лист № 2095/7/16-1116).
Строк та порядок подання податкової декларації сільськогосподарського підприємства - суб'єкта спеціального режиму оподаткування такий, як і для інших платників податку (п. 8-1.13 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР).
Експортні операції
При вивезенні сільськогосподарських товарів (супутніх послуг) у митному режимі експорту сільськогосподарське підприємство - виробник таких товарів має право на бюджетне відшкодування ПДВ, сплаченого (нарахованого) постачальникам товарів (послуг), вартість.яких включається до складу виробничих факторів. Таке відшкодування здійснюється відповідно до п. 8-1.4 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР та Порядку № 166.
При цьому сума податкового кредиту, сформованого щодо сільськогосподарських товарів (супутніх послуг), вивезених у митному режимі експорту сільськогосподарським підприємством - виробником таких товарів, відображається у рядку 16.5 декларації з ПДВ (скороченої) із знаком “-” та у рядку 16.5 податкової декларації* за якою здійснюються розрахунки з бюджетом (лист № 2095/7/16-1116).
Відповідальність суб'єктів спеціального режиму оподаткування
У разі якщо питома вага несіль-ськогосподарських товарів (послуг) перевищує 25% від вартості всіх поставлених суб'єктом спеціального режиму оподаткування товарів (послуг) протягом попередніх дванадцяти послідовних звітних податкових періодів сукупно, то:
на таке підприємство не поширюється спеціальний режим оподаткування, встановлений цією статтею. Таке підприємство зобов'язане визначити податкове зобов'язання з цього податку за наслідками звітного періоду, в якому було допущено таке перевищення, і сплатити податок до бюджету в загальному порядку;
таке підприємство вважається платником цього податку на загальних підставах з першого числа місяця, в якому було допущено таке перевищення (п. 8-1.11 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР).
Примітка. Для визначення підстав щодо правомірності застосування спеціального режиму оподаткування сільськогосподарські товаровиробники зобов'язані щомісяця проводити розрахунок питомої ваги в додатку 3 до податкової декларації з ПДВ (скороченої) та подавати його (Порядок № 166).
При цьому анулюється Спеціальне свідоцтво, яке сільськогосподарське підприємство зобов'язане повернути податковому органу протягом двадцяти календарних днів від дня прийняття рішення про анулювання. Затримка у поверненні Спеціального свідоцтва прирівнюється до затримки у наданні податкової звітності з ПДВ (пп. 33.3.2 Положення № 79).
У разі якщо платник податків не подає податкову декларацію у строки, визначені законодавством, то сплачує штраф у розмірі десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян за кожне таке неподання або її затримку (пп. 17.1.1 п. 17.1 ст. 17 Закону № 2181-III).
Крім того, у разі використання дотації від переробних підприємств за поставлені їм молоко та м'ясо в живій вазі, що передбачено Порядком № 291, не за цільовим призначенням, керівники сільськогосподарських підприємств несуть відповідальність згідно із законодавством.
Примітка. Застосування спеціального режиму оподаткування не звільняє суб'єкт/в від відповідальності, передбаченої нормами чинного законодавства України для інших операцій, що відображаються ними в податковій декларації, за якою здійснюються розрахунки з бюджетом.
Контроль органів ДПС
Податковий орган контролює правомірність застосування підприємством спеціального режиму оподаткування та відповідність операцій, що здійснюються суб'єктами такого режиму, сільськогосподарським видам діяльності, що зазначені в Спеціальному свідоцтві платника ПДВ.
Якщо підприємством перевищено питому вагу несільськогосподарських товарів, податковий орган виключає таке підприємство з реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування та за наявності відповідних підстав може повторно включити його до такого реєстру після спливу наступних дванадцяти послідовних звітних податкових періодів (п. 8-1.11 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР).
Крім того, як і при загальній системі оподаткування, податковий орган контролює результати зіставлення розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту з ПДВ суб'єктів спеціального режиму оподаткування в розрізі контрагентів, повноту та правильність визначення сум податкових зобов'язань та податкового кредиту; повноту та правильність визначення сум податку, належних до сплати, та тих, що залишаються в розпорядженні таких суб'єктів; цільове використання коштів, отриманих у вигляді дотацій від переробних підприємств за поставлені їм молоко та м'ясо в живій вазі. Такі кошти можуть використовуватися винятково для розвитку тваринництва - насамперед для забезпечення тваринництва кормами, відтворення поголів'я, придбання племінних ресурсів та здійснення ветеринарних заходів.
Викладену в статті позицію з цього питання наведено в листі № 27063/7/16-1417.
Сергій ТИМОШЕНКО,
начальник відділу спеціальних
режимів оподаткування
Департаменту,
Ольга ЛІВАК,
головний державний
податковий ревізор-
інспектор відділу
“Вісник податкової служби України” № 1-2 січень 2010 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)