КОНСУЛЬТУЄ ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Департамент адміністрування податку на прибуток
та інших податків і зборів (обов'язкових платежів)
Особливості податкової реєстрації юридичних
осіб -нерезидентів та сплата ними плати за землю
(Плата за землю)
Питання щодо прав власності на землю в Україні іноземних громадян, іноземних юридичних осіб та іноземних держав і правильності оподаткування земель нерезидентами вже розглядались, проте на сьогодні ще залишаються актуальними питання, пов'язані зі справлянням земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності юридичними особами - нерезидентами, які не здійснюють діяльність через постійні представництва в Україні і не є учасниками договорів про спільну діяльність без створення юридичної особи чи угод про розподіл продукції на території України, та можливістю взяття на облік таких нерезидентів органами державної податкової служби.
Нерезидентами вважаються:
юридичні особи та суб'єкти господарської діяльності, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва тощо), з місцезнаходженням за межами України, які створені та здійснюють діяльність відповідно до законодавства іншої держави;
розташовані на території України дипломатичні представництва, консульські установи й інші офіційні представництва іноземних держав, міжнародні організації та їх представництва, що мають дипломатичні привілеї та імунітет, а також представництва інших іноземних організацій і фірм, які не здійснюють господарської діяльності відповідно до законодавства України.
Земельні відносини в Україні регулюються Конституцією України, Земельним кодексом та нормативно-правовими актами у сфері земельних відносин.
Землі України за основним цільовим призначенням поділяються на такі категорії: сільськогосподарського призначення; житлової та громадської забудови; природно-заповідного та іншого природоохоронного призначення; оздоровчого призначення; рекреаційного призначення; історико-культурного призначення; лісового фонду; водного фонду; промисловості, транспорту, зв'язку, енергетики, оборони та іншого призначення.
Віднесення земель до тієї чи іншої категорії здійснюється на підставі рішень органів державної влади та органів місцевого самоврядування відповідно до їх повноважень. Зміна цільового призначення земель провадиться органами виконавчої влади або органами місцевого самоврядування, які приймають рішення про передачу цих земель у власність або надання у користування, вилучення (викуп) земель і затверджують проекти землеустрою або приймають рішення про створення об'єктів природоохоронного та історико-культурного призначення. Зміна цільового призначення земель, які перебувають у власності громадян або юридичних осіб, здійснюється за ініціативою власників земельних ділянок у порядку, що встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Щодо вступу в земельні відносини юридичних осіб - нерезидентів Земельним кодексом визначено, що:
землі сільськогосподарського призначення не можуть передаватись у власність іноземним громадянам, особам без громадянства, іноземним юридичним особам та іноземним державам (частина четверта ст. 22 Земельного кодексу);
іноземні юридичні особи можуть набувати право власності на земельні ділянки несільськогосподарського призначення (частина друга ст. 82 Земельного кодексу):
у межах населених пунктів у разі придбання об'єктів нерухомого майна та для спорудження об'єктів, пов'язаних із здійсненням підприємницької діяльності в Україні;
за межами населених пунктів у разі придбання об'єктів нерухомого майна;
землі сільськогосподарського призначення, отримані в спадщину іноземними юридичними особами, підлягають відчуженню протягом одного року (частина четверта ст. 82 Земельного кодексу);
земельні ділянки можуть передаватися в оренду громадянам та юридичним особам України, іноземним громадянам і особам без громадянства, іноземним юридичним особам, міжнародним об'єднанням і організаціям, а також іноземним державам (частина друга ст. 93 Земельного кодексу);
продаж земельних ділянок, що перебувають у власності держави та територіальних громад, іноземним юридичним особам допускається за умови реєстрації іноземною юридичною особою постійного представництва з правом ведення господарської діяльності на території України (частина третя ст. 129 Земельного кодексу).
Право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.
Право власності на земельну ділянку та право постійного користування земельною ділянкою посвідчується державним актом.
Право оренди земельної ділянки посвідчується договором оренди землі, зареєстрованим відповідно до закону (статті 125, 126 Земельного кодексу).
Отже, у разі отримання іноземною юридичною особою земельної ділянки у власність з моменту набуття права власності на землю така особа повинна сплачувати земельний податок до місцевого бюджету згідно з вимогами Закону № 2535-ХІІ.
З моменту набуття права оренди земельної ділянки на підставах і в порядку, передбачених Земельним, Цивільним та Господарським кодексами, Законом № 161-ХІУ та іншими законами України і договором оренди, у разі, якщо орендодавцями землі виступають відповідні органи місцевого самоврядування або виконавчої влади, орендар самостійно сплачує до місцевого бюджету податок у вигляді орендної плати за землю державної або комунальної власності.
Зважаючи на викладене, слід зазначити, що в усіх випадках, передбачених Земельним кодексом, іноземна юридична особа отримує у власність або оренду земельні ділянки на території України для розміщення своїх об'єктів нерухомого майна, ведення господарської та іншої діяльності. Кожний з випадків передбачає, що на території України є постійне місце діяльності нерезидента та/або фактично розміщується підрозділ нерезидента, його представництво чи офіс, або нерезидентом здійснюється господарська чи інша діяльність. При цьому в разі якщо йдеться про іноземних юридичних осіб, які:
є суб'єктами господарської діяльності, - то об'єкти нерезидента в Україні відповідають визначенню постійних представництв нерезидентів в Україні згідно із Законом № 334/94-ВР та/або представництв нерезидентів згідно із Законом №959-ХІІ;
не є суб'єктами господарської діяльності, - то підрозділи таких нерезидентів є філіями, відділеннями, представництвами або іншими структурними осередками громадських (неурядових) організацій зарубіжних держав в Україні.
Цивільне та податкове законодавство України виходить з того, що іноземна компанія чи організація здійснює діяльність на території України через свій відокремлений підрозділ. Представництва, філії іноземних компаній чи організацій в Україні підлягають акредитації на території України в порядку, встановленому законом, та/або такі відокремлені підрозділи легалізуються чи реєструються на території України. Відповідні норми містять закони № 755-ІV (ст. 5), № 959-ХІІ (ст. 5), № 2460-ХІІ (ст. 34), № 2121-III (ст. 24), № 334/94-ВР (ст. 1), № 168/97-ВР (статті 1, 2) та інші.
Законом № 959-ХІІ встановлено, що іноземні суб'єкти господарської діяльності, які здійснюють зовнішньоекономічну діяльність на території України, мають право на відкриття представництв на території України. Реєстрацію представництв іноземних компаній здійснює Мінекономіки України.
Відповідно до Закону № 334/94-ВР постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється господарська діяльність нерезидента на території України, визнається постійним представництвом нерезидента в Україні.
До постійних представництв, зокрема, належать: місце управління, філіал, офіс, завод, фабрика, майстерня, шахта, нафтова чи газова свердловина, кар'єр або інше місце розвідки чи видобутку корисних копалин.
Постійне представництво до початку господарської діяльності стає на облік у податковому органі за своїм місцезнаходженням. Під місцезнаходженням постійного представництва розуміють фактичне місце здійснення господарської діяльності. Постійне представництво, яке розпочало господарську діяльність до реєстрації у податковому органі, вважається таким, що ухиляється від оподаткування, а одержані ним прибутки - прихованими від оподаткування.
Взяття на облік зазначених відокремлених підрозділів нерезидентів здійснюється відповідно до Інструкції № 80.
Положення про порядок реєстрації та обліку постійних представництв нерезидентів в Україні затверджено наказом № 293.
Реєстрація постійного представництва нерезидента як платника податку на прибуток здійснюється на підставі подання таких документів:
заяви про реєстрацію постійного представництва нерезидента як платника податку на прибуток за ф. № 1-РПП;
витягу з торговельного (банківського) реєстру країни за місцезнаходженням офіційно зареєстрованого головного органу управління (контори) нерезидента;
довідки від банківської установи, в якій офіційно відкрито рахунок нерезидента;
довіреності на здійснення представницьких функцій в Україні, оформленої згідно із законами країни, де офіційно зареєстровано контору нерезидента.
Зазначені документи, крім заяви, мають бути нотаріально засвідчені за місцем їх видачі, легалізовані належним чином у консульських установах, які представляють інтереси України, якщо міжнародними договорами України не передбачено інше, і супроводжуватися перекладом українською мовою, який завіряється печаткою офіційного перекладача.
Постійне представництво нерезидента в Україні, яке має свідоцтво, видане центральним органом виконавчої влади з питань економічної політики, протягом 10 днів від дати реєстрації, зазначеної в такому свідоцтві, замість документів, визначених пунктами 2.1 та 2.2 Положення, затвердженого наказом № 293, подає до органу державної податкової служби для реєстрації як платника податку на прибуток такі документи:
заяву про реєстрацію постійного представництва нерезидента як платника податку на прибуток за ф. № 1-РПП;
копію свідоцтва про реєстрацію представництва;
копію довідки з Єдиного державного реєстру підприємств і організацій України (далі - ЄДРПОУ).
Не пізніше 20-денного терміну від дня прийняття рішення про реєстрацію та взяття на облік постійного представництва як платника податку податковий орган за місцезнаходженням присвоює йому реєстраційний номер і включає до реєстру постійних представництв.
Якщо постійне представництво нерезидента в Україні як відокремлений підрозділ іноземної юридичної особи в Україні включене до ЄДРПОУ, реєстраційним номером такого постійного представництва є ідентифікаційний код ЄДРПОУ.
Відповідно до Інструкції № 80 при взятті на облік платників податків - юридичних осіб, а також їхніх філій, відділень, інших відокремлених підрозділів, які не мають ідентифікаційного коду за ЄДРПОУ, їм надається реєстраційний (обліковий) номер платників податків з Тимчасового реєстру Державної податкової адміністрації України (далі - ТРДПАУ).
Реєстраційний (обліковий) номер зазначається на платіжних, звітних та інших документах, де в установленому чинним законодавством порядку передбачено заповнення ідентифікаційного коду за ЄДРПОУ, а також може зазначатися на печатках.
Необхідність реєстрації представництв нерезидентів та особливості порядку такої реєстрації встановлено Законом № 959-ХІІ, що надає іноземним суб'єктам господарської діяльності, які здійснюють зовнішньоекономічну діяльність на території України, право на відкриття своїх представництв на території України.
Облік платників податків є однією з основних функцій органів державної податкової служби, яка створює передумови для здійснення контролю за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю перерахування податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів та державних цільових фондів.
Таким чином, взяття на облік нерезидента як платника податків повинно проводитися з дотриманням вимог чинного законодавства України, а не законодавства іноземної держави. Нерезидент (постійне представництво нерезидента) за умови його реєстрації як платника податків повинен сплачувати до відповідних бюджетів не лише земельний податок, -а й інші податки і збори (обов'язкові платежі), визначені чинним законодавством України.
Використання землі в Україні є платним. Плата за землю є загальнодержавним податком і справляється у порядку, встановленому Законом № 2535-ХІІ, яким визначено порядок плати за використання землі, пільги щодо оподаткування, відповідальність платників і контроль за правильністю обчислення і справляння земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.
Відносини, пов'язані з орендою землі, регулюються Земельним та Цивільним кодексами, Законом № 161-ХІV, а також іншими законами України та нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до них, та договором оренди землі.
Об'єктом плати за землю є земельна ділянка, яка перебуває у власності або користуванні, у тому числі на умовах оренди, а платниками (суб'єктами) - власники землі та землекористувачі, в тому числі орендарі.
Підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру, а орендної плати за земельну ділянку,'яка перебуває у державній або комунальній власності, - договір оренди такої земельної ділянки (ст. 13 Закону № 2535-ХІІ).
Платники земельного податку, а також орендної плати за земельні ділянки державної або комунальної власності (крім громадян) самостійно обчислюють суму земельного податку та орендної плати щороку станом на 1 січня і до 1 лютого поточного року подають до відповідного органу державної податкової служби за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою центральним податковим органом, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов'язку подання щомісячних декларацій (ст. 14 Закону № 2535-ХІІ).
Відповідно до частини першої ст. 7 Закону № 2535-ХІІ в населених пунктах, нормативну грошову оцінку земель яких проведено, при обчисленні земельного податку застосовується ставка у розмірі 1% від їх грошової оцінки, розмір якої залежить від місця розташування земельної ділянки, функціонального використання землі, виду діяльності платника і розміру індексації в поточному році.
Якщо нормативну грошову оцінку земельних ділянок населених пунктів не проведено, ставки земельного податку встановлюються в розмірах (за шкалою), визначених частиною другою ст. 7 Закону № 2535-ХІІ.
Податкове зобов'язання із земельного податку, а також з орендної плати за землі державної та комунальної власності, визначене у податковій декларації на поточний рік, сплачується рівними частками власниками та землекористувачами земельних ділянок за місцезнаходженням земельної ділянки за базовий податковий (звітний) період, який дорівнює календарному місяцю, щомісяця протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця (ст. 17 Закону № 2535-ХІІ).
За порушення податкового законодавства платники податків несуть відповідальність, передбачену законодавством України.
Перелік використаних нормативних документів:
Господарський кодекс України від 16.01.2003 р. № 436-ІV (зі змінами та доповненнями, за текстом - Господарський кодекс)
Земельний кодекс України від 25.10.2001 р. № 2768-III (зі змінами та доповненнями, за текстом - Земельний кодекс)
Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-ІV (зі змінами та доповненнями, за текстом - Цивільний кодекс)
Закон України № 161-ХІV від 06.10.98 р. «Про оренду землі» (у редакції Закону України від 02.10.2003 р. № 1211-ІV, зі змінами та доповненнями)
Закон України № 168/97-ВР від 03.04.97 р. «Про податок на додану вартість» (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 334/94-ВР від 28.12.94 р. «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції Закону України від 22.05.97 р. № 283/97-ВР зі змінами та доповненнями)
Закон України № 755-ІV від 15.05.2003 р. «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців» (зі змінами та доповненнями)
Закон України №959-ХІІ від 16.04.91 р. «Про зовнішньоекономічну діяльність» (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 2121-III від 07.12.2000 р. «Про банки і банківську діяльність» (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 2460-ХІІ від 16.06.92 р. «Про об'єднання громадян» (зі змінами та доповненнями)
Закон України № 2535-ХІІ від 03.07.92 р. «Про плату за землю» (у редакції Закону України від 19.09.96 р. № 378/96-ВР зі змінами та доповненнями)
Наказ ДПА України №80 від 19.02.98 р. «Про затвердження Інструкції про порядок обліку платників податків» (у редакції наказу ДПА України від 17.11.98 р. № 552, зареєстровано в Мін'юсті України 14.12.98 р. за № 791/3231, зі змінами та доповненнями, за текстом - Інструкція № 80)
Наказ ДПА України № 293 від 12.08.97 р. «Про затвердження Положення про порядок реєстрації та обліку постійних представництв нерезидентів в Україні як платників податку на прибуток» (у редакції наказу ДПА України від 16.01.98 р. № 23, зареєстровано в Мін'юсті України 03.02.98 р. за № 63/2503, зі змінами та доповненнями)
Віктор ФІНАШКО,
начальник відділу методології
місцевих, ресурсних, рентних
та неподаткових платежів
Департаменту
“Вісник податкової служби України” № 31 серпень 2010 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)