Чи мало право підприємство з іноземними
інвестиціями виписувати податкову накладну?
Сума, на яку платник податків має право зменшити податкове зобовязання звітного періоду, визначена Законом про ПДВ і називається податковим кредитом. Але чи дає співпраця з підприємствами з іноземними інвестиціями можливість такого зменшення податкового зобов'язання? Від яких чинників це може залежати і на що слід звертати увагу добросовісним контрагентам? Для відповіді на ці питання пропонуємо розглянути конкретну ситуацію.
Суть справи
На підставі генерального договору купівлі-продажу нафтопродуктів, укладеного між ТОВ «І» (продавець) і ТОВ «Н» (покупець), в січні 2005 року були поставлені нафтопродукти. В ході проведеної ДПІ виїзної планової перевірки ТОВ «Н» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2005 р. по 31.12.2005 р. був виявлений факт безпідставного включення ТОВ «Н» до складу податкового кредиту сум ПДВ з податкових накладних, складеним ТОВ «І», що навело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ за січень 2005 року.
За результатами цієї перевірки відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення, на підставі якого ТОВ «Н» була визначена сума податкових зобов'язань з ПДВ у розмірі 5 205 713 грн (у тому числі 3 470 475 грн за основним платежем і 1 735 238 грн штрафних санкцій).
За основу прийняття цього акту індивідуальної дії (податкового повідомлення-рішення) податковим органом був покладений висновок про наявність у ТОВ «І» пільг у оподаткуванні, обумовлених статусом ТОВ «І» як підприємства з іноземними інвестиціями, що виключає право ТОВ «Н» на отримання податкової вигоди у вигляді податкового кредиту.
З одного боку, наявність у платника податку ТОВ «Н» виданих йому продавцем товару податкових накладних, оформлених з дотриманням вимог чинного законодавства, є достатньою основою для визначення податкового кредиту.
Відповідно до пп. 7.2.4 п. 7.2 ст. 7 Закону про ПДВ (у редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) право на нарахування податку і заповнення податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим платниками ПДВ в порядку, передбаченому ст. 9 цього Закону.
Суб'єкти підприємницької діяльності, що обрали спрощену систему оподаткування, яка не передбачає сплату податку або передбачає його нарахування за ставками іншим, ніж визначені п. 6.1 ст. 6 Закону про ПДВ, втрачають право на нарахування податку, податковий кредит і заповнення податкової накладної, а також на отримання відшкодування за податковий період, в якому стався такий перехід. Це правило поширюється також на підприємства з іноземними інвестиціями, звільнені від сплати податку.
У розгляді цієї справи судові інстанції не перевірили аргументи ДПІ відносно наявності у ТОВ «І» пільг в оподаткуванні як у підприємства, в статутному фонді якого 75 % належать українсько-польському спільному підприємству ТОВ «Т», тобто як у підприємства з іноземними інвестиціями.
Так, податковий орган посилався на розпорядження ст. 9 Закону про іноземні інвестиції, за змістом якого, у випадку якщо наступне спеціальне законодавство України про іноземні інвестиції змінює умови захисту іноземних інвестицій, вказані в цьому Законі, до іноземних інвестицій впродовж 10 років на вимогу іноземного інвестора застосовується спеціальне законодавство, що діяло на момент реєстрації інвестицій.
За вимогами частини другої ст. 32 Закону про іноземні інвестиції у випадках, коли законами України встановлюються нові види податків, відсутніх на момент ухвалення цього Закону, діючі підприємства з іноземними інвестиціями звільняються від них на термін, передбачений в цьому Законі для знову створених підприємств з іноземними інвестиціями.
Отже, для правильного вирішення цієї суперечки судам слід було встановити наявність (чи відсутність) у названого постачальника (ТОВ «І») права на заповнення податкової накладної з урахуванням вимог пп. 7.2.4 п. 7.2 ст. 7 Закону про ПДВ (Постанова N До-23429/07).
Для цього судові інстанції повинні були вичерпно з'ясувати питання - чи поширювалися на ТОВ «І» пільги з оподаткування, встановлені Законом про іноземні інвестиції, дослідивши, зокрема, коли було зареєстровано назване товариство, чи було воно правонаступником підприємства з іноземними інвестиціями в розумінні Закону про іноземні інвестиції, чи існувало рішення суду, яким визнавалося б право цього товариства на пільгове оподаткування, і тому подібне
Тобто спочатку треба було перевірити наявність у контрагента ТОВ «Н» - ТОВ «І» пільг в оподаткуванні як у підприємства, в статутному фонді якого 75% належать українсько-польському спільному підприємству «Т», тобто як у підприємства з іноземними інвестиціями.
Лише за результатами встановлення цих обставин можна дійти мотивованого висновку про наявність або відсутність у ТОВ «І» права на заповнення податкових накладних як підстави для включення ТОВ «Н» відповідних сум ПДВ до податкового кредиту.
Висновок
Відповідно до резолютивної частини Рішення N 1-рп/2002 в аспекті порушених в конституційному поданні питань положення частини першої ст. 5 Закону N 1457 і частини першої ст. 19 Закону про інвестиційну діяльність треба розуміти таким чином.
З дня набуття чинності частини першої ст. 5 Закону N 1457 спеціальне законодавство і державні гарантії захисту іноземних інвестицій, які діяли на момент реєстрації інвестицій і підлягали вживанню на вимогу іноземного інвестора на підставі гарантій від зміни законодавства, застосовуються в межах, передбачених ст. 3 цього Закону і ст. 19 Закону про інвестиційну діяльність.
Положення частини першої ст. 5 Закону N 1457 у взаємозв'язку з іншими положеннями цього Закону є основою як для відмови в наданні, так і для припинення раніше наданих пільг у сфері валютного і митного регулювання і стягування податків, зборів (обов'язкових платежів) підприємствам з іноземними інвестиціями, їх дочірнім підприємствам, а також філіям, відділенням, іншим відособленим підрозділам, включаючи постійні представництва нерезидентів, незалежно від часу внесення іноземних інвестицій і їх реєстрації.
А оскільки Закон про іноземні інвестиції втратив чинність, то цілком закономірно, що і норми про пільги з податків та зборів (обов'язкових платежів), на які посилалися ДПІ, вже не могли діяти у 2005 році згідно із Законом N 1457.
Список використаних документів
Закон про ПДВ- Закон України від 03.04.1997 р. N 168/97-ВР «Про податок на додану вартість»
Закон про інвестиційну діяльність- Закон України від 18.09.1991 р. N 1560-ХІІ «Про інвестиційну діяльність»
Закон про іноземні інвестиції- Закон України від 13.03.1992 р. N 2198-ХІІ «Про іноземні інвестиції» (втратив чинність)
Закон N 1457- Закон України від 17.02.2000 р. N 1457-III «Про усунення дискримінації в оподаткуванні суб'єктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна і засобів вітчизняного походження»
Рішення N 1-рп/2002 - Рішення Конституційного Суду України від 29.01.2002 р. N 1-рп/2002 «У справі за конституційним поданнням Кабінету Міністрів України відносно офіційного тлумачення положень частини першої статті 5 Закону України «Про усунення дискримінації в оподаткуванні суб'єктів підприємницької діяльності, створених з використанням майна і засобів вітчизняного походження» і частини першої статті 19 Закону України «Про інвестиційну діяльність» (справа про оподаткування підприємств з іноземними інвестиціями)»
Постанова N До-23429/07 - Постанова Вищого адміністративного суду України від 17.06.2010 р. N До-23429/07 «Про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення»
“Консультант бухгалтера” N 38 (578) 20 вересня 2010 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)