ВЫСШИЙ АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СУД УКРАИНЫ
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
08.04.2010 N К-16160/07
О признании недействительными
налоговых уведомлений-решений
Коллегия судей Высшего административного суда Украины, при участии представителей истца - <...>, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества с иностранными инвестициями (далее - ЗАО) нач постановление Днепропетровского апелляционного хозяйственного суда от 21 июня 2007 года по делу N А37/12-07 по иску к Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными плательщиками налогов в г.Днепропетровске (далее - СГНИ) о признании недействительными налоговых уведомлений-решений, установила:
ЗАО (далее - истец) был заявлен иск к СГНИ (далее - ответчик) о признании недействительными налоговых уведомлений-решений СГНИ об уменьшении суммы бюджетного возмещения по налогу на добавленную стоимость в связи с их несоответствием требованиям действующего законодательства Украины.
Постановлением хозяйственного суда Днепропетровской области от 20 февраля 2007 года иск удовлетворен, признаны недействительными налоговые уведомления-решения СГНИ.
Постановлением Днепропетровского апелляционного хозяйственного суда от 21 июня 2007 года постановление хозяйственного суда Днепропетровской области от 20 февраля 2007 года отменено, в иске отказано.
В кассационной жалобе ЗАО, ссылаясь на нарушение судом апелляционной инстанции норм материального права, просит отменить постановление Днепропетровского апелляционного хозяйственного суда от 21 июня 2007 года и оставить в силе постановление хозяйственного суда Днепропетровской области от 20 февраля 2007 года.
В возражении на кассационную жалобу СГНИ, ссылаясь на то, что постановление Днепропетровского апелляционного хозяйственного суда от 21 июня 2007 года является законным и обоснованным, а положения кассационной жалобы никоим образом это не опровергают, просит отказать в удовлетворении кассационной жалобы и оставить без изменений постановление суда апелляционной инстанции.
Заслушав доклад судьи-докладчика, объяснения присутствующих в судебном заседании представителей сторон, проверив доводы кассационной жалобы относительно соблюдения правильности присвой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, обстоятельств по делу, коллегия судей пришла к выводу, что кассационная жалоба ворению с учетом следующего, ущих инстанций установлено неплановую выездную документальную проверку ЗАО по вопросу правильности аявленного к возмещению налога на дооавленную стоимость.
В акте проверки было установлено нарушение истцом подпункта 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", что было выражено в завышении истцом в декабре 2005 года суммы налогового кредита на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную в составе цены за услуги предпродажной подготовки в сети розничной торговли, в связи с чем сумма подтвержденного бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость по декларации за январь 2006 года уменьшается.
19.04.2006 г. СГНИ на основании акта проверки приняла налоговое уведомление-решение, которым согласно п/п. "б" п/п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закона Украины "О порядке погашения налоговых обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" уменьшила ЗАО сумму бюджетного возмещения (в том числе заявленного в счет уменьшения налоговых обязательств следующих периодов) по налогу на добавленную стоимость за январь 2006 года.
СГНИ провела внеплановую выездную документальную проверку ЗАО по вопросу правильности и достоверности заявленного к возмещению налога на добавленную стоимость за январь, февраль 2006 года, по результатам которой был составлен акт от 5 мая 2006 года.
В акте проверки было установлено нарушение истцом подпункта 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", что было выражено в завышении истцом в январе 2006 года суммы налогового кредита на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную в составе цены за услуги предпродажной подготовки в сети розничной торговли, в связи с чем сумма подтвержденного бюджетного возмещения налога на добавленную стоимость по декларации за февраль 2006 года уменьшается.
16.05.2006 г. СГНИ на основании акта проверки от 5 мая 2006 года приняла налоговое уведомление-решение, которым согласно п/п. "б" п/п. 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закона Украины "Опорядке погашения налоговых обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" уменьшила ЗАО сумму бюджетного возмещения (в том числе заявленного в счет уменьшения налоговых обязательств следующих периодов) по налогу на добавленную стоимость за февраль 2006 года.
Указанные налоговые уведомления-решения от 19 апреля 2006 года и от 16 мая 2006 года были обжалованы истцом в административном порядке, в результате чего его жалобы были оставлены без удовлетворения, а ответчиком были приняты налоговые уведомления-решения на аналогичные суммы уменьшения бюджетного возмещения.
Так, в актах проверки установлено, что реализацию готовой продукции ЗАО осуществляет на территории Украины через сеть дистрибьюторов согласно условиям дистрибьюторских соглашений, заключенных между истцом и дистрибьюторами. Однако у истца отсутствуют документы, подтверждающие факт розничной торговли готовой продукцией, но в состав валовых затрат и налогового кредита по налогу на добавленную стоимость включены суммы относительно услуг предпродажной подготовки в сети розничной торговли. Кроме того, в актах сделан вывод, что предпродажная подготовка не касается хозяйственной деятельности истца. Таким образом, в соответствии с требованиями п/п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" ЗАО в декабре 2005 года и в январе 2006 года была завышена сумма налогового кредита на сумму налога на добавленную стоимость, уплаченную в составе цены за услуги предпродажной подготовки в сети розничной торговли.
Суд первой инстанции, удовлетворяя исковые требования, исходил из того, что отсутствуют основания для исключения из состава налогового кредита предприятия расходов на предпродажную подготовку продукции истца и дистрибьюторские услуги, поскольку они не противоречат действующему законодательству и направлены на обеспечение спроса на продукцию истца, следовательно, направлены на обеспечение получения в будущем доходов от ее производства, поэтому относятся к хозяйственной деятельности истца в понимании налогового законодательства. Исследовав предоставленные договоры, суд первой инстанции пришел к выводу, что их предметом является предоставление услуг, которые связаны с реализацией продукции истца, и указал, что спорные расходы истца заключаются в оплате стоимости услуг контрагентов по предпродажной подготовке его продукции, а также услуг дистрибьюторов по продвижению продукции истца на рынке путем продажи ее торговым агентам.
Суд апелляционной инстанции, отменяя решения суда первой инстанции и отказывая в удовлетворении исковых требований, исходил из того, что расходы, связанные с реализацией товара дистрибьютором другим покупателям, в том числе расходы по предпродажной подготовке, являются хозяйственной деятельностью дистрибьютора и в соответствии с п. 5.1 ст. 5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" связаны с хозяйственной деятельностью именно дистрибьютора и являются его расходами.
Однако с такими выводами суда апелляционной инстанции коллегия судей согласиться не может ввиду следующего.
Правоотношения, возникающие в связи с формированием плательщиком налога на прибыль и налога на добавленную стоимость валовых затрат и налогового кредита, регулируются статьей 5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и статьей 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость".
Так, п/п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" (по состоянию на момент возникновения спорных правоотношений) предусмотрено, что налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной пунктом 6.1 статьи 6 и статьей 8-1 данного Закона, в течение такого отчетного периода в связи с приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.
В соответствии с п. 5.1 ст. 5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" определяющим признаком валовых затрат является их связь с хозяйственной деятельностью плательщика налога. При этом неотъемлемой характерной чертой хозяйственной деятельности в налоговых правоотношениях является ее направленность на получение дохода в денежной, материальной или нематериальной формах (п. 1.32 ст. 1 данного Закона).
Подпунктом 5.2.1 пункта 5.2 статьи 5 этого же Закона установлено, что в состав валовых затрат включаются суммы любых расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией и ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, с учетом ограничений, установленных подпунктами 5.3-5.8 данной статьи.
Отсюда следует, что правильность формирования плательщиком налогов валовых затрат и налогового кредита требует наличия связи расходов плательщика налогов на приобретение услуг с его хозяйственной деятельностью, которая состоит в намерении плательщика налога получить пользу от приобретенных услуг. При отсутствии же последнего отсутствуют основания для уменьшения базы обложения налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость за счет валовых затрат и налогового кредита.
Как усматривается из материалов дела, истец является производителем растительного масла и его оптовым продавцом, основная деятельность истца состоит в выпуске подсолнечного масла и сопутствующей продукции. Такой статус истца означает, что для него регулярной, постоянной и существенной является деятельность, связанная с производством подсолнечного масла.
01.10.2005 г. между истцом (продавец) и <...> было заключено дистрибьюторское соглашение (далее - соглашение) в связи с тем, что продавец имеет желание распространять, продвигать на рынок и реализовывать продукцию на территории Украины.
Согласно п. 1.2 ст. 1 соглашения продавец назначил <...> своим дистрибьютором продукции на определенной территории, а дистрибьютор соглашается действовать в качестве неэксклюзивного дистрибьютора на территории и условиях, определенных данным соглашением. Дистрибьютор покупает рафинированное дезодорированное масло под зарегистрированным знаком для товаров и услуг "Олейна" у продавца и организует на [соответствующей] территории прямые и непрямые поставки продукции в соответствии с требованиями, указанными в приложении 2, а также исполняет все прочие обязательства относительно указанных выше действий.
Согласно п. 1.3 ст. 1 соглашения с целью увеличения объемов продажи, удержания и завоевания рыночных позиций продукции продавец поручает, а дистрибьютор берет на себя обязательства предоставить услуги по продвижению продукции на рынке по следующим направлениям, в частности, но не исключительно: подготовка товарных партий к участию в акциях в торговых точках; размещение рекламной продукции продавца в торговых точках; оформление продукции по установленным стандартам мерчандайзинга; подготовка и организация рекламных акций и/или стимулирующих мероприятий для потребителей по активизации продажи продукции в торговых точках; совершение других законных действий для удержания позиции продукции на рынке и постоянного расширения позиции продукции; совершение действий по поддержанию заинтересованности покупателей; расширение объема продукции, которая была продана торговым точкам; расширение объема продукции, которая была продана розничным точкам по их заказу; обеспечение стандартов размещения продукции в розничных торговых точках согласно приложению 8; выполнение месячных, квартальных и годовых планов продажи; выполнение сезонных планов и выполнение планов по количеству торговых точек.
Согласно п. 3.1 ст. 3 соглашения "Права и обязанности продавца" продавец продает и поставляет дистрибьютору продукцию на основе приема заказов дистрибьютора к исполнению, которые предоставляются продавцу на условиях базиса поставки ИНКОТЕРМС-2000 СРТ, склад дистрибьютора.
Согласно п. 4.1 ст. 4 соглашения "Права и обязанности дистрибьютора" дистрибьютор покупает, осуществляет хранение (складирование), распространение и реализацию продукции розничным торговым точкам и другим покупателям на территории, согласованной с покупателем.
Согласно ст. 6 соглашения "Услуги по продвижению продукции на рынке" (в редакции дополнительного соглашения N 1 к соглашению) в целях увеличения объемов продажи, удержания и завоевания рыночных позиций продукции продавец поручает и оплачивает, а дистрибьютор берет на себя обязательства предоставить продавцу услуги по продвижению товара на рынке путем выполнения объемов продажи согласно заказам розничных точек (развозка транспортом дистрибьютора); интенсификации стимулирования сбыта продукции через механизмы цепочки продажи. Вознаграждение, полученное дистрибьютором за предоставление этой услуги, является целевым и используется только по согласованию с региональным менеджером по продаже продавца. Продавец определяет по своему усмотрению осуществление предоплаты услуг, указанных в данном пункте, или осуществление их оплаты по факту предоставления таких услуг; выполнение месячной продажи; удержание позиции товара на рынке путем выполнения квартального задания продажи; удержание позиции товара на рынке путем выполнения годового задания продажи; дистрибьютор имеет право на получение вознаграждения за предоставленные услуги в случае высококачественного предоставления услуг, которое подтверждается заверенными представителями сторон данного соглашения актами о соблюдении условий этой сделки. Цена услуг, указанных в данном пункте, согласовывается сторонами в приложении 5 к данному дистрибьюторскому соглашению, являющемся его неотъемлемой частью, и может изменяться ежемесячно в большую или меньшую сторону путем корректировки общей суммы вознаграждения за предоставленные услуги на корректирующий коэффициент, применяемый для сегментарного развития продажи продавца и акцентирования целевого потребления продукции продавца. Указанный коэффициент исчисляется исходя из удельного веса продажи дистрибьютора в определенном сегменте рынка, объема его продажи через торговые сети и других факторов, определяющих позицию дистрибьютора на рынке. Механизм определения корректирующего коэффициента определяется сторонами в приложении 5 к данному соглашению, являющемся его неотъемлемой частью, сумма коэффициента отражается сторонами в соответствующем акте о соблюдении условий данной сделки. Услуга считается предоставленной на дату подписания обеими сторонами акта, который подтверждает сдачу-приемку результатов предоставленных услуг. Стоимость предоставленных услуг за соответствующий период перечисляется продавцом в течение пятнадцати банковских дней после окончания соответствующего периода при условии наличия вышеуказанных актов, подписанных представителями обеих сторон.
Судебная коллегия соглашается с заключением суда первой инстанции, что такие услуги, как продвижение товара на рынке, развозка товара, обеспечение стандартов размещения продукции в розничных торговых точках, связаны с хозяйственной деятельностью истца. Следовательно, стоимость таких услуг может быть отнесена в состав валовых затрат и налогового кредита истца в соответствии с положениями Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" и Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость".
Согласно п/п. 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в состав валовых затрат плательщика налога относятся расходы на проведение предпродажных и рекламных мероприятий относительно товаров (работ, услуг), которые продаются (предоставляются) таким плательщиком налога.
По содержанию данной статьи отнесение в состав валовых затрат сумм, уплаченных в связи с предпродажной подготовкой товаров, не зависит от наличия у плательщика налога права собственности на товар, а имеет значение только факт продажи плательщиком налога товара, в отношении которого осуществляется такая предпродажная подготовка.
Судом первой инстанции правильно указано, что расходы, связанные с оплатой предпродажной подготовки продукции истца и дистрибьюторских услуг, направлены на обеспечение спроса на его продукцию, а следовательно, направлены на обеспечение получения в будущем доходов по ее производству. Кроме того, является обоснованным заключение суда, что целями такого договора являются увеличение объемов продажи товара истца, удержание и завоевание рыночных позиций продукции истца.
Учитывая изложенное, коллегия судей соглашается с заключением суда первой инстанции, что расходы истца на предпродажную подготовку продукции, а также услуги дистрибьюторов по продвижению продукции истца на рынке путем продажи ее торговым агентам дистрибьютора в розничной торговле, уплаченные в составе цены за услуги предпродажной подготовки в сети розничной торговли, относятся к хозяйственной деятельности истца.
При таких обстоятельствах коллегия судей соглашается с заключением суда первой инстанции, что истцом не были нарушены требования п/п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", истцом правомерно был сформирован налоговый кредит, а у ответчика не было оснований для уменьшения налогового кредита.
В соответствии со ст. 226 Кодекса административного судопроизводства Украины суд кассационной инстанции отменяет судебное решение суда апелляционной инстанции и оставляет в силе решение суда первой инстанции, которое принято в соответствии с законом и отменено или изменено ошибочно.
С учетом вышеизложенного постановление Днепропетровского апелляционного хозяйственного суда от 21 июня 2007 года подлежит отмене с оставлением в силе постановления хозяйственного суда Днепропетровской области от 20 февраля 2007 года.
Руководствуясь ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, 226, 230, 231, частью пятой ст. 254 Кодекса административного судопроизводства Украины, коллегия постановила:
Кассационную жалобу ЗАО удовлетворить.
Постановление Днепропетровского апелляционного хозяйственного суда от 21 июня 2007 года отменить, а постановление хозяйственного суда Днепропетровской области от 20 февраля 2007 года оставить в силе.
Постановление вступает в законную силу с момента провозглашения и может быть обжаловано в Верховный Суд Украины по исключительным обстоятельствам в течение одного месяца со дня открытия таких обстоятельств.