Спеціальний режим оподаткування ПДВ
операцій з поставки продукції, виготовленої на давальницьких умовах
Внесення законодавчих доповнень сільськогосподарські товаровиробники чекали з нетерпінням, оскільки чинні податкові норми не давали їм чіткої відповіді на низку нагальних питань.
Нагадаємо, що з 1 січня поточного року згідно із Законом України від 31.11.2008 р. № 639-VІ “Про першочергові заходи щодо запобігання негативним наслідкам фінансової кризи та про внесення змін до деяких законодавчих актів України” набрала чинності ст. 8-1 Закону України від 03.04.98 р. № 168/97-ВР “Про податок на додану вартість” (за текстом Закон № 168/97-ВР), згідно з якою викладено в новій редакції спеціальний режим оподаткування ПДВ діяльності у сфері сільського й лісового господарства та рибальства.
Норми цієї етапі поширюються на сільськогосподарські підприємства, які здійснюють підприємницьку діяльність у сфері сільського й лісового господарства та рибальства, основною діяльністю яких є поставка сільськогосподарських товарів, які самостійно вирощено, відгодовано, виловлено, зібрано (заготовлено) суб'єктом спеціального режиму оподаткування.
Перелік видів діяльності, на які поширюються норми ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2009 р. № 23 “Про затвердження переліку видів діяльності, на які поширюються норми статті 8-1 Закону України “Про податок на додану вартість” (за текстом - постанова № 23).
При практичному застосуванні норм ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР та постанови № 23 виникло неоднозначне розуміння механізму реалізації законодавчих норм в частині поширення спеціального режиму оподаткування на продукцію, виготовлену на давальницьких умовах із сировини, власне вирощеної, відгодованої, виловленої або заготовленої сільськогосподарськими підприємствами. Для врегулювання ситуацій, які виникають у зв'язку з цим, нагадаємо платникам податку норму п. 4.4 ст. 4 Закону України від 21.12.2000 р. № 2181-III “Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами”, відповідно до якої у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, припускає неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, то рішення приймається на користь платника податку.
З метою недопущення неоднозначного (множинного) трактування та усунення конфліктних ситуацій між контролюючими органами та платниками податку Законом України від 21.05.2009 р. № 1403-VІ “Про внесення змін до Закону України “Про податок на додану вартість” щодо застосування норм спеціального режиму оподаткування для сільгосптоваровиробників при реалізації власної продукції” (за текстом - Закон № 1403-VІ) внесено доповнення до чинних норм ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР. Цей Закон набирає чинності з дня його опублікування (надруковано в газеті “Урядовий кур'єр” від 18.06.2009 р. № 107).
Давальницька сільськогосподарська сировина
Законом № 1403-VI запроваджується поняття “виробництво продукції на давальницьких умовах із сировини, яка вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовляється) безпосередньо платником податку”, згідно з яким відповідно до пп. 8-1.15.5 п.8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР необхідно вважати операцію з поставки сільськогосподарської сировини замовником (власником) - суб'єктом спецрежиму виробнику (переробнику) та прийняття останнім для переробки (обробки, збагачення чи використання) на готову продукцію на виробничих потужностях такого виробника (переробника) за відповідну плату без отримання права власності на таку продукцію.
Крім цього, Законом № 1403-VIІ внесено доповнення до абзацу першого п.8-1.6 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР, відповідно до якого продукція, вироблена на давальницьких умовах із сировини, вирощеної, відгодованої, виловленої або зібраної (заготовленої) безпосередньо платником податку, прирівнюється до сільськогосподарських товарів.
Таким чином, доповнення до п.8-1.6 ст. 8-1 та пп. 8-1.15.5 п. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР дають право сільськогосподарським підприємствам (за відповідності іншим законодавчим вимогам) поширити спеціальний режим оподаткування ПДВ на операції з поставки ними продукції, виготовленої на давальницьких умовах із сировини, вирощеної, відгодованої, виловленої або зібраної (заготовленої) безпосередньо цим сільськогосподарським підприємством.
Приклад. Якщо сільськогосподарське підприємство самостійно виростило цукровий буряк, який передало на виробництво цукру на давальницьких умовах переробному підприємству, то при продажу такого цукру сільськогосподарським підприємством ПДВ, нарахований у вигляді податкових зобов'язань, включається до податкової декларації з ПДВ (скороченої), форма та порядок заповнення якої затверджено наказом ДПА України від 21.01.2009 р. № 8 “Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість” (за текстом - наказ № 8). При цьому якщо сума ПДВ, визначена як різниця між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту декларації з ПДВ звітного податкового періоду, матиме позитивне значення, то ця сума повністю залишається у розпорядженні сільськогосподарського підприємства та використовується в порядку, встановленому п. 8-1.2 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР. При наявності від'ємного значення декларації з ПДВ звітного податкового періоду таке від'ємне значення суми ПДВ не переноситься до податкового кредиту наступного звітного податкового кредиту, а включається до складу валових витрат виробництва та обігу платника податку.
Продукція, самостійно виготовлена
(оброблена, перероблена та/або консервована)
із сировини,власне вирощеної, відгодованої
сільськогосподарськими підприємствами
Відповідно до чинної норми пп. 8-1.15.2 п. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР до діяльності у сфері сільського господарства належать:
виробництво продукції рослинництва (рослинних культур), вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих грунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей);
виробництво продукції тваринництва (свійських сільськогосподарських тварин, птахівництва, кролівництва, бджільництва, а також розведення шовкопрядів, змій та інших плазунів або слимаків та інших наземних ссавців, безхребетних та комах); а також їх обробка, переробка та/або консервація.
Отже, згідно із зазначеною законодавчою нормою до діяльності у сфері сільського господарства належать обробка, переробка та/ або консервація лише продукції тваринництва (за умови, що продукція тваринництва відгодовується безпосередньо платником податку - суб'єктом спеціального режиму оподаткування). При цьому продукція обробки, переробки та/або консервації продукції рослинництва відсутня.
Слід зауважити, що постанова № 23 не містить у переліку будь-якої діяльності з обробки, переробки та/або консервації, за винятком обробки та/або консервації риби або інших прісноводних (обробку та/або консервацію риби або інших прісноводних включено до переліку, затвердженого цією постановою).
Законом № 1403-VІ вносяться доповнення до редакції пп. “а” пп. 8-1.15.2 пп. 8-1.15 ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР, згідно з якими до діяльності у сфері сільського господарства належать також обробка, переробка та/або консервація продукції рослинництва (за умови, що продукція рослинництва вирощується безпосередньо платником податку-суб'єктом спеціального режиму оподаткування), а не лише виробництво самої продукції рослинництва. Таким чином, запровадження цієї норми дасть змогу сільськогосподарським підприємствам застосовувати спеціальний режим оподаткування до операцій з постачання готової продукції, одержаної в результаті обробки, переробки, консервації власно вирощеної продукції рослинництва.
Приклад. Сільськогосподарським підприємством самостійно вирощено та законсервовано огірки. На операції з поставки таких консервованих огірків має поширюватися спеціальний режим оподаткування. Податкові зобов'язання, нараховані на об'єкт оподаткування, яким є поставка консервованих огірків, відображаються в декларації з ПДВ (скороченої), форма та порядок заповнення якої затверджено наказом № 8.
Зауважимо, що оскільки повний перелік видів діяльності, на які поширюються норми ст. 8-1 Закону № 168/97-ВР, затверджується Кабінетом Міністрів України, то до постанови № 23 мають бути внесено зміни відповідно до законодавчих.
Дотації сільськогосподарським підприємствам
Пунктом 11.21 ст. 11 Закону № 168/97-ВР встановлено, що переробні підприємства всіх форм власності суму ПДВ, яка має сплачуватися до бюджету за реалізовані ними молоко та молочну продукцію, м'ясо та м'ясопродукти, спрямовують у повному обсязі для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко і м'ясо в живій вазі. Тобто дотації переробними підприємствами виплачуються сільськогосподарським товаровиробникам за рахунок коштів ПДВ, які надходять від постачання переробними підприємствами молока та молочної продукції, а також м'яса та м'ясопродуктів.
Щодо іншої продукції (крім м'яса та м'ясопродуктів), отриманої в результаті переробки худоби, закупленої у живій вазі, то слід зазначити, що за такою іншою продукцією ПДВ у загальновстановленому порядку сплачується до бюджету, а не спрямовується на виплату дотацій сільськогосподарським товаровиробникам.
Переробні підприємства, які дотримуються норм п. 11.21 ст. 11 Закону № 168/97-ВР, мають подавати податкову декларацію з ПДВ (переробного підприємства), форма та порядок заповнення якої затверджено наказом ДПА України від 28.04.2009 р. № 221 “Про внесення змін до податкової звітності з податку на додану вартість”.
Порядок обліку та використання коштів, спрямованих на виплату дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 02.04.2009 р. № 291 “Порядок обліку та використання коштів, спрямованих на виплату дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі”.
Людмила ПОНОМАРЕНКО,
консультант
“Вісник податкової служби України” № 25 липень 2009 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)