Исправление плательщиком ошибки,
связанной с занижением суммы бюджетного возмещения;
о (не)возможности изменения направления бюджетного возмещения
и заявления его одновременно по двум направлениям
ВОПРОС 1. Можно ли сейчас произвести исправление ошибки, если плательщик НДС в прошлом периоде ошибочно задекларировал к возмещению меньшую сумму НДС (часть оплаченной суммы налогового кредита была ошибочно проведена им как неоплаченная и попала в строку 26 декларации по НДС)?
ВОПРОС 2. Имеет ли право плательщик изменить направление бюджетного возмещения по НДС с возврата на текущий счет подлежащей возмещению суммы на зачисление этой суммы в уменьшение налоговых обязательств по НДС следующих налоговых периодов?
ВОПРОС 3. Можно ли заявить в рамках одной декларации по НДС бюджетное возмещение частично к возврату на текущий счет (по строке 25.1 декларации), а частично в счет уменьшения будущих НО (по строке 25.2)?
ОТВЕТ 1. Над этим вопросом незримо реет призрак новой редакции нормы п/п. 7.7.2 «б» Закона об НДС (по поводу этой нормы).
В частности, в прошлом номере (на с. 38-39) мы писали о том, что у плательщиков по строке 26 декларации скопилось («по ошибке») приличное количество оплаченных сумм налогового кредита, и о возможных проблемах с такими суммами НДС.
Не исключено, что заданный вопрос является поиском одного из путей «реабилитации» - использования в новых условиях для НДСных расчетов таких сумм, по воле рока (или налоговиков) оказавшихся в этой «отстойной» строке НДСных деклараций.
Как это ни странно, но в определенных случаях главные налоговики не возражают против исправления ошибок, приводящего к увеличению плательщиком суммы бюджетного возмещения, недозаявленного им в предыдущих отчетных периодах.
Чтобы в этом убедиться, напомним плательщикам НДС о выводах, содержащихся в письме главных налоговиков от 30.01.2009 г. № 1793/7/16-1517-07 (в котором ГНАУ, кстати, был изложен и механизм исправления подобных ошибок).
Заметим, что в основной (фискальной) части этого письма ГНАУ описывает ситуацию, о которой идет речь в п/п. 7.7.7 «а» Закона об НДС, указывая, что, когда факт занижения плательщиком суммы бюджетного возмещения обнаружен проверкой, «считается, что плательщик налога добровольно отказывается от получения такой суммы занижения в качестве бюджетного возмещения и учитывает ее согласно подпункту 7.7.3 этого пункта в уменьшение налоговых обязательств по данному налогу следующих налоговых периодов <...>».
Далее налоговики (мягко говоря, наплевав на норму п/п. 7.7.7 «а») сделали следующий фискальный вывод:
«Такая сумма не может в дальнейшем быть заявленной плательщиком к возмещению на расчетный счет или в счет будущих платежей (то есть не может быть отражена ни по строке 25.1, ни по строке 25.2 декларации) и перечисляться на расчетный счет плательщика.
На сумму заниженного бюджетного возмещения, самостоятельно исчисленную налоговым органом, соответственно уменьшается значение строки 26 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, что отражается по строке 23.4 налоговой декларации следующего налогового (отчетного) периода со знаком"-"».
Так что «ошибаться» подобным образом плательщикам ««выгодно, поскольку есть риск навсегда распрощаться (если они не станут бороться по этому поводу с налоговиками) с суммами своего налогового кредита, яедозаявленными к возмещению.
Мы же считаем, что в данном случае плательщик все равно имеет право учесть такую сумму в расчетах по НДС в счет будущих платежей и не следует убирать эту сумму из строки 26.
Между прочим, ранее в письме от 06.08.2008 г. № 15844/7/16-1117 ГНАУ о последствиях выявления проверкой недозаявленного возмещения высказывалась не так фискально: в прилагаемой к упомянутому письму Методике расчета показателей приложения 2 к налоговой декларации по НДС* указывалось, что сумма выявленного проверкой занижения возмещения
«не может в дальнейшем быть заявленной плательщиком к возмещению на расчетный счет или в счет будущих платежей (то есть не может быть отражена ни по строке 25.1, ни по строке 25.2 декларации) и перечисляться на расчетный счет плательщика.
Сумма заниженного бюджетного возмещения, самостоятельно исчисленная налоговым органом, учитывается плательщиком по строке 26 декларации как такая, которая будет подлежать только зачислению плательщиком в налоговых декларациях в уменьшение налоговых обязательств по данному налогу в следующих налоговых периодах**».
Так что при попытке налоговиков «аннулировать» подобную сумму можно ссылаться еще и на данное письмо и оставить выявленные проверкой суммы занижения возмещения в строке 26 декларации, тем более что письмо от 06.08.2008 г. (вместе с Методикой) до сих пор продолжает активно эксплуатироваться налоговиками - см., например, упоминание о нем в свежем письме ГНАУ от 15.07.2010 г..
Если же налоговики все-таки будут настаивать на исключении этой суммы из 26-й строки, плательщик имеет право указать ее, например, по отдельно вписанной в декларацию новой строке (что, напомним, позволяет норма п/п. 4.4.2 «з» Закона «О порядке погашения...»).
А вот в последних абзацах письма от 30.01.2009 г. ГНАУ исполняет изрядный утешительный реверанс в сторону плательщиков.
Приведем завершающий фрагмент письма:
«В соответствии с пунктом 5.1 статьи 5 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» (далее - Закон № 2181), если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных статьей 15 Закона № 2181) плательщик налогов самостоятельно обнаруживает ошибки в показателях ранее представленной налоговой декларации, такой плательщик налогов имеет право представить уточняющий расчет.
Общий порядок отражения плательщиками в отчетности самостоятельно обнаруженных ошибок (в том числе представления уточняющих расчетов) по налогу на добавленную стоимость установлен пунктом 4.4 Порядка заполнения и представления налоговой декларации по НДС (утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30.05.97 г. № 166).
В частности, в случае исправления ошибок по строкам представленной ранее декларации, к которым должны прилагаться приложения, к уточняющему расчету или декларации, в которую включены уточненные показатели, должны быть представлены соответствующие приложения, содержащие информацию относительно уточненных показателей.
С учетом указанного, в случае если плательщиком самостоятельно обнаружено занижение бюджетного возмещения вследствие недекларирования им оплаченной части отрицательного значения и данный факт не был выявлен органом налоговой службы, такой плательщик может представить уточняющий расчет и Справку за тот период, в котором у него возникло право на бюджетное возмещение (когда фактически была оплата), задекларировав в них исправленные показатели».
Таким образом, если проверками налоговиков не были выявлены факты занижения плательщиком бюджетного возмещения, то на законном основании (с учетом данного письма, которое налоговиками не отменено и продолжает действовать) плательщик может попытаться произвести подобное исправление, представив в свою ГНИ уточняющий расчет со всеми необходимыми документами. (И готовиться к предстоящей проверке.)
При этом рассчитывать на то, что налоговики встретят плательщика с таким уточняющим расчетом с распростертыми объятиями (и будут милосердными при проверке), стоит вряд ли.
Но если вы - уверенный в себе плательщик, то побороться за то, чтобы такие суммы налогового кредита (по меньшей мере до 2011 года) не пропали, наверное, стоит.
ОТВЕТ 2-3. Закон об НДС прямо не предусматривает таких возможностей, чем, естественно, воспользовались налоговики и с давних пор не позволяют плательщикам ни изменять направление сумм НДС, заявленных к возмещению, ни распределять сумму возмещения на два направления одновременно.
Причем запрет налоговиков на изменение направления возмещения действует независимо от того, каким путем плательщик пытается осуществить изменение направления бюджетного возмещения (путем представления уточняющего расчета или каким-либо другим способом).
Кроме того, изменять направление возмещения налоговики отказывают в любую сторону - не только с «текущесчетного» на «в счет будущих платежей», но и, естественно, наоборот.
Таковые запреты ГНАУ четко продекларировала еще в письме от 11.08.2006 г. № 15228/7/16-1117, сделав следующий вывод: «изменение направления возмещения Законом не предусмотрено и не может рассматриваться как исправление ошибки, соответственно, не может быть представлен плательщиком уточняющий расчет, в котором одновременно вносятся изменения в строки 25.1 и 25.2 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (заполнены строки 8.7 и 8.10 или строки 8.8 и 8.9 уточняющего расчета)»***.
В своих разъяснениях налоговики последовательно придерживаются такой позиции - аналогичные выводы звучали и в консультациях «Вестника налоговой службы Украины» в № 30/2006 на с. 54 и в более позднем - № 44/2008.
Тем не менее, как показывает практика, кое-где на местах плательщикам иногда удается, представив уточняющий расчет, изменить направление бюджетного возмещения (в известных нам случаях меняли только с «текущесчетного» на «в счет будущих платежей»). Так что попытайтесь - чем только налоговая не шутит, когда...
__________________
* Методику расчета показателей приложения 2 к налоговой декларации по НДС «Справка относительно остатка суммы отрицательного значения предыдущих налоговых периодов, который остается непогашенным после бюджетного возмещения, полученного в отчетном налоговом периоде, и подлежит включению в состав налогового кредита следующего налогового периода».
** А поскольку такие суммы НДС являются уплаченными, то их можно и сейчас, при действии новой редакции п/п. 7.7.2 «б», из суммы 26-й строки переносить в следующем периоде в строку 23.2 (то есть в налоговый кредит) и уменьшать ими налоговые обязательства, но без права на возмещение этих сумм.
*** В этом же письме ясно указывается, что бюджетное возмещение «в полной сумме» направляется либо в счет будущих платежей, либо на текущий счет.
"Бухгалтер" № 28, июнь (IV) 2010 г.
Подписной индекс 74201