На несчастных практикантов еще и «несчастные» взносы?
ВОПРОС: Наше предприятие имеет «общепитовскую» специализацию. Несколько раз в год мы принимаем на практику учащихся профильного ПТУ. За работу, выполненную во время прохождения производственной практики, учащимся начисляется заработная плата, часть которой они получают непосредственно на руки.
Из этой части зарплаты мы производим удержание НДФЛ, а страховые взносы в ПФУ и фонды социального страхования на нее не начисляем.
Недавно на предприятии рабочим органом исполнительной дирекции ФСС от несчастных случаев проводилась плановая проверка, в ходе которой было выявлено неначисление страховых взносов на зарплату практикантов. По акту проверки страховые взносы были доначислены вместе с суммой пени, а к должностным лицам предприятия применены админштрафы. Разъясните, пожалуйста, начисляются ли страховые взносы в фонды социального страхования на суммы заработной платы учащихся, которые в соответствии с договором с ПТУ проходят производственную практику на предприятии?
ОТВЕТ: Будем разбираться.
В соответствии со ст. 37 Закона от 10.02.98 г. № 103/98-ВР «О профессионально-техническом образовании» учащиеся, слушатели профессионально-технических учебных заведений (далее - практиканты) имеют право на оплату труда во время производственного обучения и практики в соответствии с законодательством. Напомним также, что Порядок предоставления рабочих мест для прохождения учащимися, слушателями профессионально-технических учебных заведений производственного обучения и производственной практики утвержден Постановлением КМУ от 07.06.99г. № 992 (далее - Порядок № 992).
Пунктом 7 Порядка № 992 установлено, что практиканты на время производственной практики не включаются в состав (список) работников предприятия. Однако на них в полной мере распространяются правила внутреннего распорядка. К тому же практиканты подлежат социальному и прочему страхованию наравне с соответствующими работниками предприятия (п. 10 Порядка № 992).
Согласно п. 17 Порядка № 992 за все работы, выполненные практикантами во время производственной практики, предприятие обязано начислить им заработную плату по установленным системам оплаты труда согласно нормам, расценкам, ставкам (окладам) с учетом коэффициентов, доплат и надбавок. При этом, как следует из п. 18 того же Порядка, 50% зарплаты, начисленной практикантам, получающим стипендию и питание, могут идти на счет ПТУ.
Следовательно, непосредственно практикантам заработная плата действительно может быть выплачена в размере 50% суммы, определенной для оплаты их труда. Естественно, из этой «половинной» зарплаты, являющейся доходом практиканта, удерживается НДФЛ.*
Перейдем к страховым взносам.
Прежде всего, еще раз напомним, что практиканты в состав работников предприятия не включаются, однако зарплата им начисляется.
Обращаем внимание на то, что согласно п/п. 2.1.8 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5 (далее - Инструкция № 5), оплата труда работников, не состоящих в штате предприятия (при условии что расчеты производятся предприятием непосредственно с работниками), за выполнение работ, в частности, согласно договорам между предприятиями о предоставлении рабочей силы, в том числе учащихся, проходящих производственную практику на предприятии, входит в состав основной заработной платы. Некоторые специалисты в этой связи считают, что начисленная практикантам заработная плата, непосредственно выплачиваемая им, является объектом для начисления и удержания страховых взносов в ПФУ и фонды социального страхования на общих основаниях по общеустановленным правилам.
Мы с таким подходом не согласны.
Аргументация по поводу неначисления взносов в ПФУ содержится в консультации замдиректора Департамента поступления доходов - начальника отдела методологии обеспечения платежей в ПФУ Л. Щипки, опубликованной в «Вестнике налоговой службы Украины» № 24/2008 на с. 60.
Анализ ст. 11 Закона «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» позволяет прийти к выводу, что практиканты не являются застрахованными лицами, поскольку не работают на условиях трудового договора, не выполняют работы по договорам гражданско-правового характера. Поэтому, считает Л, Щипка, страховые ПФУ-взносы на зарплату практикантов не начисляются.
Что касается взносов в другие фонды социального страхования, то согласно законодательству о социальном страховании базой для начисления и удержания страховых взносов в ФСС («безработный» и «нетрудоспособный») является оплата труда наемных работников, а в «безработный» Фонд - дополнительно и суммы выплат физлицам за выполнение работ (услуг) по договорам гражданско-правового характера, подлежащие обложению НДФЛ.
Поскольку практиканты не являются наемными работниками предприятия, на котором проходят практику, они не подлежат обязательному страхованию на случай безработицы и в связи с временной утратой трудоспособности.
Аналогичное мнение по этому вопросу имеет и директор Департамента политики государственного социального страхования Минтруда Е. Скрипник. В консультации, опубликованной в газете «Праця і зарплата» № 2/2005 на с. 17, разъясняется, что страховые взносы на фонд оплаты труда практикантов в ПФУ, ФСС на случай безработицы и в связи с временной нетрудоспособностью не начисляются.
Говоря о взносах в ФСС от несчастного случая, Е. Скрипник обращает внимание на ст. 8 Закона «Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности», согласно которой учащиеся в период прохождения производственной практики на предприятиях подлежат обязательному страхованию от несчастного случая.
Поэтому, считает специалист Минтруда, работодатели обязаны начислять страховые взносы на фонд оплаты труда практикантов только в «несчастный» Фонд согласно страховому тарифу в зависимости от класса профессионального риска производства, к которому отнесено предприятие.
Неудивительно, что данный вывод поддержан и в письме Исполнительной дирекции ФСС от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины от 18.08.2008 г. № 1342-06-1. В нем также даются ссылки на ст. 8 указанного Закона и на п/п. 2.1.8 Инструкции № 5, а затем резюмируется, что «расходы на оплату труда практикантам ПТУ за выполнение работ включаются в фонд оплаты труда, и на их сумму начисляются страховые взносы на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастных случаев на производстве».
В то же время, как подчеркивается в письме Минобразования и науки Украины от 21.10.2007 г. № 10/2-476, рассматриваемая ст. 8 Закона не действует, поскольку нет механизма отчисления взносов учащихся, студентов и т. п. в ФСС от несчастных случаев.
Правда, как мы понимаем, этот акцент касается только несчастных случаев во время учебно-воспитательного процесса в учебном заведении. Во время же производственной практики, полагает Минобразования и науки, учащиеся зачисляются в штат предприятия**, получают заработную плату, у них отчисляют*** денежные средства в ФСС от несчастных случаев и поэтому они имеют право на возмещение морального и материального ущерба.
Подведем итоги.
Итак, угроза начисления взносов существует только в отношении «несчастного» соцстраха. Ввиду единодушия разных ведомств по поводу «несчастного» Фонда осторожные предприятия будут производить начисления взносов на выплаты практикантам.
Смелые же предприятия могут утверждать, что механизма начисления «несчастных» взносов в ситуации с практикантами все-таки нет.
Обращаем внимание на то, что согласно Закону от 22.02.2001 г. № 2272-ІІІ «О страховых тарифах на общеобязательное государственное социальное страхование от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности» субъекты хозяйственной деятельности уплачивают страховые взносы по тарифам - в процентах к фактическим расходам на оплату труда именно наемных работников. А чем наемные работники из «несчастного» Закона отличаются от наемных же работников из Законов, обходящихся без практикантов,- «безработного» и «нетрудоспособного»! Да ничем.
Конечно, упомянутая выше статья 8 «несчастного» Закона обязует страховать практикантов. А вот как и за чей счет - она не говорит. Может быть, страховать должно пропускающее через себя зарплатные суммы учебное заведение Минобразования? Почему сразу - предприятие, проводящее практику? Так что смелые могут и поспорить.
_________________
* В бухгалтерской периодике высказывается мнение, что для целей налогообложения выплаты за выполненные практикантами работы не являются заработной платой. Обоснование следующее: в соответствии с п. 3.10 Положения об организации учебно-производственного процесса в профессионально-технических учебных заведениях, утвержденного приказом Минобразования и науки от 30.05.2006 г. № 419, вся сумма, начисленная за выполненные работы учащимся ПТУ во время прохождения практики, перечисляется на счет ПТУ, а предприятие не производит выплаты непосредственно практикантам. Поэтому делается вывод, что НДФЛ из указанных выплат удерживать не нужно вообще - даже из 50% (см., например, «Налоги и бухгалтерский учет» № 53/2007, с. 41-43).
** А на самом деле - не зачисляются!
*** На самом деле - у них ничего не отчисляют, а взносы начисляются работодателями!
"Бухгалтер" № 10, март (II) 2010 г.
Подписной индекс 74201