ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Податок на додану вартість
Оподаткування ПДВ діяльності з медичної практики
Підтримка державою господарської діяльності у сфері охорони здоров'я визначається Основами законодавства про охорону здоров'я. Комплекс спеціальних заходів, пов'язаних з поліпшенням здоров'я, підвищенням санітарної культури, запобіганням захворюванням та інвалідності, діагностикою, допомогою особам з гострими і хронічними захворюваннями й реабілітацією хворих та інвалідів, що здійснюється особами, які мають спеціальну освіту, є діяльністю з медичної практики. Провадження такої діяльності дозволяється лише за наявності відповідної ліцензії.
Безпосередньо охорону здоров'я населення забезпечують заклади охорони здоров'я, які здійснюють підприємницьку діяльність у сфері охорони здоров'я. Розглянемо, зокрема, порядок оподаткування ПДВ операцій зі здійснення суб'єктом господарювання медичної практики за такими спеціальностями, як онкологія, неврологія, нейрохірургія, онкоотоларингологія, променева терапія, радіологія, пульмонологія, рентгенологія.
Відповідно до пп. 5.1.8 п. 5.1 ст. 5 Закону № 168/97-ВР звільняються від оподаткування ПДВ операції з поставки послуг у сфері охорони здоров'я згідно з переліком, установленим Кабінетом Міністрів України, закладами охорони здоров'я, що мають ліцензію на поставку таких послуг, а також з поставки послуг реабілітаційними установами для інвалідів і дітей-інвалідів, що мають ліцензію на поставку таких послуг.
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України було прийнято постанову № 1602, якою затверджено Перелік послуг з охорони здоров'я (у тому числі медико-санітарної допомоги, судово-медичної і судово-психіатричної експертизи), операції з надання яких закладами охорони здоров'я, які мають спеціальний дозвіл на надання таких послуг, не звільняються від обкладання ПДВ (далі - Перелік).
До Переліку, наприклад, належать послуги з проведення:
профілактичних медичних оглядів з винесенням висновку про стан здоров'я на прохання громадян;
медичного огляду осіб для отримання дозволу на право отримання та носіння зброї громадянам, за винятком військовослужбовців і посадових осіб, носіння зброї яких передбачено законодавством; для отримання відповідних документів на виїзд громадян за кордон за викликом родичів, що проживають у зарубіжних країнах, для оздоровлення в зарубіжних лікувальних або санаторних закладах за власним бажанням, а також у службові відрядження (за винятком державних службовців, робота яких пов'язана з такими виїздами і які мають відповідні медичні документи);
для отримання посвідчення водія транспортного засобу;
медичного обслуговування громадян за їх бажанням у медичних закладах з поліпшеним сервісним обслуговуванням. Зауважимо, що це поняття застосовується тільки до стаціонарних закладів та відділень закладів охорони здоров'я, в яких крім медичного та необхідного побутового обладнання палати для перебування хворих оснащені додатково телевізорами, телефонами, кондиціонерами та іншими побутовими приладами, обладнанням, килимами тощо, призначеними для підвищення комфортності перебування, та оплату яких у частині визначення вартості таких послуг згодні здійснювати хворі. Не може вважатися поліпшеним сервісним обслуговуванням наявність медичного обладнання будь-якого рівня, наявність холодильника в палаті та кількість у ній хворих. До поліпшеного сервісного обслуговування не належить також обладнання холів та інших загальних приміщень холодильниками, телевізорами, м'якими меблями, килимами тощо як в амбулаторних, так і в стаціонарних закладах та відділеннях закладів охорони здоров'я;
медичного контролю осіб, які займаються фізичною культурою і спортом в оздоровчих закладах, тощо.
Отже, операції з надання всіх інших (крім визначених в Переліку) послуг з охорони здоров'я (у тому числі медико-санітарної допомоги, судово-медичної та судово-психіатричної експертизи) закладами охорони здоров'я, які мають спеціальний дозвіл на надання таких послуг незалежно від джерел покриття їх вартості, звільняються від обкладання ПДВ.
Тобто для отримання права на застосування пільги щодо операцій з поставки послуг у сфері охорони здоров'я мають виконуватись дві обов'язкові вимоги, а саме такі операції повинні:
не бути включеними до Переліку;
надаватися закладами охорони здоров'я за наявності спеціального дозволу (ліцензії) на проведення відповідних видів послуг.
Визначення закладів охорони здоров'я регламентовано ст. 3 Основ законодавства про охорону здоров'я, згідно з якою заклади охорони здоров'я - це підприємства, установи й організації, завданням яких є забезпечення різноманітних потреб населення в галузі охорони здоров'я шляхом надання медико-санітарної допомоги, включаючи широкий спектр профілактичних і лікувальних заходів або послуг медичного характеру, а також виконання інших функцій на основі професійної діяльності медичних працівників.
Перелік закладів охорони здоров'я затверджено наказом № 385.
Виходячи з викладеного, оскільки онкологію, неврологію, нейрохірургію, онкоотоларингологію, променеву терапію, радіологію, пульмонологію, рентгенологію окремо не включено до Переліку, то за умови, що ці медичні послуги надаються закладом охорони здоров'я, операції з їх поставки підпадають під дію пп. 5.1.8 п. 5.1 ст. 5 Закону № 168/97-ВР та, відповідно, звільняються від оподаткування ПДВ, за винятком надання таких послуг як складових тих, які включено до Переліку.
Крім того, якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, що призначаються для їх використання в операціях, які звільняються від оподаткування згідно зі ст. 5 зазначеного Закону, то суми ПДВ, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника (пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР).
У разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) при їх виготовленні або придбанні податку, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду (пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР).
Нагадуємо, що згідно з пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 цього Закону та п. 9 Порядку № 165 для операцій, що оподатковуються і звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні, тобто при одночасній поставці одному покупцю як оподатковуваних товарів (послуг), так і звільнених від оподаткування продавець складає окремі податкові накладні (не допускається заповнення в одній накладній одночасно графи 10 та граф 7 - 9).
У разі поставки товарів (послуг), звільнення віл оподаткування яких передбачено Законом № 168/97-ВР та іншими нормативно-правовими актами, у розділі шостому та графі 10 податкової накладної робиться позначка «Без ПДВ» з обов'язковим посиланням на відповідний пункт (підпункт), статтю такого нормативноправового акта (п. 10 Порядку № 165).
Обсяг здійснених платником операцій, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 5 Закону № 168/97-ВР, зазначається у рядку 4 «Операції, які звільнені від оподаткування» розділу першого декларації з ПДВ. При цьому до декларації платником додається довідка довільної форми, засвідчена підписом керівника чи головного бухгалтера та печаткою (чи підписом платника, якщо платник - фізична особа), із зазначенням виду операції та пункту цього Закону чи іншого нормативно-правового акта, відповідно до якого таку операцію звільнено від оподаткування ПДВ.
До розділу другого «Податковий кредит» (рядки 10 - 15) декларації з ПДВ окремо за цілями використання (здійснення операцій, які підлягають оподаткуванню, звільнені від оподаткування, не є об'єктом оподаткування) включаються обсяги придбання (виготовлення, будівництва, спорудження) з ПДВ або без ПДВ товарів (послуг), основних фондів на митній території України, імпортованих товарів, послуг, отриманих на митній території України від нерезидента з метою їх подальшого використання у межах господарської діяльності платника податку, а також тих, які не призначаються для їх використання у господарській діяльності або придбані з метою їх використання для поставки послуг за межами митної території України, місце поставки яких визначається відповідно до п. 6.5 ст. 6 Закону № 168/97-ВР.
Перелік використаних нормативних документів
Основи законодавства України про охорону здоров'я від 19.11.92 р. № 2801-ХІІ (зі змінами та доповненнями, за текстом - Основи законодавства про охорону здоров'я)
Закон України № 168/97-ВР від 03.04.97 р. «Про податок на додану вартість» (зі змінами та доповненнями)
Постанова Кабінету Міністрів України № 1602 від 05.10.98 р. «Про послуги з охорони здоров'я, операції з надання яких закладами охорони здоров'я, які мають спеціальний дозвіл на надання таких послуг, звільняються від обкладення податком на додану вартість»
Наказ ДПА України №165 від 30.05.97 р. «Про затвердження форми податкової накладної та порядку її заповнення» (зареєстровано в Мін'юсті України 23.06.97 р. за № 233/2037, зі змінами та доповненнями, за текстом - Порядок №165)
Наказ Мінохорони здоров'я України №385 від 28.10.2002 р. «Про затвердження переліків закладів охорони здоров'я, лікарських, провізорських посад та посад молодших спеціалістів з фармацевтичною освітою у закладах охорони здоров'я» (зареєстровано в Мін'юсті України 12.11.2002 р. за № 892/7180)
Маргарита АЛЬБІНА,
заступник директора Департаменту контролю за
відшкодуванням податку на додану вартість
“Вiсник податкової служби України” № 19 травень 2010 р.
передплатнi iндекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)