Бухучет расходов на создание веб-сайтов
«Интернет ведет в мир капитализма
с низким трением, где информация
находится в изобилии, а транзакционные
издержки низки. Информация для
экономики то же, что масло для двигателя.
Она смазывает рыночную машину
и делает работу двигателя более эффективной».
Йонас Риддерстрале,
Кьелл Нордст-рем.
Караоке-капитализм
«Интернет-сайт это не доска объявлений,
это открытая дверь».
Эстер Дайсон. Fortune, May 27, 2002
Отсутствие присутствия во всемирной паутине для уважающего себя предприятия крупнее мелкого ныне просто немыслимо.
Поэтому вопрос об учете расходов на создание веб-сайтов для украинских главбухов встал ребром.
Национальная система Н(С)БУ по этому поводу безмолвствует. Эксперты, привыкшие в таких ситуациях оглядываться на международные стандарты, обращают внимание на Интерпретацию SIC 32 «Нематериальные активы: расходы на веб-сайт» 2001 года выпуска(1) (с изменениями, внесенными в 2003, 2004 и 2007 годах).
Суть этого документа сводится к следующим положениям:
1. Расходы, связанные с веб-сайтом, условно разделены по нескольким стадиям:
(a) планирование,
(b) разработка применения и инфраструктуры,
(c) разработка графического дизайна,
(d) разработка содержания.
После собственно разработки сайта начинается операционная стадия. Расходы этой стадии должны списываться на расходы отчетного периода.
2. Расходы на первой (а) стадии (технико-экономические обоснования, определения спецификаций оборудования и программного обеспечения, оценка альтернативных продуктов и поставщиков) должны быть списаны на расходы в том периоде, в котором были понесены.
3. Капитализировать можно лишь те расходы, которые относятся к стадиям разработки(2). Чтобы капитализировать в балансе расходы на создание сайта, предприятие должно убедительно продемонстрировать выполнение всех критериев признания НМЛ. При этом особое внимание уделяется критерию получения будущих экономических выгод.
Американцы, комментирующие МСБУ, отмечают, что этот критерий определяется как «строгое квалифицирующее условие»(3).
Что это значит?
А это значит, что подтвердить получение экономических выгод от сайта можно лишь прямым(!) доходом от него.
Такое могут позволить себе лишь интернет-компании, осуществляющие торговлю с получением заказов от потребителей непосредственно через вебсайт, предприятия, получающие доходы от платного доступа на свои сайты, а также те фирмы, которые получают доход от размещения чужой рекламы на своих веб-сайтах.
Авторы SIC 32 уверены в том, что предприятия, которые используют (полностью или преимущественно) сайт для целей собственной рекламы, убедительно подтвердить получение дохода от сайта не могут. Следовательно, критерий получения экономических выгод в такой ситуации не выполняется, и соответствующие расходы не могут быть признаны активом.
Таким образом, в большинстве случаев расходы на создание обычных корпоративных сайтов должны быть списаны и не могут капитализироваться в балансе.
Однако такой подход, похоже, на многих украинских главбухов впечатления не произвел.
Во всяком случае в отчетах украинских компаний (отнюдь не интернетовского профиля(4)) нередко можно встретить откровенные признания в том, что расходы на создание сайтов отражены в активе баланса в качестве НМА.
Скажем, ОАО «Словважмаш» в своем отчете отмечает следующее:
«В 2008 году Обществом было введено в эксплуатацию нематериальных активов на 84 тыс. грн, а именно:
- программное обеспечение - 12 тыс. грн;
- ресертификация качества - 30,0 тыс. грн;
- создание веб-сайта - 42,0 тыс. грн».
А, например, в отчете ОАО «Изоляция» за 2008 год содержатся такие данные:
«На начало отчетного периода первоначальная стоимость нематериальных активов составляет 77 тыс. грн, износ - 74 тыс. грн, остаточная стоимость - 3 тыс. грн, в том числе <...> - прочие нематериальные активы - первоначальная стоимость - 74 тыс. грн, износ - 71 тыс. грн (бухгалтерская программа 1С: Підприємство, веб-сайт)».
Так ли уж неправы наши бухгалтеры, признающие нематериальную активность своих интернет-страничек?
Сторонники капитализации веб-расходов, как правило, апеллируют к тому, что такая политика:
а) соответствует правовой трактовке сути интернет-сайта, являющегося составным произведением (базой данных)(5);
б) способствует гармонизации налогового и бухгалтерского учета(6).
Отдавая должное весомости таких аргументов, мы, тем не менее, не можем принять их безоговорочно. Ведь для бухучета критичными должны быть не правовая суть и не налоговые интерпретации, а только лишь экономическая сущность.
Сторонники капитализации веб-страничных расходов в защиту своей позиции иногда проводят аналогию с используемыми в рекламных целях основными средствами.
Проиллюстрируем аналогию примером.
Футбольный клуб приобретает специальный автомобиль, оснащенный мощными громкоговорителями, предназначенный исключительно для того, чтобы ездить по улицам и сообщать болельщикам о времени проведения матчей.
Указанный автомобиль используется только как рекламное средство.
Так неужели это средство не может быть признано основным?
Вряд ли у главбуха футбольного клуба поднимется рука списать стоимость такого автомобиля сразу после его приобретения. Поэтому в балансе клуба стоимость рекламного автомобиля будет отражаться по статье основных средств и постепенно амортизироваться.
Так чем же сайты-то хуже?
Вообще говоря, в разных странах по-разному относятся к веб-страничным издержкам.
Скажем, в отличие от международных правил учета, английская система стандартизации в некоторых случаях даже допускает возможность капитализации отдельных веб-страничных расходов в составе основных средств (UITF abstract 29 «Расходы на разработку веб-сайта»)(7).
Американцы подошли к интерпретации расходов на создание веб-сайта проще. Они предпочли рассматривать такие расходы в контексте общих правил, касающихся бухучета расходов на создание программного обеспечения (EITF abstract No. 00-2 «Бухучет расходов на разработку веб-сайта»). Поэтому американские главбухи при анализе своих веб-страничных расходов прежде всего пользуются универсальным документом AICPA SOP 98-1 «Бухгалтерский учет расходов на программное обеспечение, разработанное или приобретенное для внутреннего использования».
Этот Стандарт не абсолютизирует значение демонстрации прямого получения доходов от программного обеспечения. Американцы концентрируются на технологических особенностях процесса создания программ.
AICPA SOP 98-1 выделяет три стадии разработки программного обеспечения: предварительную, прикладную (Application) и поствнедренческую.
Расходы, понесенные на предварительной и поствнедренческих стадиях должны списываться, а расходы, понесенные на прикладной стадии, должны быть капитализированы.
Таким образом, американские стандарты позволяют «активировать» в балансах гораздо больше веб-страничных расходов, чем международные.
Это хорошо видно на примере стоимости приобретения доменного имени. Согласно приложению к SIC 32 такие расходы должны быть списаны, а в американской практике такие расходы капитализируются(8).
Подведем итоги.
Если строго придерживаться правил системы МСБУ-МСФО, то расходы на создание веб-страницы рекламно-информационного характера не могут быть признаны в качестве НМА.
Однако в отсутствие по этому вопросу четких указаний Минфина(9) украинские главбухи пока обладают некоторой свободой в принятии решений. И те бухгалтеры, которые боятся показывать быстрые сверхзатраты (а ведь к налоговому учету от бух тут прямая дорога!) и потому намерены капитализировать расходы на веб-сайт, могут почерпнуть из мировой бухгалтерской практики как примеры подобной капитализации(10), так и аргументы в пользу своей позиции.
___________________
(1) Вступила в силу с 2002 года. Напомним, что интерпретации международных стандартов по статусу практически приравниваются к самим стандартам.
(2) При этом нужно анализировать характер каждой статьи расходов. Если, например, на этапе d производится разработка наполнения рекламного характера, то такие расходы, по мнению аудиторов КПМГ, должны быть списаны на затраты по мере их возникновения (МСФО: точка зрения КПМГ. Практическое руководство по международным стандартам финансовой отчетности, подготовленное КПМГ. 2007/8: В 2 ч. Часть 1 /Пер. с англ.- 4-е изд. - М.: Альпина Бизнес Букс, 2008.- С. 323).
(3) IFRS 2005. Interpretation and Application of International Accounting and Financial Reporting Standards. Barry J. Epstein, Abbas Ali Mirza. John Willey & Sons, Inc. ., p. .
(4) Такие традиционные предприятия на бизнес-сленге называют «bricks-and-mortar» («кирпичи и цемент»), в отличие от новаторских интернет-компаний, которых именуют «clicks-and-mortar» («щелчки и цемент»).
(5) См., например, письмо Госдепартамента интеллектуальной собственности Минобразования и науки от 05.08.2009 г. № 16-13/4470.
(6) О том, что расходы на веб-сайт в налоговом учете должны признаваться нематериальными активами,- см. письмо ГНАУ от 12.12.2006 г. № 385/2/ 15-0310.
(7) Такое допускает в тех случаях, когда предприятию трудно выделить стоимость программного обеспечения, приобретенного вместе с соответствующим интернет-оборудованием.
(8) Codification Topic 350-50 Website Development Costs (http://accountinginfo.com/financial-accounting-standards/asc-350/350-50-website-costs.html).
(9) Хотя и указания SIC 32 абсолютно четкими назвать нельзя…
(10) Кстати, некоторые компании настаивают на HMA-капитализации расходов на веб-сайт из-за того, что принимают от создателя только неисключительные права пользования.
"Бухгалтер" № 9, март (I) 2010 г.
Подписной индекс 74201