Судьба валовых доходов от просроченной задолженности,
оказавшейся не такой уж и просроченной
ВОПРОС: Наше предприятие имело задолженность перед поставщиком по полученным товарам. Полтора года назад истек срок исковой давности по этой задолженности, и мы включили ее в валовые доходы в соответствии с п/п. 1.22.1 и 4.1.6 Закона О Прибыли. Недавно выяснилось, что кредитор обратился в суд и пару месяцев назад суд вынес решение в его пользу. Можно ли сторнировать ранее отраженные валовые доходы?
ОТВЕТ: Ситуация действительно не простая.
Прежде всего заметим, что истечение срока исковой давности не лишает истца на 100% возможности выиграть суд. В ст. 267 ГК сказано:
«2. Заявление о защите гражданского права или интереса должно быть принято судом к рассмотрению независимо от истечения исковой давности.
3. Исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения им решения.
4. Истечение исковой давности, о применении которой заявлено стороной в споре, является основанием для отказа в иске.
5. Если суд признает уважительными причины пропуска исковой давности, нарушенное право подлежит защите».
Итак, даже если срок исковой давности истек, но ни одна из сторон не заявила о его применении в ходе спора, то суд вполне может рассмотреть дело и вынести по нему решение по существу.
На этот момент обращал внимание и ВХС в п. 25 своего информационного письма от 07.04.2008 г. № 01-8/211:
«В отличие от императивного правила статьи 75 ГК УССР, которое предусматривало обязательность применения исковой давности, часть третья статьи 267 ГК Украины предусматривает возможность применения этого правового института только по заявлению стороны. Хозяйственный суд по собственной инициативе не имеет права применять исковую давность».
Следует, кстати, заметить, что ответчику очень важно не забыть заявить о применении исковой давности именно в первой судебной инстанции, поскольку в апелляционной инстанции его заявление рассматриваться уже не будет. Об этом сообщил ВХС в п. 32 своего информационного письма от 12.03.2009 г. № 01-08/163:
«Согласно части третьей статьи 267 Гражданского кодекса Украины исковая давность применяется судом только по заявлению стороны в споре, сделанному до вынесения им решения.
По смыслу указанной нормы соответствующее заявление должно быть сделано в суде первой инстанции до момента принятия им решения по существу заявленных требований. Иное означало бы возможность отмены апелляционной инстанцией решения местного хозяйственного суда (вследствие применения исковой давности и в связи с этим необходимости отказа в иске) при отсутствии оснований для такой отмены, предусмотренных статьей 104 ХПК». Кроме того, дело также может быть рассмотрено и в том случае, если суд признал уважительными причины пропуска срока исковой давности. Обычно к уважительным причинам пропуска исковой давности относят обстоятельства, которые возникли независимо от воли лица, имевшего право соответствующего требования, и объективно сделали невозможным обращение данного лица за судебной защитой в период действия срока исковой давности, то есть разного рода форс-мажоры.
В этом случае суд восстанавливает срок исковой давности, о чем говорится, например, в обзорном письме ВХС от 29.11.2007 г. № 01-8/917: «В отличие от права суда признать уважительной причину пропуска срока исковой давности и восстановить срок, которое предусмотрено в части пятой статьи 267 Гражданского кодекса Украины, статья 31 Соглашения о международном железнодорожном грузовом сообщении не предоставляет такого права суду даже при наличии уважительных причин». Поскольку согласно ст. 256 ГК исковая давность - это срок, в пределах которого лицо может обратиться в суд с требованием о защите своего гражданского права или интереса, восстановление срока по уважительной причине позволяет говорить о том, что срок исковой давности не истек по прошествии 3 лет. Следовательно, в настоящее время вы можете в связи с изменившимися обстоятельствами отсторнировать начисленный ранее валовой доход по такой задолженности.
Отметим еще одну вещь. Следует обратить внимание на то, не было ли в рассматриваемом случае прерывания срока исковой давности. Статья 264 ГК гласит: «1. Течение исковой давности прерывается совершением лицом действия, свидетельствующего о признании им своего долга или другой обязанности.
2. Исковая давность прерывается при предъявлении лицом иска к одному из нескольких должников, а также если предметом иска является только часть требования, право на которое имеет истец.
3. После прерывания течение исковой давности начинается заново.
Время, прошедшеедо прерывания течения исковой давности, в новый срок не засчитывается». Поэтому необходимо обратить внимание на два обстоятельства:
а) не были ли предприятием совершены действия, направленные на признание своего долга. При этом ВХС в своем постановлении от 24.04.2007 г. по делу № 19/125/06 указал:
«К таким действиям относятся не только действия формального характера, но и любые фактические действия, свидетельствующие о признании обязанным лицом долга (частичное погашение долга, полное или частичное признание претензии, просьба об отсрочке исполнения, уплата процентов по основному долгу и т. п.)»;
б) не был ли кредитором предъявлен иск к предприятию до истечения срока исковой давности.
Правда, если подходить к ч. 2 ст. 264 ГК формально, то можно заметить, что срок исковой давности может быть прерван только при наличии нескольких должников* или в случае частичного иска к одному-единственному должнику. Полный же иск к одному должнику срок исковой давности вроде как не прерывает. Однако, судя по всему, в данном случае мы имеем дело с простой недоработкой законодателя, и, таким образом, полный иск к одному должнику срок исковой давности тоже прерывает.
В пользу этого говорят следующие моменты.
1. В постановлении ВХС от 22.04.2008 г. по делу № 2/223(4/34/2(12/184-10/293/21) сказано:
«Частью 2 статьи 264 Гражданского кодекса Украины установлено, что исковая давность прерывается в случае предъявления иска к должнику <...>. Следовательно, подача открытым акционерным обществом «Укрнафта» в лице нефтегазодобывающего управления «Полтаванафтогаз» иска по делу № 5/117 хозяйственного суда Черниговской области в силу правила части 2 статьи 264 Гражданского кодекса Украины прервало исковую давность по требованию о взыскании суммы долга».
2. В письме ГНАУ от 18.08.2004 г. № 5437/X/17-3115 (см. п. 2 письма) сообщается, что
«при подаче кредитором иска к должнику срок исковой давности прерывается и течение исковой давности начинается заново <...>».
Аналогичная позиция изложена и в письме ГНАУ от 06.07.2004 г. № 5441/6/15-1116.
Если срок исковой давности прерывался и начинал течь заново, то оснований говорить о безнадежной задолженности в рассматриваемом случае не было, поэтому предприятие имеет полное право исправить свою ошибку и отсторнировать излишне начисленные полтора года назад валовые доходы. В принципе, можно и имитировать прерывание срока для налоговиков, написав поставщику письмо с признанием суммы долга (естественно, задним числом).
Если же прерывания не было, срок исковой давности действительно истек и не был восстановлен, то оснований для неисполнения предписаний п/п. 1.22.1 и 4.1.6 Закона О Прибыли не было и нет. Следовательно, нет оснований и для сторнировки ранее отраженных валовых доходов.
Обратимся к п/п. 12.1.5 Закона О Прибыли. Он гласит:
«Плательщик налога - покупатель обязан увеличить валовые доходы на сумму непогашенной задолженности (ее части), признанной в порядке досудебного урегулирования споров либо судом или по исполнительной надписи нотариуса, в налоговом периоде, на который приходится первое из событий:
а) либо 90-й календарный день со дня предельного срока погашения такой задолженности (ее части), предусмотренного договором или признанной претензией;
б) либо 30-й календарный день со дня принятия решения судом о признании (взыскании) такой задолженности (ее части) или совершения нотариусом исполнительной надписи.
<...>
Указанное в настоящем подпункте увеличение валового дохода покупателя не осуществляется в отношении задолженности (ее части), погашаемой таким покупателем до наступления сроков, определенных абзацами «а» или «б» настоящего подпункта».
Итак, мы видим, что предприятию грозят еще одни валовые доходы, если оно в течение 30 календарных дней со дня принятия решения судом не погасило свой долг.
Правда, в соответствии с ч. 5 этого же подпункта можно отнести потом, при погашении, сумму этой задолженности в свои валовые затраты, тем самым скомпенсировав эти вторые валовые доходы:
«Если в следующих налоговых периодах покупатель погашает сумму признанной задолженности или ее часть (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания), такой покупатель увеличивает валовые затраты на сумму такой задолженности (ее части) по итогам налогового периода, на который приходится такое погашение».
Но это будет лишь потом. Есть, правда, надежда на то, что можно отбиться от повторных валовых доходов (и последующих валовых затрат) по данной задолженности, если налоговики согласятся с тем, что повторных валовых доходов по одной и той же задолженности быть не должно. Такую надежду вселяет их Обобщающее налоговое разъяснение относительно применения пункта 12.1 статьи 12 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», утвержденное приказом ГНАУ от 11 июля 2003 года № 346, в котором сказано:
«Задолженность, предварительно отнесенная в состав валовых доходов согласно подпункту 12.1.5 пункта 12.1 статьи 12 3акона № 334 ["О налогообложении прибыли предприятий"], признается безнадежной вследствие истечения сроков исковой давности, недостаточности активов покупателя, признанного банкротом в установленном порядке, или в результате ее списания согласно условиям мирового соглашения, заключенного в соответствии с законодательством по вопросам банкротства, [и] не изменяет налоговые обязательства покупателя в связи с таким признанием. При этом увеличения валового дохода, предусмотренного подпунктом 4.1.6 пункта 4.1 статьи 4 Закона № 334, не происходит».
Между тем в упомянутом Обобщающем налоговом разъяснении рассмотрена обратная ситуация: задолженность, попавшая в валовые доходы на основании п/п. 12.1.5, не может уже относиться на валовые доходы на основании п/п. 4.1.6. Но, полагаем, налоговики должны по аналогии согласиться и с тем, что к задолженности, попавшей в валовые доходы на основании п/п. 4.1.6, не должны применяться нормы п/п. 12.1.5.
__________________
* То есть, судя по всему, при наличии солидарного или неделимого обязательства.
"Бухгалтер" № 8, февраль (IV) 2010 г.
Подписной индекс 74201