Нюанси оподаткування суб'єктів
малого підприємництва
Вищий адміністративний суд України поставив крапку в багаторічних спорах між приватними підприємцями - “єдиноподатниками” та податковими органами з приводу відображення в Свідоцтві про сплату єдиного податку видів діяльності, здійснюваних підприємцем. Також ВАСУ роз'яснив, що оспорюване платником податків податкове зобов'язання не може перетворитися на податковий борг.
Відповідно до ст. 42 ГК України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, здійснювана суб'єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних та соціальних результатів та отримання прибутку.
Творчий та інноваційний характер виявляється у пошуку нових можливостей, орієнтації на нововведення. Підприємець діє та оцінюється як незалежний та такий, що в значній мірі покладається на самого себе іноватор. Часто, для досягнення поставленої мети, підприємцю доводиться відступати від певних рамок та діяти на свій страх та ризик.
Цільова спрямованість на отримання прибутку означає, що максимізація прибутку є основною метою діяльності підприємця. Та або інша діяльність не може бути віднесена до підприємницької, якщо її метою не є отримання прибутку. Але якщо прибуток нестриманий, не дивлячись на цільову спрямованість діяльності на її досягнення, то сам по собі цей факт не може служити підставою для виключення її з числа підприємницької діяльності.
Чи усі види здійснюваної
підприємницької діяльності повинні
бути вказані в Свідоцтві про
сплату єдиного податку
У практичній діяльності доводиться стикатися з питанням, коли суб'єкт малого підприємництва, зареєстрований платником єдиного податку та що здійснює деякі види господарської діяльності, виходить за рамки тієї діяльності, яка внесена до Свідоцтва про сплату єдиного податку, і отримує дохід з іншого джерела.
У такому разі виникає закономірне питання: “Чи повинен суб'єкт малого підприємництва - фізична особа, що сплачує єдиний податок за найбільшою ставкою, сплачувати додатково ще і податок з доходів, отриманих від видів підприємницької діяльності, не вказаних в Свідоцтві про сплату єдиного податку, за загальною системою оподаткування?”
Право підприємця самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, не заборонену законом, є його найважливішим правом та принципом підприємництва. Проте це право не є необмеженим, оскільки, як і усяке будь-яке право, це міра можливої поведінки, межі якої можуть бути обмежені законом.
Про це вказує законодавець в ч. 3 ст. 43 ГК України:
"Перелік видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, а також перелік видів діяльності, підприємництво в яких забороняється, встановлюються виключно законом”.
Крім того, згідно з абзацом третім ст. 2 Указу № 727, у випадку якщо фізична особа - суб'єкт малого підприємництва здійснює декілька видів підприємницької діяльності, для яких встановлені різні ставки, єдиного податку, йому видається одне свідоцтво та сплачується єдиний податок, що не перевищує встановленої максимальної ставки.
Відповідно до останнього абзацу ст. 2 Указу № 727 доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, оподатковувані єдиним податком, не включаються до складу сукупного доходу оподаткування за підсумками звітного року такого платника та осіб, що знаходяться з ним в трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається в перерахунок загальних податкових зобов'язань як самого платника податків, так і осіб, що знаходяться з ним в трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї, що беруть участь в підприємницькій діяльності.
Порядок переходу суб'єкта малого підприємництва на спрощену систему оподаткування врегульований ст. 4 Указу № 727.
Так, форма та порядок, видачі Свідоцтва про право сплати єдиного податку встановлюються ДПАУ та єдині на усій території України (абзац другої ст. 4 Указу № 727).
Для переходу на спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єкт малого підприємництва подає письмову заяву в орган ДПС за місцем державної реєстрації.
Згідно Порядку № 599 підставою для видачі Свідоцтва про сплату єдиного податку є подача суб'єктом підприємницької діяльності - фізичною особою письмової заяви за формою, наведеною в додатку 1 до Порядку № 599. У рядку 2 заяви вказується вид (види) діяльності, яким суб'єкт підприємницької діяльності передбачає займатися. Вказані суб'єктом малого підприємництва види діяльності вносяться податковим органом в Свідоцтво про сплату єдиного податку.
Слід відмітити, що нормами Указу № 727 не передбачений обов'язок суб'єкта малого підприємництва, охочого перейти на спрощену систему оподаткування, обирати вичерпний перелік видів підприємницької діяльності, якими він планує займатися в поточному році. Разом з тим, про наявність такого обмеження можна зробити висновок зі змісту підзаконного нормативного акту, яким є Порядок № 599.
Та все ж, подібне обмеження не може бути застосоване виходячи з наступного. Обмеження в застосуванні спрощеної системи за деякими видами підприємницької діяльності встановлене Законом № 2505. Відповідно до п. 4 Прикінцевих положень цього Закону з 1 липня 2005 року, до ухвалення Закону України “Про спрощену систему оподаткування”, Указ № 727 застосовується з урахуванням таких особливостей.
Спрощена система оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва не розповсюджується на господарюючих суб'єктів, наведених в табл. 1.
Таблиця 1
| № з/п | Суб'єкт підприємницької діяльності | Примітка |
| 1. |
Що здійснює діяльність у сфері грального бізнесу |
зокрема діяльність, пов'язану з організацією казино, інших гральних місць (домів), ігрових автоматів з грошовим або майновим виграшем |
| 2. | Що здійснює діяльність, пов'язану з проведенням лотерей (зокрема державних) та розіграшів | З видачею грошових виграшів в готівковій або майновій формі |
| 3. | Здійснюючий обмін іноземної валюти | - |
| 4. | Що є виробником підакцизних товарів | - |
| 5. |
що здійснюєгосподарську діяльність, пов'язану з експортом, імпортом та оптовим продажем підакцизних товарів |
- |
| 6. |
Що здійснює господарську діяльність, пов'язану з оптовим та роздрібним продажем підакцизних паливно-мастильних матеріалів | - |
| 7. |
Що здійснює здобич та виробництво дорогоцінних металів та коштовних каменів, коштовних каменів органогенного утворення | - |
| 8. |
Що здійснює оптову, роздрібну торгівлю промисловими виробами з дорогоцінних металів | Яка підлягає ліцензуванню відповідно до Закону про ліцензування |
Інших обмежень щодо видів підприємницької діяльності, під час здійснення яких може застосовуватися спрощена система оподаткування, чинне законодавство не містить. При цьому додаткові обмеження не можуть встановлюватися підзаконними нормативними актами, зокрема Порядком № 599.
У свою чергу, вичерпний перелік умов, дотримання яких необхідне для застосування спрощеної системи оподаткування, встановлений ст. 1 Указу № 727.
Ці умови не обмежують суб'єкта малого підприємництва у виборі здійснюваних ним видів діяльності тільки вказаними в Свідоцтві про сплату єдиного податку або в будь-якому іншому документі.
Отже, суб'єкт малого підприємництва має право займатися будь-якими видами підприємницької діяльності, за винятком тих, які не можуть здійснюватися з використанням спрощеної системи оподаткування через пряму законодавчу заборону.
При таких обставинах режим обкладення єдиним податком розповсюджується на усі доходи суб'єкта малого підприємництва, що вибрав спрощену систему оподаткування, незалежно від видів підприємницької діяльності, від яких ці доходи отримані.
Розглянувши це питання, Вищий адміністративний суд України в Листі № 1275/10/13-09 відзначив, що наявність певного рядка в заяві суб'єкта малого підприємництва про видачу Свідоцтва про сплату єдиного податку та зміст самого Свідоцтва не можуть служити такими обмеженнями, оскільки, відповідно до ст. 13 Закону про систему оподаткування, механізм стягування податків та зборів (обов'язкових платежів) не може встановлюватися або змінюватися іншими законами України, окрім законів про оподаткування.
З урахуванням наведеного, норми Указу № 727 розповсюджуються на усі доходи суб'єкта спрощеної системи оподаткування, отримані ним у вигляді виручки від реалізації товарів, робіт, послуг у межах усіх видів здійснюваної ним підприємницькій діяльності. При цьому ставка, за якою спланується єдиний податок таким суб'єктом малого підприємництва, визначається з урахуванням абзацу третього ст. 2 Указу № 727.
Про статус податкового
боргу у разі оскарження суб'єктом
підприємницької діяльності
податкового повідомлення - рішення
Розглянемо ще одне істотне питання підприємницької діяльності, що нерідко задається підприємцями: “Чи змінює статус податкового боргу статус податкового зобов'язання у разі оскарження суб'єктом підприємницької діяльності податкового повідомлення-рішення, яким визначено це зобов'язання?”.
Відповідно до розпорядження пп. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181 при зверненні платника податків до суду з позовом про визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобов'язання вважається неузгодженим до розгляду судом справи за суттю та ухваленням відповідного рішення.
В той же час податковий борг - це податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій при їх наявності), самостійно узгоджене платником податків або узгоджене в адміністративному або судовому порядку, але не сплачене у встановлений термін, а також пеня, нарахована на суму такого податкового зобов'язання.
Таким чином, податковий борг виникає, зокрема, у разі несплати у встановлений термін податкового зобов'язання, узгодженого в адміністративному порядку.
Днем узгодження податкового зобов'язання платника податків у раз! апеляційного оскарження такого податкового зобов'язання є день закінчення процедур адміністративного оскарження (частина п'ята п. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181).
У свою чергу, процедура адміністративного оскарження, згідно з пп. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181, закінчується:
- останнім днем терміну, передбаченого пп. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181 для надання заяви про перегляд рішення контролюючого органу, в випадку якщо така заява не була надана у зазначений термін;
- днем отримання платником податків рішення контролюючого органу про повне задоволення скарги, викладеної в заяві;
- днем отримання платником податків рішення контролюючого органу, яке не підлягає подальшому адміністративному оскарженню.
Підпунктом 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181 передбачено, що якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму податкового зобов'язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству з питань оподаткування або що виходить за рамки його компетенції, встановленої законом, такий платник податків має право звернутися в контролюючий орган зі скаргою про перегляд цього рішення, яка подається у письмовій формі та може супроводжуватися документами, розрахунками та доказами, які платник податків вважає потрібним надати.
Скарга повинна бути подана контролюючому органу протягом 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податків податкового повідомлення або іншого оскарженого рішення контролюючого органу.
Якщо, згідно із законом, контролюючий орган самостійно визначає податкове зобов'язання платника податків за причинами, не пов'язаними з порушенням податкового законодавства, то такий платник податків має право на адміністративне оскарження рішень контролюючого органу протягом 30 календарних днів з дня отримання податкового повідомлення або відповіді контролюючого органу на скаргу замість десятиденного терміну.
Якщо останній день терміну подачі скарги доводиться на вихідний або святковий день, то останнім днем такого терміну вважається перший наступний робочий день.
Терміни подачі заяви про перегляд рішення контролюючого органу можуть бути продовжені за правилами та на підставах, визначених п. 15.4ст. 15 Закону № 2181 (табл. 2)
Таблиця 2
| № з/п | Поважна причина | Примітка |
| 1. |
Знаходження платника податків* за межами України |
Терміни підлягають подовженню керівником податкового органу (його заступником) за письмовим запитом платника податків |
| 2. |
Знаходження платника податків* у плаванні на морських судах за межею України у складі команди (екіпажа) таких судів | |
| 3. |
Знаходження платника податків* у місцях позбавлення волі за вироком суду | |
| 4. |
Обмежена свобода пересування платника податків* у зв'язку з ув'язненням або полоном на території інших держав або за інших обставин непереборної сили, підтверджених документально | |
| 5. |
Визнання платника податків* за рішенням суду безвісти зниклим або таким, що знаходиться в розшуку у випадках, передбачених законодавством | |
| Примітка. * Норми п. 15.4 ст. 15 Закону № 2181 розповсюджуються на платників податків - фізичних осіб та посадових осіб юридичних осіб, якщо протягом зазначених граничних термінів така юридична особа не мала інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори (обов'язкові платежі), а також вести податковий облік та звітність. | ||
Також слід зазначити, що, відповідно до пп. 5.3.2 п. 5.3 ст. 5 Закону № 2181, у випадках апеляційного узгодження суми податкового зобов'язання платник податків зобов'язаний самостійно погасити її узгоджену суму, а також пемю та штрафні санкції, при їх наявності, протягом 10 календарних днів, наступних за днем такого узгодження.
Якщо ж сума узгодженого платником податків податкового зобов'язання не сплачена у встановлений термін, вонаа визнається сумою податкового боргу платника податків (пп. 5.4.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181).
Виникнення податкового боргу є юридичним фактом, пов'язаним з несплатою узгодженої суми податкового зобов'язання протягом встановленого терміну. Для випадків апеляційного порядку узгодження сум податкового зобов'язання термін сплати визначається пп. 5.3.2 п. 5.3 ст. 5 Закону №2181 та складає 10 днів.
Розглянувши це питання, Вищий адміністративний суд України у Листі № 1275/10/13-09 відзначив, що зазначений термін уривається у разі звернення платника податків до суду з позовом про визнання недійсним рішення контролюючого органу згідно з пп. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181. При цьому податкове зобов'язання вважається неузгодженим до розгляду судом справи за суттю.
Проте у разі невчасного звер-тання платника податків до суду (за межами терміну сплати узгодженого в апеляційному порядку податкового зобов'язання, але в межах термінів давності, як це передбачено пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону № 2181), несплачене податкове зобов'язання, процедура апеляційного оскарження якого була завершена, перегиориїьии й їшдаікбвий борг платника податків через пряме розпорядження пп. 5.4.1 п. 5.4 ст. 5 Закону № 2181. При цьому порядок погашення податкового боргу регулюється нормами сг.сг. 6 - 15 Закону № 2181. Ці норми не передбачають припинення процедур погашення, зокрема примусового стягнення податкового боргу у разі оскарження платником податків до суду раніше узгодженої суми податкового зобов'язання.
Виходячи з наведеного, оскарження платником податків у суді суми податкового зобов'язання, узгодженого в апеляційному порядку, за межами терміну сплати такого податкового зобов'язання не надає відповідному податковому зобов'язанню статусу неузгодженого.
Тобто, вказана сума; залишається податковим боргом платника податків. Разом з тим, у разі позитивного рішення справи на користь платника податків відповідні податкові повідомлення та вимоги вважаються відкликаними на підставі підпункту “в” пп. 6.4.1 п. 6.4 ст. 6 Закону № 21181.
Сплачені (стягнуті) в погашення такого податкового боргу суми можуть при відповідних обставинах придбати статус надмірно сплачених та підлягають повер ненню платнику податків у порядку, визначеному п.п. 15.3 та 15.4 Закону N 2181.
Список використаних документів
ГК України - Господарський кодекс України
Закон № 2181 - Закон України від 21.12.2000 р. № 2181-111 “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”
Закон № 2505- Закон України від 25.03.2005 р. № 2505-ІV “Про внесення змін до Закону України “Про Державний бюджет України на 2005 рік” та деякі інші законодавчі акти України””
Закон про ліцензування - Закон України від 01.06.2000 р. № 1775-III “Про ліцензування певних видів господарської діяльності”
Закон про систему оподаткування -Закон України від 25.06.1991 р. № 1251-XII “Про систему оподаткування” в редакції від 18.02.1997 р. № 77/97-ВР
Указ № 727- Указ Президента України від03.07.1998р. № 727/98 “Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва” в редакції від 28.06.1999 р. № 746/99
Порядок № 599 - Порядок видачі Свідоцтва про сплату єдиного податку, затверджений наказом ДПАУ від 29.10.1999 р. № 599
Лист №1275/10/13-09 -Лист Вищого адміністративного суду України від 28.09.2009 р. № 1275/10/13-09 “Про застосування окремих норм податкового законодавства”
“Консультант бухгалтера” № 5 (545) 1 лютого 2010 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)