КОНСУЛЬТУЄ ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Департамент адміністрування податку на додану вартість
Податкова накладна
Податкові накладні.
Особливості заповнення, надання та обліку
Складання та надання податкової накладної здійснюється платниками ПДВ відповідно до п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР та Порядку № 165.
Підпунктом 7.2.4 п. 7.2 ст. 7 цього Закону встановлено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому ст. 9 зазначеного Закону.
Податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку в податковому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника ПДВ.
Покупець товарів (послуг) при отриманні товарів та податкової накладної може вимагати від постачальника документи для підтвердження того, що він дійсно є платником ПДВ і має право виписки податкових накладних. Таким документом є Свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість. Крім того, інформацію про реєстрацію суб'єктів господарювання платниками податку на додану вартість можна перевірити на офіційному веб-сайті ДПА України www.sta.gov.ua.
Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця, і оскільки така накладна є звітним податковим і водночас розрахунковим документом, то законом установлено обов'язкові вимоги щодо її заповнення.
Вимоги щодо заповнення податкової накладної
Вимоги щодо заповнення податкової накладної визначено пп. 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР. Зокрема, належним чином оформлена податкова накладна має містити зазначені окремими рядками:
порядковий номер податкової накладної;
дату виписки податкової накладної;
повну або скорочену назву, зазначену в статутних документах юридичної особи, або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість;
податковий номер платника податку (продавця та покупця);
місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ;
опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм);
повну або скорочену назву, зазначену в статутних документах отримувача;
ціну поставки без урахування податку;
ставку податку та відповідну суму податку в цифровому значенні;
загальну суму коштів, які підлягають сплаті з урахуванням податку.
Відповідно до п. 3 Порядку № 165 порядковий номер податкової накладної відповідає порядковому номеру в Реєстрі отриманих та виданих податкових накладних.
Нумерацію податкових накладних у Реєстрі отриманих та виданих податкових накладних платник податку може здійснювати за власним вибором: або розпочинати нумерацію з першого номера кожного звітного податкового періоду (помісячне, щокварталу), або здійснювати нумерацію наростаючим підсумком з початку року.
Якщо податкова накладна містить реквізити, які не відповідають вимогам пп. 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, то такий платник не має права включати суму ПДВ, зазначену в такій податковій накладній, до податкового кредиту.
Наприклад, якщо податкова накладна містить старі реквізити підприємства продавця (чи покупця),, зазначено неправильний індивідуальний номер платника-продавця (чи покупця), зазначена в податковій накладній назва платника-продавця (чи покупця) не відповідає назві, зазначеній у статутних документах, чи відсутній хоча б один з обов'язкових реквізитів, то така податкова накладна не може вважатися заповненою відповідно до законодавства і бути підставою для формування податкового кредиту покупцем.
Якщо платником податку в назві підприємства-покупця зазначено скорочену назву, зазначену в статутних документах, то це не вважатиметься порушенням податкового законодавства, і суму ПДВ за такою податковою накладною (за умови виконання інших вимог) може бути включено до податкового кредиту.
Крім того, податкова накладна має заповнюватися з дотриманням вимог Закону № 8312-ХІ, зокрема українською або російською мовою. При цьому в разі неможливого перекладу з іноземної мови торгової марки або найменування товару державною мовою та з метою збереження ідентифікації такого товару у графі 3 «Номенклатура поставки товарів (послуг) продавця» податкової накладної допускається зазначати назву торгової марки та у вигляді абревіатури номенклатуру товару без перекладу державною мовою.
При здійсненні операцій з поставки послуг, що вимірюються лише у вартісному виразі, розділ І податкової накладної заповнюється таким чином: у графі 3 зазначається номенклатура послуги, графі 4 - «грн.», графі 5 - «послуга/проценти» тощо.
Згідно з п. 1 Порядку № 165 податкова накладна може друкуватися поліграфічним методом, за допомогою комп'ютера або іншим методом.
Оскільки до розділу І податкової накладної вносяться дані в розрізі номенклатури поставки товарів (послуг) і кількість рядків у розділі І податкової накладної не регламентовано, то платник податку залежно від виробничої необхідності може виготовляти і використовувати бланки податкових накладних з необхідною кількістю рядків. При цьому особа, уповноважена платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), підписує та скріплює печаткою останню сторінку такої податкової накладної.
Відповідно до п. 18 Порядку № 165 всі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця. Податкова накладна не підписується покупцем товарів (послуг) і не скріплюється його печаткою.
Оскільки податкова накладна є розрахунковим документом, який підтверджує факт придбання товарів (послуг), та підставою для нарахування податкового кредиту, то, виходячи з положень" Порядку № 165 і чинного законодавства, податкова накладна має бути підписана власноручно особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), без використання факсимільного відтворення підпису.
При заповненні податкової накладної також слід звернути увагу на відображення в ній сум податків, зборів (податок з реклами, збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку), які відповідно до законодавства (п. 4.1 ст. 4 Закону № 168/97-ВР) включаються не до бази оподаткування ПДВ, а до ціни товарів (послуг) і підлягають сплаті платниками податків одночасно з оплатою відповідних послуг.
У формі податкової накладної не передбачено рядка для відображення сум податків, зборів, які включаються не до бази оподаткування ПДВ, а до ціни товарів (послуг).
За таких умов абсолютну величину податків, зборів, які не включаються до бази оподаткування ПДВ, але включаються до ціни товарів (послуг), слід відображати у графі 11 «Загальна сума коштів, що підлягає оплаті» розділу III податкової накладної. При цьому після слів «Зворотна (заставна) тара» доцільно дописати, відповідно, такий податок, збір (наприклад, «Податок з реклами», «Збір на обов'язкове державне пенсійне страхування з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку»).
Особливості виписки податкових накладних
філіями або іншими структурними підрозділами
Порядок заповнення податкової накладної (п. 2 Порядку № 165) передбачає процедуру виписки податкових накладних філією або іншим структурним підрозділом, які не мають власного розрахункового рахунку, але при цьому самостійно здійснюють продаж товарів (робіт, послуг) та проводять розрахунки з постачальниками (споживачами), якщо таке право делеговано головною організацією, зареєстрованою платником ПДВ.
При цьому при складанні податкових накладних філією чи структурним підрозділом головної організації - платника податку слід враховувати особливості заповнення деяких реквізитів таких накладних зазначеними особами:
порядковий номер податкової накладної, що складається філією чи структурним підрозділом, встановлюється з урахуванням коду (номера, шифру), який присвоюється головною організацією для кожної філії або структурного підрозділу і визначається числовим значенням через дріб: у чисельнику номера податкової накладної проставляється порядковий номер, а в знаменнику - код (номер, шифр) такої філії або структурного підрозділу;
у розділі «Особа (платник податку) - продавець» разом із назвою головного підприємства, зареєстрованого як платник ПДВ, слід зазначити назву філії або структурного підрозділу, які відповідно до наданого ним права здійснюють виписку податкової накладної;
у розділі «Місце знаходження продавця», зважаючи на вимоги п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР зазначається місцезнаходження юридичної особи, зареєстрованої як платник ПДВ, поряд з яким може зазначатись і адреса філії або структурного підрозділу, якому Делеговано право виписки податкових накладних.
Згідно з п. 18 Порядку № 165 усі складені примірники податкової накладної підписуються особою, уповноваженою платником податку здійснювати поставку товарів (послуг), та скріплюються печаткою такого платника податку - продавця. Податкова накладна не підписується покупцем товарів (послуг) і не скріплюється його печаткою.
Філії або інші структурні підрозділи платника податку, яким делеговано право виписки податкових накладних, можуть використовувати спеціально виготовлену для кожного з них круглу печатку «Для податкових накладних», на якій мають бути зазначені:
окремий номер, що відповідає номеру шифру або коду філії;
назва філії;
ідентифікаційний код філії;
індивідуальний податковий номер платника ПДВ - головного підприємства.
Податкові накладні, скріплені печатками «Канцелярія», «Фінансовий відділ», «Для документів», «Для довідок» або будь-якими іншими, крім основної печатки підприємства та простої круглої печатки «Для податкової накладної», не дають права підприємству-покупцю на податковий кредит, оскільки кожна з вищезазначених печаток має окреме призначення (про які свідчить її назва).
Податкові накладні, отримані філією чи структурним підрозділом, яким делеговано право виписки податкових накладних, за придбані ними товари (роботи, послуги) мають передаватися на зберігання до головного підприємства, оскільки зареєстрованим платником ПДВ є не філія чи структурний підрозділ, а головне підприємство, яке здійснює формування податкового кредиту такої філії або структурного підрозділу.
Виписка податкових накладних платником, що здійснює
поставку товарів (робіт, послуг) покупцям, які не зареєстровані
платниками ПДВ і здійснюють розрахунки в безготівковій формі
Залежно від здійснюваних платниками операцій виникають особливості заповнення і надання податкових накладних. Розглянемо деякі з них.
Платник податку, що здійснює поставку товарів (робіт, послуг) покупцям, які не зареєстровані платниками ПДВ та здійснюють розрахунки в безготівковій формі, на дату виникнення податкових зобов'язань має скласти податкову накладну.
При цьому в рядках «Індивідуальний податковий номер покупця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» такої податкової накладної робиться позначка «х».
В оригіналі податкової накладної робиться відповідна позначка: «Поставка неплатнику податку». Покупцю така податкова накладна не надається.
Особливості виписки податкової накладної, що виписується
за щоденними підсумками операцій, у разі здійснення
поставки товарів (послуг) за готівку кінцевому
споживачеві (який не є платником податку)
У разі поставки товарів (послуг) покупцю, який не зареєстрований як платник податку, в рядках «Індивідуальний податковий номер покупця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)» податкової накладної робиться позначка «х».
При цьому оскільки поставка товарів (послуг) здійснюється за готівку кінцевому споживачеві, який не зареєстрований платником ПДВ, то в рядку «Особа (платник податку) - покупець» податкової накладної слід також поставити позначку «х» і в оригіналі такої податкової накладної зробити відповідну позначку: «Поставка кінцевому споживачеві (який не є платником податку)».
У податковій накладній, яка виписується за щоденними підсумками операцій у разі здійснення поставки товарів (послуг) за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), суми розрахунків за касовими чеками, надрукованими протягом дня, та суми ПДВ за такими розрахунками зазначаються загальною сумою, що відповідає фактичній сумі виторгу та сумі ПДВ, відображений у Z-звіті.
Обидва примірники такої податкової накладної залишаються в особи, що їх виписала.
Особливості виписування податкової накладної
при здійсненні операцій з безоплатної поставки товарів (послуг)
Відповідно до п. 4.2 ст. 4 Закону № 168/97-ВР у разі поставки товарів (робіт, послуг) без оплати або з частковою оплатою їх вартості коштами у межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення операцій з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг), натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на яке не відносяться на валові витрати виробництва (обігу) і не підлягають амортизації, а також пов'язаній з продавцем особі чи суб'єкту підприємницької діяльності, який не зареєстрований як платник податку, база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайні ціни.
Згідно з п. 19 Порядку № 165 у разі якщо база оподаткування визначається виходячи із звичайних цін і перевищує суму поставки товарів (послуг), визначену виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, тобто звичайна ціна перевищує фактичну, продавець виписує дві податкові накладні: одну - на суму виходячи з фактичної ціни поставки, другу - на суму перевищення звичайної ціни над фактичною. Номер податкової накладної, виписаної на суму перевищення звичайної ціни над фактичною, має через дріб містити позначку «ЗЦ». Така податкова накладна покупцю не надається, обидва примірники зберігаються у продавця.
Відповідно до пп. 12.2 п. 12 Порядку № 165 у графі 3 податкової накладної, виписаної на суму перевищення звичайної ціни над фактичною, зазначається «перевищення звичайної ціни над фактичною за товарами, послугами, указаними в податковій накладній №____»(зазначається номер податкової накладної, виписаної на суму поставки цих товарів (послуг), визначену виходячи з їх договірної (контрактної) вартості).
При безоплатній передачі товарів (послуг) платник податку також виписує два комплекти податкових накладних. Одна податкова накладна, у якій зазначається обсяг поставки «О» та сума ПДВ «О», надається покупцеві, і така сама податкова накладна залишається у продавця. З другого комплекту обидві податкові накладні, в яких обсяг поставки визначено за звичайною ціною та сума ПДВ за ставкою 20%, зберігаються у продавця.
Також по дві податкові накладні виписують у разі, якщо база оподаткування визначається виходячи із звичайних цін, збільшених на суму процентів, нарахованих або таких, що мають бути нараховані на суму номіналу процентного векселя. При цьому до податкової накладної, виписаної на суму перевищення звичайної ціни над фактичною, включається і сума зазначених процентів (п. 19 Порядку № 165).
У разі виписки податкової накладної покупцем - отримувачем послуги, наданої йому на митній території України нерезидентом, який виступає податковим агентом такого нерезидента, у рядках «Індивідуальний податковий номер продавця» та «Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (продавця)» робиться позначка «х».
Порядок виписки податкової накладної у разі здійснення
попередньої оплати за частину товарів великої номенклатури
та наступного відвантаження іншої частини товарів
тієї самої номенклатури
Враховуючи норми пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 та пп. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, при отриманні платником попередньої оплати (у тому числі часткової) виписується податкова накладна на суму отриманих коштів, у якій зазначається перелік (номенклатура) товарів, вартість яких попередньо оплачена.
Якщо на дату відвантаження товарів за них не сплачено кошти (номенклатуру товару не враховано в першій податковій накладній), на такі товари податкову накладну слід виписувати окремо.
Після фактичного виконання договору поставки (здійснення поставки і оплати всієї номенклатури за договором) можливе коригування кількісних чи вартісних показників до раніше виписаних податкових накладних, яке здійснюється у порядку, встановленому пунктами 20 - 31 Порядку № 165.
Детальніше, з наведенням практичних прикладів, зазначене питання було розглянуто у статті «Окремі питання виписки податкової накладної при частковій оплаті товару» (див. «Вісник» № 1-2/2010, с. 32).
Для операцій, які оподатковуються або звільнені від оподаткування, складаються окремі податкові накладні, тобто при одночасній поставці одному покупцю як оподатковуваних товарів (послуг), так і таких, що звільнені від оподаткування, продавець складає окремі податкові накладні (не допускається заповнення в одній накладній одночасно графи 10 та граф 7, 8 і 9).
Зазначене не поширюється:
на операцію з поставки товарів (послуг), до якої одночасно застосовується як нульова ставка, так і ставка 20% (або винагорода оподатковується за повною ставкою). У такому разі складається одна податкова накладна, у якій заповнюються відповідні графи;
на нарахування та сплату процентів або комісій у межах договору фінансового лізингу. Загальна сума нарахованих (сплачених) процентів або комісій у складі орендного платежу в межах такого договору зазначається в графі 6; сума, що перевищує подвійну облікову ставку Нацбанку України, - у графі 7; сума, що не перевищує подвійної облікової ставки Нацбанку України, - у графі 10.
У разі поставки товарів (послуг), які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі 10 розділу VI податкової накладної робиться позначка «Без ПДВ» з обов'язковим посиланням на відповідний пункт (підпункт), статтю нормативно-правового акта, відповідно до якого передбачено таке звільнення (відповідний підпункт ст. 5 чи ст. 11 Закону № 168/97-ВР).
При здійсненні операцій, які не є об'єктом оподаткування ПДВ згідно із Законом № 168/97-ВР податкова накладна не виписується.
Особливості обліку та оформлення поштового
відправлення податкових накладних
Оскільки податкова накладна згідно з пп. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР є звітним податковим документом і водночас розрахунковим документом, а відповідно до п. 2 Порядку № 799 звіти, розрахункові документи і декларації (далі - звіти) приймаються до відправлення у вигляді листів (посилок, бандеролей) з оголошеною цінністю (далі - поштові відправлення) з позначкою «Звіт» та з рекомендованим повідомленням про вручення, то податкові накладні, які надсилаються продавцем покупцю поштою, мають надсилатися листом з рекомендованим повідомленням про вручення.
Згідно з п. 10 Порядку № 799 у містах Києві та Севастополі, обласних центрах, містах обласного підпорядкування, районних центрах повідомлення про вхідні поштові відправлення доставляються адресатам не пізніше робочого дня, що настає після надходження відправлення до підприємства поштового зв'язку.
Рекомендовані повідомлення про вручення поштових відправлень видаються адресатам під розписку (п. 11 Порядку № 799).
Також п. 6 Порядку № 799 передбачено, що відправнику надсилається повідомлення після вручення поштового відправлення адресату.
Отже, документальним підтвердженням у покупця - платника ПДВ при включені до складу податкового кредиту сум ПДВ на підставі податкової накладної, отриманої в інших податкових періодах, ніж дата їх виписки, є документ, який підтверджує надходження такої податкової накладної від продавця, а саме лист з рекомендованим повідомленням про вручення із проставленням на ньому відбитка календарного штемпеля (за умови дотримання інших вимог Закону № 168/97-ВР щодо формування податкового кредиту).
Відповідальність за невиписку податкової накладної та
невідображення її в реєстрі отриманих та
виданих податкових накладних
Враховуючи те, що виписка податкової накладної та її включення до реєстру мають відбуватися одночасно, факт несвоєчасно виписаної податкової накладної і невключення її до реєстру вважається порушенням чинного законодавства.
Оскільки зазначене порушення призводить до заниження податкових зобов'язань звітного періоду у продавця та відсутності документів (податкових накладних) на право формування податкового кредиту в покупця, то виникає необхідність проведення позапланової виїзної перевірки (абзац другий пп. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону № 168/97-ВР) та застосування адміністративного штрафу (ст. 163-2 КпАП) і штрафних санкцій.
Крім цього, відповідно до абзацу другого п. 2 розпорядження № 1120-р нарахування податкового кредиту з використанням податкової накладної, отриманої у попередніх звітних періодах з порушенням вимог пп. 7.5.1 п. 7.5 ст. 7 Закону № 168/97-ВР, є підставою для проведення позапланової виїзної перевірки такого платника податку органами державної податкової служби.
Наведемо приклади заповнення регістрів податкового обліку з ПДВ, у яких розглядатимуться відносини двох підприємств, зареєстрованих платниками ПДВ, - приватного підприємства «Ромашка» (далі - ПП «Ромашка», директор Ю. Лісовий, головний бухгалтер 0. Чорнобривець) і товариства з обмеженою відповідальністю «Лютик» (далі - ТОВ «Лютик», директор Л. Садова, головний бухгалтер А. Кропив'яна) за такими умовами.
Приклад 1. За умовами договору купівлі-продажу від 14.04.2010 р. № 12 ПП «Ромашка» 16.04.2010 р. відвантажило покупцеві ТОВ «Лютик» 100 шт. блокнотів на 50 арк. за ціною 4,50 грн. за одиницю (без ПДВ) і 20 шт. блокнотів на 150 арк. за ціною 18,70 грн. за одиницю.
Вартість транспортних послуг з доставки включена в ціну товару і окремо не визначалась. На дату відвантаження товару оформлено податкову накладну від 16.04.2010 р. № 24.
Після оплати товару сторони домовились про таке:
20 шт. блокнотів на 50 арк. за ціною 4,50 грн. за одиницю (без ПДВ) буде повернуто постачальнику ПП «Ромашка». Постачальник поверне покупцю гроші, сплачені за цей товар;
вартість одного блокнота на 150 арк. за ціною 18,70 грн. за одиницю (без ПДВ) збільшиться на 2,30 грн., тобто становитиме 21,00 грн. (без ПДВ). При цьому сума коштів, яка підлягає поверненню, зараховується у рахунок сплати коштів, нарахованих до сплати за товар, ціна на який зросла.
Приклад 2. Згідно з договором дарування ТОВ «Лютик» відвантажило ПП «Ромашка» 4 набори офісних меблів. Звичайна ціна таких меблів становить 3700,00 грн. за 1 набір (без ПДВ).
Постачальник заповнив дві податкові накладні на відвантажений товар від 11.06.2010 р. № 157 та № 158/ЗЦ. В одній із них (№ 157) зазначено нульову вартість товару (поставку здійснено за договором дарування), в іншій (№ 158/ЗЦ) - звичайну ціну товару, яка в такому випадку є базою оподаткування зазначеної операції.
У податковій накладній, виписаній на звичайну ціну товару, графу 11 не заповнено, оскільки сума не підлягає оплаті покупцем. Ця податкова накладна покупцеві не видається, а залишається у постачальника.
Приклад 3. За умовами договору купівлі-продажу від 14.06.2010 р. №17 ТОВ «Лютик» відвантажило 15.06.2010 р. покупцеві ПП «Ромашка» 9 упаковок паперу офсетного за ціною 1800,00 грн. за одиницю, оформлено податкову накладну від 15.06.2010 р. № 159.
Приклад 4. За умовами договору купівлі-продажу від 04.06.2010 р. б/н ПП «Ромашка» відвантажило покупцеві ТОВ «Лютик» друковані' видання: 200 примірників журналу «Мурзилка» за ціною 3,40 грн. за одиницю (без ПДВ) та 400 примірників газети «Казкова» за ціною 1,60 грн. за одиницю.
Вартість транспортних послуг з доставки включена в ціну товару і окремо не визначалась.
На дату відвантаження товару оформлено податкову накладну від 07.06.2010 р. № 27.
Поставку зазначеного товару здійснено без нарахування ПДВ на підставі пп. 5.1.2 п. 5.1 ст. 5 Закону № 168/97-ВР, про що у графі 10 розділу VI зроблено відповідний запис.
Приклад 5. На підставі договору купівлі-продажу від 14.06.2010 р. № 19 ПП «Ромашка» надано покупцеві ТОВ «Лютик» послуги з розміщення реклами за ціною 4800 грн. (без ПДВ).
Оформлено податкову накладну від 16.06.2010 р. № 29.
Податок з реклами, який не включається до бази оподаткування ПДВ, але включається до ціни товарів (послуг), відображено у графі 11 «Загальна сума коштів, що підлягає оплаті» розділу III податкової накладної. При цьому після слів «Зворотна (заставна) тара» було дописано «Податок з реклами».
За вищезазначеними операціями складено податкові накладні з урахуванням особливостей їх заповнення. Такі операції відображено: в облікових і звітних документах з ПДВ ТОВ «Лютик» та ПП «Ромашка»; реєстрах отриманих та виданих податкових накладних, розшифровках податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів, податкових деклараціях з ПДВ, розрахунках коригування сум ПДВ до податкової декларації з ПДВ.
Людмила КОСМІНА,
заступник директора Департаменту,
Алла КОКОНОВА,
начальник відділу розгляду звернень,
та Ольга КЛИШТА,
головний державний податковий
ревізор-інспектор відділу
“Вісник податкової служби України” № 23 червень 2010 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)