КОНСУЛЬТУЄ ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Департамент адміністрування податку на додану вартість
Податок на додану вартість
Структура освіти включає дошкільну освіту, загальну середню освіту, позашкільну освіту, професійно-технічну освіту, вищу освіту, післядипломну освіту, аспірантуру, докторантуру, самоосвіту.
Згідно зі ст. 47 Закону № 1060-ХІІ піеляди-пломною освітою є спеціалізоване вдосконалення освіти та професійної підготовки особи шляхом поглиблення, розширення й оновлення їїпрофесійних знань, уміньта навичок або отримання іншої професії, спеціальності на основі здобутого раніше освітньо-кваліфікаційного рівня та практичного досвіду.
До закладів післядипломної освіти належать академії, інститути (центри) підвищення кваліфікації, перепідготовки, вдосконалення, навчально-курсові комбінати; підрозділи вищих навчальних закладів (філіали, факультети, відділення та ін.); професійно-технічні навчальні заклади; науково-методичні центри професійно-технічної освіти; відповідні підрозділи в організаціях та на підприємствах.
Заклади післядипломної освіти можуть працювати за очною, вечірньою, заочною формами навчання, мати філіали і вести науково-дослідну роботу.
Форми, терміни і зміст навчання, методичної та науково-дослідної діяльності визначаються закладами післядипломної освіти за погодженням із замовником.
Педагогічну діяльність у навчальних закладах здійснюють педагогічні працівники, у вищих навчальних закладах III і IV рівнів акредитації та закладах післядипломної освіти - науково-педагогічні працівники.
Відповідність освітніх послуг державним стандартам і вимогам визначається засновником навчального закладу, Міносвіти України, Міносвіти АР Крим, міністерствами і відомствами, яким підпорядковані навчальні заклади, місцевими органами управління освітою шляхом ліцензування, інспектування, атестації та акредитації навчальних закладів у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
ПИТАННЯ 1. Чи має право навчальний заклад, який надає послуги з післядипломного навчання, на застосування пільги, передбаченої пп. 5.1.3 п. 5.1 ст. 5 Закону № 168/97-ВР?
ПИТАННЯ 2. Чи було правомірним у 2008 р. здійснення погашення короткотермінового кредиту та відсотків у банку за рахунок коштів, які знаходилися на спеціальному рахунку з ПДВ?
ПИТАННЯ 3. Приватний підприємець подавав декларацію з ПДВ з від'ємним значенням без додатків 2 та 3 (у період з грудня 2005 р. та впродовж 2006 р.), при цьому в декларації заповнювались рядки 22.2, 23, 24, 26. Як можна виправити цю помилку?
ПИТАННЯ 4. За результатами перевірки відшкодування ПДВ підприємству органами податкової служби з податкового кредиту знято суми ПДВ, сплачені за: питну воду для працівників підприємства, миючі засоби для прибирання приміщення та обслуговування санітарних вузлів (засоби гігієни); поліпшення основних фондів, а саме встановлення автомагнітоли на вантажний автомобіль. Чи правомірні в цьому випадку дії податківців?
ПИТАННЯ 5. Який порядок обкладання ПДВ операції з поставки путівок на санаторно-курортне лікування за рахунок коштів Фонду соціального страхування з тимчасової втрати працездатності застрахованим особам та членам їхніх сімей?
ВІДПОВІДЬ 1. Відповідно до пп. 5.1.3 п. 5.1 ст. 5 Закону № 168/97-ВР звільняються від оподаткування операції з поставки послуг з виховання та освіти дітей дитячими музичними та художніми школами, школами мистецтв, будинками культури; послуг з дошкільного виховання, початкової, середньої, професійно-технічної та вищої освіти закладами, які мають спеціальний дозвіл (ліцензію) на поставку таких послуг незалежно від їх організаційно-правового статусу та форми власності згідно з переліком таких послуг, визначеним Кабінетом Міністрів України, а також послуг з розміщення учнів або студентів в інтернатах або гуртожитках.
Визначення термінів, що використовуються в Законі № 168/97-ВР, наведено у ст. 1 цього Закону. При цьому зазначено, що інші терміни використовуються у значеннях, визначених законами з питань оподаткування або іншими законами, у частині, що не суперечить цьому Закону та іншим законам з питань оподаткування.
Відповідно до ст. 1 Закону № 1775-111 ліцензія - це документ державного зразка, який засвідчує право ліцензіата на провадження зазначеного в ньому виду господарської діяльності протягом визначеного строку за умови виконання ліцензійних умов.
Відповідно до ст. 2 цього Закону ліцензування у сфері освіти здійснюється згідно із законами, що регулюють відносини у цій сфері.
Статтею 18 Закону № 1060-ХІІ передбачено, що навчальні заклади створюються, зокрема, підприємствами, установами, організаціями незалежно від форм власності відповідно до соціально-економічних, національних, культурно-освітніх потреб у них за наявності необхідної матеріально-технічної, науково-методичної бази, педагогічних кадрів.
Діяльність навчальних закладів розпочинається за наявності ліцензії на здійснення діяльності, пов'язаної з наданням послуг для одержання освіти і підготовкою фахівців різних рівнів кваліфікації. Ліцензія видається у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Пунктом 2 Порядку ліцензування освітніх послуг, затвердженого постановою № 1019, визначено, яка діяльність з надання освітніх послуг підлягає ліцензуванню.
Навчальні заклади та інші юридичні особи або фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності розпочинають діяльність з надання освітніх послуг, зазначених у п. 2 Порядку № 1019, після отримання ліцензії для провадження діяльності з надання освітніх послуг, а відокремлені структурні підрозділи (філії, представництва тощо) навчального закладу - після проведення ліцензування із внесенням їх до ліцензії навчального закладу.
Пунктом 7 Порядку № 1019 визначено, що ліцензування послуг з післядипломного навчання у сфері професійно-технічної та вищої освіти (за винятком послуг з перепідготовки) проводиться у разі, коли передбачається видача документа про освіту державного зразка.
Отже, навчальний заклад, який надає послуги з післядипломного навчання без отримання ліцензії для провадження діяльності з надання таких послуг, не має права на застосування пільги, передбаченої пп. 5.1.3 п. 5.1 ст. 5 Закону № 168/97-ВР.
ВІДПОВІДЬ 2. Згідно з нормою п. 11.21 ст. 11 Закону № 168/97-ВР яка діяла до 01.01.2009 р., сума ПДВ, що підлягала сплаті до бюджету сільськогосподарськими підприємствами усіх форм власності за реалізовані ними молоко, худобу, птицю, вовну, а також за молочну продукцію та м'ясопродукти, вироблені у власних переробних цехах, повністю залишалась у розпорядженні цих сільськогосподарських підприємств і спрямовувалась на підтримку власного виробництва тваринницької продукції та продукції птахівництва.
Постановою № 805 визначено порядок застосування цього пункту, згідно з яким на підставі даних бухгалтерського обліку сільськогосподарські товаровиробники щомісяця складали окрему податкову декларацію з ПДВ з поставлених ними молока, худоби, птиці, вовни, а також молочної продукції та м'ясопродуктів, вироблених у власних переробних цехах. Разом з декларацією з ПДВ за відповідний звітний період сільськогосподарські товаровиробники мали подавати до органу державної податкової служби за місцем реєстрації довідку про цільове використання сум ПДВ за попередній звітний період, форма та зміст якої визначаються ДПА України за погодженням з Мінагропо-літики Укр'аїни.
Абзацом четвертим п. 12 Порядку № 805 зазначено, що на підставі даних бухгалтерського та податкового обліку сільськогосподарський товаровиробник складає декларацію з ПДВ з реалізованої продукції, товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, крім операцій з продажу переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою, і в терміни, передбачені законодавством для звітності, подає її до органів ДПС. Одночасно з декларацією з ПДВ за відповідний звітний період сільськогосподарські товаровиробники подають до органу державної податкової служби за місцем реєстрації довідку про цільове використання сум ПДВ за попередній звітний період, форма та зміст якої визначаються ДПА України за погодженням з Мінагрополітики України.
ДПА України та Мінагрополітики України на виконання постанови № 573 та з метою підвищення ефективності контролю за цільовим використанням сум ПДВ сільськогосподарськими товаровиробниками, які скористалися режимами оподаткування, визначеними пунктами 11.21 та 11.29 ст. 11 Закону № 168/97-ВР, листом № 37-21-1-12/10699 та № 14884/7/15-2317, затвердили форму Довідки щодо цільового використання сум ПДВ сільськогосподарськими товаровиробниками, які скористалися режимами, визначеними пунктами 11.21 та 11.29 ст. 11 Закону, яка подається до органу податкової служби одночасно з декларацією з ПДВ. У Довідці чітко визначено напрями витрачання коштів зі спеціального рахунку. Кошти, витрачені на все інше, вважаються нецільовим використанням. Згідно з абзацом третім п. 8 Порядку № 805 за використання дотації не за цільовим призначенням керівники сільськогосподарських підприємств несуть відповідальність згідно із законом. Контроль за використанням коштів ПДВ здійснюють управління агропромислового розвитку районних, головні управління агропромислового розвитку обласних і управління промисловості та агропромислового розвитку Севастопольської міської держадміністрацій, Мінагрополітики АР Крим та споживчі товариства спільно з відповідними органами державної податкової служби і фінансовими органами (п. 13 Порядку № 805).
Враховуючи зазначене, у 2008 р. погашення короткотермінового кредиту та відсотків у банку за рахунок коштів, які знаходились на спецрахунку з ПДВ, вважаються нецільовим використанням.
ВІДПОВІДЬ 3. У період з грудня 2005 р. та впродовж 2006 р. відповідно до вимог наказу № 166 діяв Порядок заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, форма податкової декларації з ПДВ та форми додатка 2 “Розрахунок суми, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету” і додатка 3 “Розрахунок суми бюджетного відшкодування”.
Пунктом 4.2 вищезазначеного Порядку передбачається одночасне подання з податковою декларацією з ПДВ усіх додатків до неї, передбачених цим Порядком.
Відповідно до п. 5.10 Порядку № 166 сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду, з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього звітного періоду зазначається в рядку 27 декларації з ПДВ.
Розрахунок суми, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету (додаток 2 до податкової декларації з ПДВ) заповнює платник податку, який має суми заниження заявленого ним бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної податковим органом відповідно до пп. 7.7.7 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, та/або суму бюджетного відшкодування минулих звітних періодів, яка зараховується у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних податкових періодів.
Крім того, Розрахунок суми бюджетного відшкодування (додаток 3 до податкової декларації з ПДВ) подається платником податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування відповідно до пп. 7.7.2 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР при заповненні рядка 24 податкової декларації з ПДВ звітного періоду.
Але відповідно до пп. 5.12.1 п. 5.1.2 Порядку № 166 зазначений Розрахунок не може бути подано особою, яка:
зареєстрована як платник цього податку менше ніж за 12 календарних місяців до місяця, за результатами якого подається заява на бюджетне відшкодування, та/або мала обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів);
не провадила діяльність протягом останніх 12 календарних місяців.
При цьому відповідно до пп. 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 Закону № 168/97-ВР платник податку може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів (рядок 26 податкової декларації з ПДВ). Зазначене рішення відображається платником податку в податковій декларації, яку він подає за результатами звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування (у додатку 3 до податкової декларації з ПДВ) наступних податкових періодів.
Враховуючи викладене та виходячи з вимог пп. 4.4.1 п. 4.4 Порядку № 166, у разі виправлення помилок у рядках поданої раніше декларації, при заповненні яких мають додаватися додатки, до уточнюючого розрахунку чи декларації, до якої включено уточнені показники, мають додаватися відповідні додатки, що містять інформацію щодо уточнених показників.
ВІДПОВІДЬ 4. Згідно з п. 1.32 ст. 1 Закону № 334/94-ВР під господарською діяльністю розуміють будь-яку діяльність особи, спрямовану на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формі, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
До складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці (пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).
Крім того, згідно з пп. 5.3.9 п. 5.3 цієї етапі передбачено включення до складу валових витрат лише тих витрат, які підтверджено відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення та зберігання яких передбачено правилами ведення податкового обліку.
Отже, якщо товариство придбаває або виготовляє товари (у тому числі у разі їх імпорту) та послуги з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, то сума ПДВ, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), належить до податкового кредиту звітного періоду, який визначається відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20% від звичайної ціни на такі товари (послуги) та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 6.1 ст. 6 та ст. 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду.
У разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Крім того, не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР).
Щодо податкового обліку ПДВ, сплаченого у складі вартості матеріалів, використаних для поліпшення основних фондів (установлення автомагнітоли), то він здійснюється за правилами, викладеними у п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, згідно з якими платник податку має право включати до складу податкового кредиту суми ПДВ, сплачені (нараховані) у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), але за умови, що відповідно до пп. 5.2.10 п. 5.2 ст. 5 Закону № 334/94-ВР суми витрат, пов'язаних з поліпшенням основних фондів у межах, установлених пп. 8.7.1 цього Закону, та суми перевищення балансової вартості основних фондів і нематеріальних активів над вартістю їх продажу визначено у порядку, встановленому ст. 8 цього Закону.
Отже, право на податковий кредит з ПДВ, сплачений за питну воду, миючі засоби для прибирання приміщення та обслуговування санітарних вузлів (засоби гігієни), за поліпшення основних фондів (установлення автомагнітоли на вантажний автомобіль) у товариства виникає лише у разі їх використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
ВІДПОВІДЬ 5. Згідно з пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону № 168/97-ВР об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України.
Операції з поставки путівок на санаторно-курортне лікування застрахованим особам та членам їхніх родин є об'єктом оподаткування ПДВ і підлягають оподаткуванню на загальних підставах за ставкою 20% незалежно від того, здійснюється реалізація таких путівок безоплатно, за повну чи за часткову компенсацію, та незалежно від джерела уплати вартості путівок.
Однак при визначенні бази оподаткування з поставки путівок слід ураховувати вимоги ст. 4 Закону № 168/97-ВР щодо необхідності застосування звичайних цін у разі поставки товарів (послуг) безкоштовно або за цінами, що більш як на 20% нижчі за звичайну ціну.
Відповідно до пп. 5.1.9 п. 5.1 ст. 5 цього Закону операції з поставки путівок на санаторно-курортне лікування, оздоровлення та відпочинок на території України фізичних осіб віком до 18 років звільняються від обкладання ПДВ.
Згідно з п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР платник ПДВ у разі здійснення оподатковуваних операцій має право на податковий кредит, який складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) для використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності.
Якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника.
У разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.
Перелік використаних нормативних документів:
Закон України № 168/97-ВР від 03.04.97 р. “Про податок на додану вартість” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. “Про оподаткування прибутку підприємств” (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР, зі змінами та доповненнями)
Закон України № 1060-ХІІ від 23.05.91 р. “Про освіту” (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 1775-III від 01.06.2000 р. “Про ліцензування певних видів господарської діяльності” (зі змінами та доповненнями)
Постанова Кабінету Міністрів України № 573 від 23.04.2003 р. “Про внесення змін до постанов Кабінету Міністрів України від 26 лютого 1999 р. № 271 і від 12 травня 1999 р. № 805”
Постанова Кабінету Міністрів України № 805 від 12.05.99 р. “Про Порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільвькогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі” (зі змінами та доповненнями, за текстом - Порядок № 805)
Постанова Кабінету Міністрів України № 1019 від 08.09.2007 р. “Про ліцензування діяльності з надання освітніх послуг” (за текстом - Порядок № 1019)
Постанова Кабінету Міністрів України № 1200 від 03.11.97 р. “Про Порядок та норми надання послуг з харчування учнів у професійно-технічних училищах та середніх навчальних закладах, операції з надання яких звільняються від оподаткування податком на додану вартість” (зі змінами та доповненнями)
Наказ ДПА України № 166 від 30.05.97 р. “Про затвердження форми податкової декларації та Порядку її заповнення і подання” (зареєстровано в Мін'юсті України від 09.07.97 р. за № 250/2054, зі змінами та доповненнями, за текстом - Порядок № 166)
Лист ДПА України, Мінагрополітики України № 37-21-1-12/10699, № 14884/7/15-2317 від 24.09.2003 р. “Про форму Довідки щодо цільового використання сум ПДВ”
Наталія БОНДАРЕНКО,
оглядач “Вісника”,
за сприяння:
Юрія ЛАПШИНА,
директора Департаменту,
та Алли КОКОНОВОЇ,
начальника відділу
розгляду звернень
“Вісник податкової служби України” № 26 липень 2009 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)