Недопоставка при импорте и НДС
ВОПРОС: Ежемесячно получаем по импорту запчасти для ремонта бытовой техники на территории Украины. Товар упакован в большие коробки, номенклатура 600-800 наименований. При приемке товара у нас на складе почти всегда обнаруживаются несоответствия по количеству (недопоставка) и качеству. Составляем акт, отправляем сообщение поставщику-инопартнеру, получаем от него письменное подтверждение признания акта и, соответственно, уменьшаем субсчет632. Нужно ли корректировать налоговый кредит по НДС, уплаченному на таможне во время получения товара? ГТД мы в таких случаях не корректируем и в будущем корректировать не собираемся.
ОТВЕТ: Для ответа на поставленный вопрос, на наш взгляд, следует обратиться прежде всего к п/п. 7.4.1 Закона об НДС, согласно которому:
налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной п. 6.1 и ст. 8-1 данного Закона, в течение такого отчетного периода в связи с:
приобретением или изготовлением товаров (втом числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога;
приобретением (строительством, сооружением) основных фондов (основных средств, в том числе прочих необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы), в том числе при их импорте, с целью дальнейшего использования в производстве и/или поставке товаров (услуг) для налогооблагаемых операций в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.
Как видим, основными условиями для получения права на налоговый кредит являются: 1) использование товара в хозяйственной деятельности и 2) использование товара в налогооблагаемых операциях.
На это прямо указывала и ГНАУ в письме от 09.04.2008 г. № 7310/7/16-1517:
«уплаченный при импорте товаров НДС, исчисленный в соответствии с требованиями налогового и таможенного законодательства, включается в состав налогового кредита плательщика налога при условии использования импортированных товаров в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога».
Теперь обратимся к описанной ситуации.
Если товар фактически не был получен*, то в принципе вообще нельзя говорить о его использовании в чем-нибудь. Поэтому, на наш взгляд, доказать право на налоговый кредит в данном случае будет практически нереально. Можно, конечно, попытаться утверждать, что ГТД была составлена на партию товара, а партия в целом была использована в хозяйственной деятельности и в налогооблагаемых операциях, но, думаем, такой аргумент является .малоубедительным. Все-таки налоговый кредит принято рассматривать по каждому товару в отдельности, а не по партиям. Ведь может же возникнуть ситуация, когда какой-нибудь товар из партии не будет использован в хозяйственной деятельности. Мы ведь в этом случае не ставим НДС, уплаченный по нему, в налоговый кредит!
Теперь - о некачественном товаре.
Если товар оказался с неустранимыми недостатками, из-за которых его пришлось утилизировать на территории Украины, то опять же получается, что оба условия не соблюдаются - такой товар не используется ни в хозяйственной деятельности предприятия, ни в налогооблагаемых операциях.
Исключением может стать разве только тот случай, когда при утилизации этого товара предприятие получает доход. Например, продает его в качестве металлолома. Однако следует помнить, что в такой ситуации у предприятия возникают налоговые обязательства. При этом ГНАУ абсолютно незаконно требует в уже упоминавшемся письме от 09.04.2008 г. № 7310/7/16-1517, чтобы такие налоговые обязательства исчислялись по цене не ниже таможенной стоимости такого товара, увеличенной на стоимость дополнительных услуг по транспортировке, хранению, погрузке-разгрузке и т. п.:
«При последующей реализации импортного товара налоговые обязательства будут определяться по правилам, установленным пунктом 4.1 статьи 4 Закона [об НДС], а именно: в случае если его договорная (контрактная) стоимость будет ниже обычной цены (таможенной стоимости), база налогообложения такой операции будет рассчитываться исходя из уровня обычной цены, то есть не ниже договорной (контрактной) стоимости такого товара, но не менее таможенной стоимости, с учетом вышеуказанных расходов и налогов, сборов (обязательных платежей), в том числе акцизных сборов, ввозной таможенной пошлины, включаемых в цену товаров согласно законам Украины по вопросам налогообложения.
Кроме того, следует учитывать, что плательщик может получать отдельные дополнительные услуги, направленные на обеспечение продажи товара: предпродажная подготовка товара, его хранение, в том числе и в арендованных помещениях, охрана, погрузка, разгрузка, транспортировка, административные расходы и т. п.
Если расходы, понесенные в связи с получением таких услуг, при последующей продаже товара в состав его стоимости не включаются, то, соответственно, и нельзя считать эти услуги участвующими в налогооблагаемых операциях, поэтому суммы НДС, начисленные (уплаченные) в составе стоимости таких услуг, в состав налогового кредита включаться не должны».
Аналогичные требования содержатся и в п. 14 раздела I приложения к письму ГНАУ от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117.
Правда, если бы товар вывозился обратно поставщику за территорию Украины, то можно было бы воспользоваться консультацией из «Вестника налоговой службы Украины» № 27/2006, в которой работники ГНАУ написали:
«Исходя из содержания вопроса плательщиком осуществлен возврат поставщику импортированных товаров, то есть имеет место операция по вывозу товаров, облагаемая НДС по нулевой ставке.
В связи с этим сумма НДС, уплаченная при растаможивании такого товара, может быть включена в состав налогового кредита» - и оставить НДС по такому товару в налоговом кредите, начислив при его вывозе налоговые обязательства по ставке 0%.
Если же товар хоть и оказался некачественным, но его недостатки оказались устранимыми, в результате чего предприятие осуществляет их устранение, а поставщик снижает цену на них, то налоговый кредит по такому товару вполне можно сохранить, воспользовавшись п. 11 раздела V приложения к письму ГНАУ от 04.12.2009 г. № 27084/7/16-1517: «Таким образом, при получении от нерезидента скидки на импортированный товар при неизменности показателей ГТД и соответственно начисленных и уплаченных сумм налога на добавленную стоимость при растаможивании товаров налоговый кредит резидента корректировке не подлежит».
_______________
* Речь не идет о потерях в пределах естественной убыли.
"Бухгалтер" № 5, февраль (I) 2010 г.
Подписной индекс 74201