В налоговой отчетности обнаружена ошибка.
Как ее исправить?
Что такое идеальная бухгалтерия? Наверняка многие думают, что это учет без единой ошибки. Ведь бухгалтерия требует точности и скрупулезности. И каждый бухгалтер об этом знает.
Но от ошибок никто не застрахован, тем более, когда речь идет о нашем налоговом законодательстве, которое изобилует различными правовыми коллизиями.
Поэтому с необходимостью вносить изменения в налоговую отчетность рано или поздно сталкивается каждый бухгалтер. К тому же общеизвестно, что не ошибается только тот, кто ничего не делает. А ошибка при исчислении на лога или сбора (обязательного платежа) может привести как к занижению, так и к завышению налоговых обязательств предприятия.
Для налогоплательщика имеет важное значение, кто первый обнаружит ошибку, связанную с занижением налогового обязательства, - бухгалтер или сотрудник контролирующего органа.
Если бухгалтер обнаружит такую ошибку сам и успеет ее исправить до начала проверки контролирующего органа, то наказание будет минимальным. Обнаружение ошибки контролирующим органом чревато более весомыми наказаниями как для самого бухгалтера, так и для предприятия в целом.
Следовательно, если бухгалтер допустит ошибки, которые приведут к возникновению претензий со стороны контролирующих органов, предприятию грозят имущественные потери в виде штрафов, пени и т.д., которые бухгалтер вряд ли сможет компенсировать из своего кармана.
Лишь на первый взгляд может показаться, что исправить ошибку в налоговой декларации или расчете достаточно просто. На самом деле процедура исправления ошибок имеет свои особенности.
Прежде всего бухгалтер должен четко знать, в каких случаях следует подавать Уточняющий расчет, а когда можно корректировать данные в самой декларации (расчете).
При своевременном обнаружении и исправлении ошибки многих неприятностей можно избежать.
Виды ошибок в налоговой отчетности
Ошибка - искажение информации в налоговых декларациях или расчетах в результате арифметических и логических погрешностей в учетных записях и группировках, недосмотр в полноте учета или неправильное представление фактов хозяйственной деятельности и расчетов. При составлении налоговых деклараций и расчетов могут быть допущены ошибки вследствие:
- ошибок в математических подсчетах;
- неверной интерпретации норм налогового законодательства;
- невнимательности;
- мошенничества.
Основные виды ошибок, которые могут иметь место в налоговых декларациях и расчетах, можно сгруппировать следующим образом:
- ошибки в ведении учета;
- отсутствие ведения учета; случайные ошибки (арифметические просчеты, ошибки при заполнении отчетных форм и случайные неправильные проводки);
- повторяющиеся ошибки;
- ошибки, связанные с незнанием вопросов налогового законодательства и незнанием правовых основ финансово-хозяйственной деятельности.
В налоговом учете ошибки исправляют за тот период, когда они были допущены. В этом случае приходится исправлять налоговые декларации (расчеты), которые уже были сданы. Для этого нужно либо подать новую декларацию (расчет), если предельный срок подачи таких деклараций (расчетов) еще не истек, либо включить исправления в декларацию (расчет) за следующий отчетный период, или же подать Уточняющий расчет с правильной суммой к уплате. Причем использовать надо те бланки Уточняющих расчетов, которые действовали в соответствующем периоде.
Таким образом, влияние ошибок на показатели налоговой отчетности зависит от их характера (рис. 1).
С Рисунком 1 можна ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".
Под мошенничеством понимается преднамеренное неправильное отражение и представление данных учета и отчетности одним или несколькими лицами из руководства или служащими предприятия, включающее манипуляцию учетными записями и фальсификацию первичных документов, регистров отчетности, умышленное изменение записей в учете, искажение смысла хозяйственных операций и нарушение правил, определенных законодательством и учетной политикой предприятия.
Преднамеренные ошибки в налоговой отчетности заключаются в сознательном искажении должностными лицами налогоплательщика данных в налоговых декларациях и расчетах.
Искажение налоговой отчетности - неверное отражение и представление данных в налоговой отчетности в связи с нарушением со стороны персонала налогоплательщика установленных нормативными документами правил ведения налоговой отчетности.
Преднамеренные ошибки совершаются в корыстных целях для введения в заблуждение контролирующих органов и с целью занижения налогового обязательства по тому или иному налогу или сбору (обязательному платежу).
Непреднамеренное искажение налоговой отчетности является результатом непреднамеренных действий (или бездействия) персонала налогоплательщика. Оно может быть следствием арифметических или логических ошибок в учетных записях, ошибок в расчетах, недосмотра в полноте учета, неправильного отражения в учете фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества.
Что такое арифметические и методологические ошибки?
По разъяснениям ГНАУ, изложенным в Письме № 9018/7/23-3317, под термином “арифметическая ошибка” следует понимать ошибки или описки, допущенные налогоплательщиком при заполнении деклараций (расчетов) или приложений к ним, в частности, при выполнении арифметических действий, предусмотренных при исчислении объекта налогообложения с целью определения налоговых обязательств по налогу, сбору, обязательному платежу (сложение или вычитание соответствующих строк), а также описки, допущенные при переносе данных из приложений, на основании которых заполняются соответствующие строки декларации или расчеты (неправильно поставленная запятая при применении единицы измерения, неправильно перенесенный итог из приложения и др.).
Аналогичные ошибки могут быть допущены и при ведении налогового учета в соответствующих регистрах, а также при переносе данных налогового учета, например, из регистров в декларацию по налогу на прибыль предприятия или в приложения к ней.
В свою очередь, под “методологической ошибкой” следует понимать ошибку, допущенную налогоплательщиком при составлении им декларации или расчета, которая заключается в неправильном применении или неприменении ставок налогообложения или коэффициентов при определении налогового обязательства по тому или иному налогу, сбору (обязательному платежу).
В Письме № 9018/7/23-3317 ГНАУ также разъясняет, что в каждом конкретном случае сотрудникам налоговых органов следует объективно учитывать причины и обстоятельства, вызвавшие возникновение таких ошибок, и применять штрафные санкции при наличии достаточных оснований относительно намерений умышленного уклонения от уплаты налоговых обязательств с учетом размеров занижения объекта налогообложения.
Когда можно обойтись без
подачи уточняющего расчета
Подпунктом 4.1.1 п.4.1 ст. 4 Закона № 2181 предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налогового обязательства, которую указывает в налоговой декларации или расчете, кроме случаев, когда контролирующий орган:
- обязан самостоятельно определить сумму налогового обязательства плательщика налогов, потому что является ответственным за начисление отдельного налога или сбора согласно действующему законодательству (подпункт “г” пп.4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закона № 2181);
- определяет суммы налогового обязательства косвенными методами в соответствии с п. 4.3 ст. 4 Закона № 2181.
Налоговая отчетность, полученная контролирующим органом от налогоплательщика как налоговая декларация (расчет), заполненная им вопреки правилам, указанным в утвержденном порядке ее заполнения, может быть не признана таким контролирующим органом как налоговая декларация (расчет), если в ней не указаны обязательные реквизиты, она не подписана соответствующими должностными лицами или не скреплена печатью плательщика налогов.
В этом случае, если контролирующий орган обращается к налогоплательщику с письменным предложением предоставить новую налоговую декларацию или расчет с исправленными показателями (с указанием оснований неприема предыдущей), такой налогоплательщик имеет право:
- предоставить такую новую декларацию или расчет вместе с уплатой соответствующего штрафа;
- обжаловать решение налогового органа в порядке апелляционного согласования.
Если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных ст. 15 Закона № 2181) налогоплательщик самостоятельно выявляет ошибки в показателях ранее поданной налоговой декларации или расчета, то такой налогоплательщик имеет право предоставить Уточняющий расчет (абзац 2 п. 5.1 ст. 5 Закона № 2181).
Налогоплательщик имеет право не подавать такой расчет, если уточненные показатели указываются им в составе налоговой декларации или расчета за любой последующий налоговый период, в течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены. Форма Уточняющих расчетов определяется в порядке, установленном для налоговых деклараций (расчетов).
Пунктом 17.2 ст. 17 Закона № 2181 предусмотрено также, что налогоплательщик, который до начала его проверки контролирующим органом самостоятельно выявляет факт занижения налогового обязательства прошедших налоговых периодов, обязан:
а) или направить Уточняющий расчет и уплатить сумму такой недоплаты и штраф в размере 5% такой суммы до подачи такого Уточняющего расчета, или
б) отразить сумму такой недоплаты в составе декларации (расчета) по этому налогу, предоставляемой за следующий налоговый период, увеличенную на сумму штрафа в размере 5% такой суммы, с соответствующим увеличением общей суммы налогового обязательства по этому налогу.
Если после подачи декларации (расчета) за отчетный период налогоплательщик предоставляет новую декларацию (расчет) с исправленными показателями до окончания предельного срока подачи декларации (расчета) за такой же отчетный период, то штрафы, определенные в п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181, не применяются.
При самостоятельном доначислении суммы налоговых обязательств административные штрафы не налагаются.
Это правило не применяется, если:
а) налогоплательщик не предоставляет налоговую декларацию или расчет за период, в котором произошла недоплата налогового обязательства;
б) судом установлено совершение преступления должностными лицами налогоплательщика или физическим лицом - плательщиком налогов по умышленному уклонению от уплаты указанного налогового обязательства.
Необходимо обратить внимание на то, что исправление ошибки, которая привела к занижению налогового обязательства, путем включения соответствующих показателей в налоговую декларацию или расчет может быть осуществлено лишь в составе декларации (расчета), которая подается за следующий налоговый период (п.17.2ст. 17Закона № 2181).
Здесь необходимо обратить внимание на очень существенный момент, связанный с порядком исправления ошибок, который заключается в том, что п. 5.1 ст. 5 Закона № 2181 предоставляет налогоплательщику право не подавать Уточняющий расчет, если такие уточненные показатели указываются им в составе налоговой декларации (расчета) за любой следующий налоговый период, в течение которого такие ошибки были самостоятельно выявлены, а вот п. 17.2 ст. 17 этого же Закона освобождает от применения штрафных санкций только в том случае, когда занижен-. ное налоговое обязательство отражено в декларации (расчете) в следующем отчетном периоде.
Например, если допущено занижение налогового обязательства в декларации по НДС за январь, то исправить его в декларации по НДС можно только за февраль, а при подаче этой декларации за периоды после февраля нужно подавать уже Уточняющий расчет.
Если налогоплательщик все же рискнет включить исправление по заниженному налоговому обязательству в любые отчетные периоды, которые не подпадут под определение “следующего”, то не исключена возможность применения штрафных санкций в полном объеме.
Таким образом, при обнаружении ошибок в налоговой декларации (расчете) налогоплательщик должен внести в нее дополнения и изменения. К таким неточностям относятся не отражение или неполнота сведений или ошибки, приводящие к занижению суммы налога, подлежащей уплате.
Ни для кого не секрет, что инспекторы с недоверием относятся к налогоплательщикам, которые очень часто используют возможность исправления своих ошибок путем подачи Уточняющего расчета. Налоговики усматривают в этом попытку помешать им в осуществлении контроля.
Однако судьи признают право предприятий на подачу Уточняющих расчетов в любом количестве и считают, что каждый корректирующий документ должен быть рассмотрен контролирующими органами.
В Письме № 6901/7/16-1117 ГНАУ уточнила, что в случае, если у налогоплательщика была проведена документальная проверка и по ее результатам была доначислена или уменьшена сумма налога, определенная налогоплательщиком к уплате в бюджет или к возмещению из бюджета, то за отчетные периоды, за которые проведена проверка, как правило, Уточняющий расчет подаваться не должен, поскольку все ошибки должны быть выявлены в результате проверки.
Исключение составляет лишь случай, когда проверка проведена неквалифицированно1, ошибки не выявлены, а наличие ошибок в проверенном отчетном периоде доказано плательщиком документально. В этом случае в отношении лиц, проводивших проверку, должно быть проведено служебное расследование и применены соответствующие меры воздействия, а Уточняющий расчет должен быть принят.
Необходимо также принять во внимание случаи, когда по результатам исправления ошибки возникает необходимость возврата излишне уплаченных или не возмещенных сумм. Такие суммы могут быть возвращены плательщику только в том случае, если с момента осуществления переплаты или возникновения права на возмещение минуло не более 1095 дней, как это предусмотрено п. 15.3 ст. 15 Закона № 2181.
Случаи исправления ошибок, допущенных в уже сданных налоговых отчетах, без подачи Уточняющих расчетов, а с помощью налоговых деклараций или расчетов представим на рис. 2.
С Рисунком 2 можна ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".
Порядок подачи уточняющих расчетов
Уточняющий расчет предназначен для исправления неточности, допущенной в первоначальном налоговом отчете. Причин появления искаженных данных в декларациях (расчетах) может быть много: от банальной описки до намеренной “отсрочки” налоговых платежей. Однако в любом случае, для того, чтобы предприятие или фирма расплатились за свою оплошность только минимальными штрафами, бухгалтеру предстоит приложить немалые усилия.
В случае если ошибки были совершены налогоплательщиком или налоговым агентом в поданном им налоговом расчете и это привело к завышению или занижению налога, подлежащего перечислению в бюджет и ошибка не была выявлена в следующем отчетном периоде, налоговый агент должен подать Уточняющий расчет.
Уточняющий расчет представляется за один налоговый период (месяц или квартал) независимо от количества исправляемых ошибок, допущенных в налоговой декларации (расчете) за этот отчетный период.
Если же ошибки выявлены в налоговых декларациях (расчетах) за разные отчетные периоды, то за каждый налоговый период нужно представить отдельный Уточняющий расчет.
Если в ранее поданной налоговой декларации (расчете) было допущено занижение налогового обязательства, то налогоплательщик должен начислить штраф в любом случае, то есть независимо от имеющейся переплаты по этому виду налога.
Поскольку налоговые обязательства в соответствии с действующим законодательством определяются плательщиком в налоговых декларациях (расчетах) за каждый отчетный период (месяц или квартал), то и Уточняющие расчеты в случае выявления ошибок подаются плательщиком за каждый соответствующий отчетный период.
При этом штрафные санкции в случае установления занижения налогового обязательства также начисляются за каждый отчетный период, независимо от итогов задекларированного значения (отрицательного или положительного) суммы расчетов с бюджетом за предыдущие или последующие отчетные периоды.
Предельные сроки подачи налоговых декларации (расчетов) установлены пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181, а вот Уточняющие расчеты можно представлять в любое время, но до начала проверки предприятия контролирующим органом (п. 17.2 ст. 17 Закона № 2181).
Целесообразно отметить, что как Уточняющий расчет, так и налоговая декларация (расчет), в которой отражено исправление самостоятельно выявленной ошибки, могут быть не только непосредственно поданы в налоговый орган, но и высланы в его адрес почтой согласно пп. 4.1.7 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 и Порядку № 799. При этом:
- налоговая декларация (расчет), в которой отражено исправление ошибок показателей налоговой декларации (расчета), предельный срок представления которой уже минул, может быть выслана в адрес налогового органа не позднее чем за 10 дней (дата отправления на почтовом штемпеле) до окончания предельного срока, установленного для представления декларации (расчета) за следующий отчетный период, в котором такая ошибка была выявлена;
- Уточняющий расчет может быть выслан в адрес налогового органа в любой момент (но с учетом сроков давности, определенных ст. 15 Закона № 2181);
- новая декларация (расчет) за такой же период с исправленными показателями, высылаемая налогоплательщиком после подачи декларации (расчета) за отчетный период до окончания предельного срока представления этой декларации (расчета), может быть также выслана в адрес налогового органа не позднее чем за 10 дней (дата отправления на почтовом штемпеле) до окончания предельного срока, установленного для представления декларации (расчета) за этот отчетный период.
При этом необходимо обратить внимание на положение пп. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закона № 2181 в части возможности отправки в адрес налогового органа до окончания предельного срока представления (но без учета указанного десятидневного срока) указанных выше деклараций (расчетов), в случае если служебное (должностное) лицо налогового органа не выполняет свою обязанность по их приему.
В случае не выполнения служебным (должностным) лицом налогового органа своей обязанности по приему Уточняющего расчета налогоплательщик может использовать также право, предоставленное ему указанным пп. 4.1.2 в части возможности отправки в адрес налогового органа указанных расчетов, а может и не использовать, поскольку, как отмечалось выше, указанные Уточняющие расчеты могут быть отправлены налоговому органу в любой момент без учета указанного выше десятидневного срока (но с учетом сроков давности, определенных ст. 15 Закона № 2181).
Если почтовое отправление утеряно или испорчено, то налогоплательщик в течение 5 рабочих дней со дня получения уведомления об этом обязан выслать почтой или предоставить лично (по своему выбору) налоговой инспекции (администрации) второй экземпляр такой налоговой декларации (расчета).
При заполнении Уточняющего расчета:
- суммы, которые не были учтены в налоговой декларации (расчете) предыдущего периода, в Уточняющем расчете отражаются со знаком (+);
- суммы, которые были излишне учтены в налоговой декларации (расчете) предыдущего периода, в Уточняющем расчете отражаются со знаком (-).
Случаи исправления ошибок, допущенных в уже сданных налоговых отчетах, с подачей Уточняющих расчетов представим на рис. 3.
С Рисунком 3 можна ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".
Порядок заполнения Уточняющих расчетов по наиболее массовым видам налогов и сборов (обязательных платежей) мы рассмотрим в следующих номерах журнала.
_______________
1Но в этом случае, как правило, следует повторная проверка контролирующих органов.
Список использованных документов
Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III “О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами”
Порядок № 799 - Порядок оформления почтовых отправлений с вложением материалов отчетности, расчетных документов и деклараций, утвержденный Постановлением КМУ от 28.07.1997 г. №799
Письмо № 9018/7/23-3317 - Письмо ГНАУ от 06.07.2001 г. № 9018/7/23-3317 “О применении штрафных санкций в случае выявления арифметических или методологических ошибок в поданной плательщиком налогов налоговой декларации”
Письмо № 6901/7/16-1117 -- Письмо ГНАУ от 25.05.2001 г. № 6901/7/16-1117 “О внесении изменений в налоговую отчетность по налогу на добавленную стоимость”
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 9-10 (739-740),
01 марта 2010 г.
Подписной индекс 40783