ДЕРЖАВНА КОМІСІЯ З ЦІННИХ ПАПЕРІВ ТА ФОНДОВОГО РИНКУ
РІШЕННЯ
20.10.2010 N 1595
(Рішення скасовано на підставі Рішення
Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку
N 650 від 08.05.2012)
Про схвалення Методичних рекомендацій
по відображенню у бухгалтерському обліку
операцій за ф'ючерсними контрактами
учасниками фондового ринку
Відповідно до Законів України "Про державне регулювання ринку цінних паперів в Україні" ( 448/96-ВР ), "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ), "Про цінні папери та фондовий ринок" ( 3480-15 ) та з метою покращення якості та забезпечення достовірності фінансової інформації, яка надходить від учасників фондового ринку, Державна комісія з цінних паперів та фондового ринку ВИРІШИЛА:
1. Схвалити Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку операцій по відображенню у бухгалтерському обліку операцій за ф'ючерсними контрактами учасниками фондового ринку, що додаються.
2. Адміністративно-господарському департаменту (Голощук А.М.) забезпечити оприлюднення цього рішення на офіційному сайті Комісії.
3. Управлінню із забезпечення діяльності Голови Комісії, організації роботи засідань Комісії та міжнародних зв'язків (Піскун Н.С.) забезпечити опублікування рішення відповідно до законодавства.
4. Контроль за виконанням цього рішення покласти на члена Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку О. Мозгового.
Голова Комісії Д.Тевелєв
Протокол засідання Комісії
від 20 жовтня 2010 р. N 43
Схвалено
Рішення Державної комісії
з цінних паперів
та фондового ринку
20.10.2010 N 1595
Методичні рекомендації
по відображенню у бухгалтерському обліку
операцій за ф'ючерсними
контрактами учасниками фондового ринку
Використання нових фінансових інструментів викликає необхідність відображати такі операції в бухгалтерському обліку. З цією метою підготовлені Методичні рекомендації по відображенню у бухгалтерському обліку операцій за ф'ючерсними контрактами учасниками фондового ринку (далі - Рекомендації).
Рекомендації стосуються операцій з розрахунковими контрактами та розроблені відповідно до Законів України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" ( 996-14 ), "Про цінні папери та фондовий ринок" ( 3480-15 ), "Про державне регулювання ринку цінних паперів в Україні" ( 448/96-ВР ), "Про Національну депозитарну систему та особливості електронного обігу цінних паперів в Україні" ( 710/97-ВР ), "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ), положень (стандартів) бухгалтерського обліку, Положення про функціонування фондових бірж, затвердженого рішенням Державної комісії з цінних паперів і фондового ринку (далі - ДКЦПФР) від 19.12.2006 за N 1542 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.01.2007 за N 35/13302, Положення про вимоги до стандартної (типової) форми деривативів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 19.04.1999 N 632, Положення про порядок реєстрації змін до правил фондової біржі щодо запровадження в обіг на фондовій біржі деривативів, затвердженого рішенням ДКЦПФР від 04.08.2009 N 884 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 31.08.2009 за N 818/16834, а також інших нормативних актів ДКЦПФР, що регламентують діяльність фондових бірж.
Рекомендації з бухгалтерського обліку операцій
за ф'ючерсними контрактами учасників
фондового ринку
Ф'ючерсний контракт є фінансовим інструментом. Визнання фінансових інструментів в бухгалтерському обліку визначене Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку (ПСБО) 13 "Фінансові інструменти".
Укладання ф'ючерсного контракту відносно продавця є продажем контракту, а відносно покупця - його купівлею. Існують два способи виконання зобов'язань за ф'ючерсними контрактами - поставка базового активу або розрахункове виконання (далі за текстом контракти з розрахунковим виконанням будемо називати "розрахунковими"). Наведений нижче опис стосується лише операцій з розрахунковими контрактами.
Під продажем розрахункового контракту мається на увазі взяття зобов'язань у визначений термін прийняти оплату згідно специфікації контракту, а під купівлею - здійснити оплату. При цьому однорідні зобов'язання по оплаті припиняються заліком в частині меншій із сум.
При укладанні ф'ючерсного контракту вартість прав вимоги і зобов'язань збігаються, тому чиста вартість контракту у цей момент дорівнює нулю. Виходячи з цього, на дату укладання ф'ючерсного контракту в балансі учасників ніякого запису не здійснюється. Ця позиція може знайти своє відображення в обліковій політиці учасників строкового ринку. З метою ведення аналітики за укладеними контрактами учасникам рекомендуємо суми укладених контрактів відображати на забалансовому рахунку 03 "Контрактні зобов'язання".
Щодня відбувається коригування вартості ф'ючерсних контрактів за результатами торгівельної сесії біржі на розмір варіаційної маржі. Варіаційна маржа є показником щоденної зміни ціни ф'ючерсних контрактів і розраховується як різниця між розрахунковою ціною ф'ючерсного контракту поточної торгівельної сесії і попередньою розрахунковою ціною. Планом рахунків бухгалтерського обліку не передбачений окремий рахунок для обліку варіаційної маржі, тому облік варіаційної маржі може здійснюватись на окремому субрахунку рахунку 37. Наприклад, на субрахунку 377/10 "Розрахунки за варіаційною маржею". Запропонований субрахунок кореспондує з субрахунком "Гарантійне забезпечення" рахунку 377.
У кінці кожного звітного періоду сума варіаційної маржі, яка відображена на субрахунку 377/10 "Розрахунки за варіаційною маржею", списується на рахунки 39 "Витрати майбутніх періодів" або 69 "Доходи майбутніх періодів":
- дебетове сальдо за субрахунком 377/10 "Розрахунки за варіаційною маржею" (від'ємна маржа) списується бухгалтерським записом на рахунок витрат майбутніх періодів Д-т рах. 39 - К-т рах. 377/10
- кредитове сальдо за субрахунком 377/10 "Розрахунки за варіаційною маржею" (додана маржа) списується бухгалтерським записом на рахунок доходів майбутніх періодів Д-т рах. 377/10 - Кт рах. 69
Такий підхід дозволяє учасникам строкового ринку відобразити в своєму балансі результат зміни загальної вартості ф'ючерсних контрактів у вигляді нарахованої варіаційної маржі. На перше число місяця, наступного за звітним, операція по закриттю сальдо субрахунку 377/10 "Розрахунки за варіаційною маржею" має бути сторнована з метою подальшого обліку варіаційної маржі за відкритими позиціями.
Перелік операцій та їх відображення на рахунках бухгалтерського обліку наведено у Додатку.
Також рекомендуємо ввести в облікову політику спеціальний розділ "Облік операцій на строковому ринку".
У цьому розділі рекомендуємо зазначити:
- момент визнання ф'ючерсних контрактів, що є датою їх укладання;
- перелік бухгалтерських записів, що використовуються для відображення операцій з ф'ючерсними контрактами в бухгалтерському обліку (у вигляді додатку до документа про облікову політику), а також опис використання забалансового рахунку 03 "Контрактні зобов'язання" для обліку вартості укладених ф'ючерсних контрактів;
- обраний метод списання із забалансового рахунку вартості укладених ф'ючерсних контрактів при закритті операції достроково або на дату виконання (наприклад, ФІФО);
- послідовність операцій визначення фінансового результату по операціях з ф'ючерсними контрактами: спочатку сторнуєтся нарахована варіаційна маржа, потім відображається фінансовий результат купівлі/продажу ф'ючерсного контракту.
Відображення варіаційної маржі для коригування розміру гарантійного забезпечення учасників торгів.
Рекомендації щодо розкриття інформації
про фінансові інструменти в примітках
до фінансової звітності
Згідно з вимогами ПСБО N 13 "Фінансові інструменти" учасники торгів зобов'язані розкрити інформацію про фінансові інструменти.
Рекомендуємо в примітках до фінансової звітності розкривати наступну інформацію:
- інформацію про облікову політику учасника торгів, зокрема розкрити метод визнання та оцінки ф'ючерсних контрактів;
- за видами і сумами ф'ючерсних контрактів, термінами і умовами їх закриття;
- про вартість контрактів та розмір варіаційної маржі.
Клієнти учасників можуть вести бухгалтерський облік операцій з ф'ючерсними контрактами за аналогією з операціями, що здійснюються учасником - покупцем або продавцем від свого імені та за свій рахунок.
Додаток
до Методичних рекомендацій
по відображенню
у бухгалтерському обліку
операцій за ф'ючерсними
контрактами учасниками
фондового ринку
------------------------------------------------------------------
| | Операції | Документ, | Кореспонденція рахунків |
| | | кількість, |---------------------------|
| | | сума. |Дебет |Кредит |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| |2 |3 |4 |5 |
|-------+--------------------------------------------------------|
| | Дилерські операції (операції, що здійснюються |
| | Учасником - покупцем або продавцем від свого імені та |
| | за свій рахунок) |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 1. | Перерахування та повернення грошей Учасником |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 1.1. |Перерахування |Згідно діючих| 377 | 31 |
| | внеску | тарифів на |"Розрахунки з| "Рахунки в |
| | учасника до | строковому | іншими | банках" |
| | Страхового | ринку |дебіторами". | |
| | фонду | |Субрахунок за| |
| | | | внесками до | |
| | | | Страхового | |
| | | | фонду | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 1.2. |Перерахування |В залежності | 377 | 31 |
| | коштів |від кількості|"Розрахунки з| "Рахунки в |
| | гарантійного | контрактів, | іншими | банках" |
| | забезпечення | що учасник |дебіторами". | |
| | Учасника | планує | Субрахунок | |
| | | придбати | за коштами | |
| | | |гарантійного | |
| | | |забезпечення | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 1.3. | Повернення | За заявою | 31 | 377 |
| | Учаснику | учасника | "Рахунки в |"Розрахунки з|
| | коштів | | банках" | іншими |
| | гарантійного | | |дебіторами". |
| | забезпечення | | | Субрахунок |
| | | | | за коштами |
| | | | |гарантійного |
| | | | |забезпечення |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 2. |Облік зобов'язань Учасника (торговця) за ф'ючерсними |
| |контрактами |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 2.1. | Відображення |Кількість та | Х | 03 |
| |зобов'язань за| ціна | | "Контрактні |
| | ф'ючерсними | контрактів | |зобов'язання"|
| | контрактами | | | |
| | учасника на | | | |
| |забалансовому | | | |
| | рахунку (за | | | |
| | ціною | | | |
| | заключення) | | | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 2.2. |Відображення в|Сума доданої | 377 | 377 |
| | обліку | варіаційної |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | учасника | маржі | іншими | іншими |
| | додатної | |дебіторами". |дебіторами". |
| | варіаційної | | Субрахунок |Розрахунки за|
| | маржі | | за коштами | варіаційною |
| | | |гарантійного | маржею |
| | | |забезпечення | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 2.3. |Відображення в| Сума | 377 | 377 |
| | обліку | від'ємної |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | учасника | варіаційної | іншими | іншими |
| | від'ємної | маржі |дебіторами". |дебіторами". |
| | варіаційної | | Розрахунки | Субрахунок |
| | маржі | | за | за коштами |
| | | | варіаційною |гарантійного |
| | | | маржею |забезпечення |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 3. | Дострокове припинення зобов'язань учасника за |
| |ф'ючерсними контрактами та припинення зобов'язань в дату|
| | виконання ф'ючерсних контрактів |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 3.1. | Зняття з |Кількість та | 03 | Х |
| | обліку на |ціна закритих| "Контрактні | |
| |забалансовому |(припинених) |зобов'язання"| |
| | рахунку | ф'ючерсних | | |
| | зобов'язань | контрактів | | |
| | учасника за | | | |
| | ф'ючерсними | | | |
| | контрактами | | | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 3.2. | Відображення | Сума згідно | 377 | 741 |
| | реалізації |ціни продажу|"Розрахунки з| "Доходи від |
| | ф'ючерсних | ф'ючерсних | іншими | реалізації |
| | контрактів | контрактів |дебіторами". | фінансових |
| | за ціною їх | | Субрахунок | інвестицій" |
| | закриття | | вартості | |
| | (припинення) | | закритих | |
| | | |(припинених) | |
| | | | ф'ючерсних | |
| | | | контрактів | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 3.3. |Списання ціни | Сума згідно | 971 | 377 |
| | заключення |ціни купівлі |"Собівартість|"Розрахунки з|
| | закритих | ф'ючерсних |реалізованих | іншими |
| | (припинених) | контрактів | фінансових |дебіторами". |
| | ф'ючерсних | | інвестицій" | Субрахунок |
| | контрактів | | | вартості |
| | | | | закритих |
| | | | |(припинених) |
| | | | | ф'ючерсних |
| | | | | контрактів |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 3.4. | Повернення | Сума | 377 | 377 |
| | (сторно) | нарахованої |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | нарахованої |за контрактом| іншими | іншими |
| | доданої | додатної |дебіторами". |дебіторами". |
| | варіаційної | варіаційної | Розрахунки | Субрахунок |
| | маржі при | маржі | за | за коштами |
| | закритті | | варіаційною |гарантійного |
| |(припиненні) | | маржею |забезпечення |
| | ф'ючерсного | | | |
| | контракту | | | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 3.5. | Повернення | Сума | 377 | 377 |
| | (сторно) | нарахованої |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | нарахованої |за контрактом| іншими | іншими |
| | від'ємної | від"ємної |дебіторами". |дебіторами". |
| | варіаційної | варіаційної | Субрахунок | Розрахунки |
| | маржі при | маржі | за коштами | за |
| | закритті | |гарантійного | варіаційною |
| | (припиненні) | |забезпечення | маржею |
| | ф'ючерсного | | | |
| | контракту | | | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 3.6. | Зміна | Сума | 377 | 377 |
| | (збільшення) | фінансового |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | дебіторської | результату | іншими | іншими |
| |заборгованості| (доходу) |дебіторами". |дебіторами". |
| | Учасника | | Субрахунок | Субрахунок |
| | за коштами | | за коштами | вартості |
| | гарантійного | |гарантійного | закритих |
| | забезпечення | |забезпечення |(припинених) |
| | на суму | | | ф'ючерсних |
| | фінансового | | | контрактів |
| | результату | | | |
| | операції | | | |
| | (доходу) | | | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 3.7. | Зміна | Сума | 377 | 377 |
| | (зменшення) | фінансового |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | дебіторської | результату | іншими | іншими |
| |заборгованості| (збитку) |дебіторами". |дебіторами". |
| | Учасника | | Субрахунок | Субрахунок |
| | за коштами | | вартості | за коштами |
| | гарантійного | | закритих |гарантійного |
| | забезпечення | |(припинених) |забезпечення |
| | на суму | | ф'ючерсних | |
| | фінансового | | контрактів | |
| | результату | | | |
| | операції | | | |
| | (збитку) | | | |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 4. | Перенесення варіаційної маржі при визначенні |
| | фінансового результату місяця (кварталу) |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 4.1. | Перенесення |Сума доданої | 377 | 69 "Доходи |
| | накопиченої | варіаційної |"Розрахунки з| майбутніх |
| | суми доданої | маржі на | іншими | періодів" |
| | варіаційної | кінець |дебіторами". | |
| | маржі на | останнього |Розрахунки за| |
| | рахунок | дня кожного | варіаційною | |
| | доходів | місяця | маржею | |
| | майбутніх | | | |
| | періодів | | | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 4.2. | Перенесення | Сума | 39 "Витрати | 377 |
| | накопиченої | від"'ємної | майбутніх |"Розрахунки з|
| | суми | варіаційної | періодів" | іншими |
| | від'ємної | маржі на | |дебіторами". |
| | варіаційної | кінець | |розрахунки за|
| | маржі на | останнього | | варіаційною |
| |рахунок витрат| дня кожного | | маржею |
| | майбутніх | місяця | | |
| | періодів | | | |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 5. | Повернення варіаційної маржі для обліку протягом |
| | звітного періоду |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 5.1. | Повернення | Сума | 377 | 39 "Витрати |
| | суми | від'ємної |"Розрахунки з| майбутніх |
| | від'ємної | варіаційної | іншими | періодів" |
| | варіаційної | маржі |дебіторами". | |
| | маржі на | на початок |Розрахункиза | |
| | рахунок | першого дня | варіаційною | |
| |Розрахунки за| кожного | маржею | |
| | варіаційною | місяця | | |
| | маржею | | | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 5.2. | Повернення |Сума доданої | 69 "Доходи | 377 |
| | суми доданої | варіаційної | майбутніх |"Розрахунки з|
| | варіаційної | маржі на | періодів" | іншими |
| | маржі на | початок | |дебіторами". |
| | рахунок | першого дня | |Розрахунки за|
| |Розрахунки за | кожного | | варіаційною |
| | варіаційною | місяця | | маржею |
| | маржею | | | |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 6. | Брокерські операції (операції, що здійснюються |
| |Учасником від свого імені за дорученням та за рахунок |
| | клієнта) |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 6.1. | Отримання коштів гарантійного забезпечення від |
| | клієнтів. Повернення коштів гарантійного забезпечення |
| | клієнтам |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 6.1.1.| Отримання | Сума | 31 | 685 |
| | коштів |отриманих від| "Рахунки в |"Розрахунки з|
| | гарантійного | клієнтів | банках" | іншими |
| | забезпечення | коштів | Субрахунок |кредиторами".|
| | від клієнтів |гарантійного |"Облік коштів| Субрахунок |
| | |забезпечення | клієнтів | за коштами |
| | | | |гарантійного |
| | | | |забезпечення |
| | | | | клієнтів |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 6.1.2.|Перерахування |За договором | 377 | 31 |
| | внеску | |"Розрахунки з| "Рахунки в |
| | Учасника до | | іншими | банках" |
| | страхового | |дебіторами". | |
| | фонду | | Субрахунок | |
| | | |за коштами по| |
| | | | внесках до | |
| | | | страхового | |
| | | | фонду | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 6.1.3.|Перерахування |В залежності | 377 | 31 |
| | коштів |від кількості|"Розрахунки з| "Рахунки в |
| | гарантійного | контрактів, | іншими | банках" |
| | забезпечення | що Учасник |дебіторами". |Субрахунок по|
| | клієнтів | планує |Субрахунок за|обліку коштів|
| | Учасником |придбати для | коштами | клієнтів |
| | | клієнтів |гарантійного | |
| | | |забезпечення | |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 6.1.4.| Повернення |Сума коштів, | 685 | 31 |
| | коштів | що |"Розрахунки з| "Рахунки в |
| | гарантійного |повертаються | іншими | банках" |
| | забезпечення | клієнту |кредиторами".|Субрахунок по|
| | клієнтам | | Субрахунок |обліку коштів|
| | | | за коштами | клієнтів |
| | | |гарантійного | |
| | | |забезпечення,| |
| | | | отриманих | |
| | | |від клієнтів | |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 6.2. |Нарахування варіаційної маржі по укладеним за дорученням|
| | клієнтів ф'ючерсним контрактам |
|-------+--------------------------------------------------------|
| 6.2.1.| Відображення |Сума додатної| 377 | 685 |
| | додатної | варіаційної |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | варіаційної | маржі | іншими | іншими |
| | маржі на | |дебіторами". |кредиторами".|
| | рахунку | |Субрахунок за| Субрахунок |
| |обліку коштів | | коштами | за коштами |
| | гарантійного | |гарантійного |гарантійного |
| | забезпечення | |забезпечення |забезпечення,|
| | клієнтів | | | отриманих |
| | | | |від клієнтів |
|-------+--------------+-------------+-------------+-------------|
| 6.2.2.| Відображення | Сума | 685 | 377 |
| | від'ємної | від'ємної |"Розрахунки з|"Розрахунки з|
| | варіаційної | варіаційної | іншими | іншими |
| | маржі на | маржі |кредиторами".|дебіторами". |
| | рахунку | | Субрахунок |Субрахунок за|
| |обліку коштів | | за коштами | коштами |
| | гарантійного | |гарантійного |гарантійного |
| | забезпечення | |забезпечення,|забезпечення |
| | клієнтів | | отриманих | |
| | | |від клієнтів | |
------------------------------------------------------------------