КОНСУЛЬТУЄ ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ УКРАЇНИ
Департамент оподаткування фізичних осіб
Оподаткування надміру витрачених коштів,
одержаних на відрядження
ПИТАННЯ 1: Коли у відрядженого працівника виникає об'єкт обкладення податком з доходів, якщо він одержав на відрядження суму, яка перевищує встановлені нормативи: під час видачі сум на відрядження чи після повернення з відрядження?
ВІДПОВІДЬ: Сума витрат платника податку на відрядження, які не включаються до загального оподатковуваного доходу, тобто не підлягають обкладенню податком з доходів фізичних осіб, розраховується згідно з пп. 5.4.8 п.5.4 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", постановою Кабінету Міністрів України від 23.04.99 р. № 663 "Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон" (далі - постанова № 663), Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 р. № 59, зареєстрованим у Мін'юсті України 31.03.98 р. за № 218/2658 (далі - Інструкція № 59).
Законом України від 22.05.2003 р. № 889 "Про податок з доходів фізичних осіб" (далі - Закон № 889) установлено, що до закінчення третього банківського дня, наступного за днем, у якому платник податку завершує таке відрядження, він зобов'язаний подати особі, яка направляла його у відрядження, звіт про використання коштів, наданих на відрядження, за встановленою формою. Наприклад, якщо в працівника термін відрядження закінчився 5 червня, цього самого дня він повернувся з відрядження, а вийшов на роботу 6 червня, то відзвітуватись він зобов'язаний не пізніше як 8 червня.
Доки працівник перебуває у відрядженні, до нього не може виникати ніяких питань щодо оподаткування одержаних на відрядження сум. Обов'язок зі сплати податку може виникнути в нього лише після повернення з відрядження. Якщо платник податку витратив понад норму видані йому на відрядження кошти, але своєчасно подав авансовий звіт і повернув усю суму перевищення витрат, то податкові претензії до нього відсутні. Якщо такий платник податку несвоєчасно повертає надміру витрачені кошти або взагалі їх не повертає, тоді такі суми вважаються його доходом, з яких утримується податок та на них ще й нараховується штраф. Податок з надміру витрачених коштів на відрядження, які не було своєчасно повернуто, утримується за ставкою 15% (п. 7.1 ст.7 Закону № 889). До них не застосовуються положення п. 3.5 ст. 3 та ст. 6 Закону №889 щодо відрахувань до Пенсійного фонду та фондів соціального страхування і щодо застосування податкової соціальної пільги. Але під час визначення об'єкта оподаткування згідно з п. 3.4 ст. 3 Закону №889 сума надміру витрачених коштів збільшується на коефіцієнт, який дорівнює 1,17.
Фактичний час перебування у відрядженні визначається за відмітками в посвідченні про відрядження щодо вибуття з місця постійної роботи й прибуття до місця постійної роботи. У разі відсутності таких відміток добові витрати відрядженому працівникові не відшкодовуються і з метою оподаткування вважаються надміру витраченими коштами з їхнім відповідним оподаткуванням.
ПИТАННЯ 2: Колективним договором на підприємстві передбачено видавати на відрядження добові в розмірі 60 грн замість установлених законодавством 30 грн на добу. Чи є перевищення понад нормативно встановленими добовими - оподатковуваним доходом працівника, направленого у відрядження?
ВІДПОВІДЬ: За нормами відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордон, затвердженими постановою № 663, розмір добових в Україні становить 30 грн.
Водночас положеннями КЗпП передбачено, що колективним договором або наказом (розпорядженням) роботодавця можуть установлюватися норми добових витрат, що перевищують норми, встановлені постановою №663. Тобто підприємство має право видати працівнику добові більші, ніж передбачено постановою № 663, а працівник - витратити такі суми на фінансування особистих потреб. Суми фактичних витрат працівника в частині, що перевищує граничну норму (суму) добових, установлену постановою № 663, приймаються працедавцем як витрати працівника на відрядження. Однак частина витрат, що перевищує граничну норму, в разі їхнього неповернення має включатися до оподатковуваного доходу відрядженого з утриманням з неї податку з доходів фізичних осіб за ставкою 15% (п.7.1 ст.7 Закону № 889).
ПИТАННЯ 3: Працівникові у відрядженні довелося сплатити за двомісний номер у готелі, оскільки вільних одномісних номерів не було. Якщо працедавець згідно зі звітом про відрядження прийме оплату всього двомісного номера як витрати на відрядження, то чи виникає в такому разі в працівника оподатковуваний дохід у вигляді вартості одного місця в готельному номері?
ВІДПОВІДЬ: Щодо компенсації витрат на оплату відрядженим працівником вартості двомісного номера в готелі, то оскільки методологія з питань, які стосуються відряджень, є компетенцією Міністерства фінансів України, під час вирішення цього питання слід керуватися саме їхнім тлумаченням. Отже, Мінфін України листом від 19.12.2005 р. № 31-18030-07-13/27437 "Про службові відрядження" роз'яснив, що виходячи із загальних положень п.1.6 (розділу І) Інструкції № 59 витрати на проживання відшкодовуються відрядженому працівникові в розмірі фактичних витрат на проживання тільки однієї відрядженої особи, а отже, не можуть бути відшкодовані витрати на оплату двох місць у двомісному номері готелю.
Щодо виникнення при цьому об'єкта оподаткування у відрядженого працівника, то він виникне у вигляді вартості одного (зайвого) місця у двомісному готельному номері, якщо йому буде відшкодовано повну (фактичну) вартість проживання в цьому двомісному номері. Такий його дохід слід розглядати як додаткове благо з оподаткуванням у складі загального оподатковуваного доходу звітного місяця із застосуванням до нього ставки 15% (п.7.1 ст.7 Закону № 889).
ПИТАННЯ 4: Які штрафні санкції застосовуються до працівника, який несвоєчасно повернув надміру витрачені кошти на відрядження? Хто їх утримує та куди їх слід перераховувати?
ВІДПОВІДЬ: Крім податку із сум надміру витрачених коштів, платник податку, який несвоєчасно повернув або взагалі не повернув такі суми, повинен сплатити ще й штраф.
Відповідно до п. 9.10 ст. 9 Закону № 889, якщо платник податку повертає суму надміру витрачених коштів пізніше від граничного строку, встановленого пп. 9.10.2 цього пункту, але не пізніше від звітного місяця, на який припадає останній день такого граничного строку, то такий платник податку сплачує штраф у розмірі 15% суми таких надміру витрачених коштів, що стягується за процедурою утримання податку, встановленою пп. 9.10.1 цього пункту. Утримана сума штрафу перераховується податковим агентом на той самий рахунок бюджетної класифікації, що й податок з доходів фізичних осіб.
Якщо платник податку своєчасно подав звіт про використання коштів, наданих йому на відрядження, в тому числі в сумі, що перевищує норми, та повернув ці суми в установлений законом строк, то штраф у розмірі 15% не нараховується.
Штраф та сума податку, нараховані відповідно до пп. 9.10.3 та 9.10.1 п. 9.10 ст. 9 Закону № 889, стягуються за рахунок будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) платника податку за відповідний місяць, а за недостатності суми такого доходу - за рахунок оподатковуваних доходів наступних звітних місяців до повної сплати нарахованої суми податку та/або штрафу (ч. 2 пп. 9.10.1 п. 9.10 ст. 9 Закону №889). Сума штрафу не відшкодовується платникові податку, якщо в майбутніх податкових періодах він повертає суму надміру витрачених коштів або вона стягується з такого платника податку за рішенням суду.
ПИТАННЯ 5: Якщо платник податку звільнився і не відзвітував про кошти, видані йому на відрядження, як провадиться утримання податку з неповернутих сум у такому разі?
ВІДПОВІДЬ: Якщо платник податку припиняє трудові або цивільно-правові відносини з особою, що надала кошти на відрядження, то така сума податку утримується за рахунок останньої виплати оподатковуваного доходу під час проведення остаточного розрахунку, а за недостатності суми такого доходу непогашена частина податку включається до складу податкового зобов'язання платника податку за наслідками звітного податкового року.
Тобто такий платник-податку зобов'язаний до 1 квітня року, наступного за звітним (у якому виникла сума непогашеного податку), подати до податкової інспекції за місцем своєї податкової адреси (місцем постійного або переважного проживання) податкову декларацію, в якій зазначити суму доходу (надміру витрачену суму), з якого він не сплатив податок, та остаточно розрахуватися з бюджетом з цього податку. Особа, що надала кошти на відрядження, як податковий агент повинна повідомити про нараховану і виплачену платникові податку суму на відрядження (в неї увійдуть і надміру витрачені кошти) та про суму неутриманого податку податковому органу у звіті за ф. №1 ДФ за ознакою доходу 16.
Якщо повне утримання несплаченої суми податку є неможливим (унаслідок смерті платника податку або визнання його за рішенням суду безвісно відсутнім або померлим), то така сума утримується податковим агентом під час нарахування доходу за останній для такого платника податку податковий період, а в непогашеній частині визнається безнадійною до сплати.
ПИТАННЯ 6: Працівник, направлений у відрядження, для придбання залізничних квитків скористався послугами сервісного центру, оскільки в касах залізничного вокзалу потрібних квитків не було. Витрати на послуги сервісного центру є витратами на відрядження чи таку суму слід розглядати як додаткове благо цього працівника й обкладати податком з доходів?
ВІДПОВІДЬ: Законом № 889 установлено, що до складу загального місячного оподатковуваного доходу фізичних осіб не включаються, тобто не підлягають оподаткуванню, суми коштів, одержаних платником податку на відрядження або підзвіт, з урахуванням норм п. 9.10 ст. 9 Закону № 889 щодо оподаткування надміру витрачених та не повернутих у встановлений строк таких сум.
Перелік витрат, які визнаються витратами працівника на відрядження і підлягають відшкодуванню, встановлено Інструкцією № 59.
Відповідно до п. 1.7 Інструкції № 59 витрати на проїзд до місця відрядження і назад відшкодовуються в розмірі вартості проїзду повітряним, залізничним, водним й автомобільним транспортом загального користування (крім таксі) з урахуванням усіх витрат, пов'язаних з придбанням проїзних квитків і користуванням постільними речами в поїздах, та страхових платежів на транспорті.
Оскільки оплата послуг сервісного центру пов'язана з придбанням проїзних квитків, то в такому разі розглядати цю суму як об'єкт оподаткування у відрядженого згідно із Законом № 889 підстав немає.
Начальник відділу розгляду
звернень платників Тетяна ДОБРОДІЙ
“Праця і зарплата” № 37 (713), 06 жовтня 2010 р.
Передплатний індекс: 30214