Формирование доходов от операций с иностранной валютой

Одним из принципов формирования финансовой отчетности предприятия является принцип единого денежного измерителя, предусматривающий измерение и обобщение всех операций предприятия в его финансовой отчетности в единой денежной единице.

Денеяшой единицей в Украине, согласно ст. 99 Конституции Украины, является гривня. Следовательно, предприятия и организации должны вести бухгалтерский учет и составлять финансовую отчетность только в денежной единице Украины - гривне, которая, согласно ст. 5 Закона о бухучете, называется валютой бухгалтерского учета и финансовой отчетности.

Под термином «валюта Украины» следует понимать как собственно саму валюту Украины, так и платежные документы и другие ценные бумаги, выраженные в валюте Украины (гривне).

Любая другая валюта, не являющаяся гривней, признается иностранной валютой.

Иностранная валюта - это денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монет, которые находятся в обращении и являются законным платежным средством на территории соответствующего иностранного государства. Кроме того, иностранной валютой считаются также платежные документы и ценные бумаги: акции, облигации, купоны к ним, векселя, долговые расписки, аккредитивы, чеки, банковские металлы и др. (ст. 1 Декрета N 15-93).

Валюта Украины является единственным законным средством платежа на территории Украины, которое принимается без ограничений для оплаты любых требований и обязательств, если иное не предусмотрено Декретом 15-93 или другими актами валютного законодательства Украины (п.1 ст.3 Декрета 15-93),

Операции в иностранной валюте осуществляются многими предприятиями и организациями, которые находятся и занимаются деятельностью в Украине, а также их представительствами, филиалами, дочерними и ассоциируемыми предприятиями за пределами Украины.

Для отражения операций в иностранной валюте в валюте отчетности нужно их стоимость пересчитать с применением валютного курса.

Валютный курс - это установленный Национальным банком Украины курс денежной единицы Украины к денежной единице другой страны (п. 4 П(С)БУ21).

Во время первоначального отражения в бухгалтерском учете любой операции в иностранной валюте ее стоимость в валюте отчетности (в денежной единице Украины) определяется пересчетом суммы в иностранной валюте на валютный курс, который был на дату осуществления операции.

Датой осуществления хозяйственной операции для целей бухгалтерского учета считается дата признания (то есть принятия в бухгалтерском учете и отражения в финансовой отчетности) активов, обязательств, уставного и другого собственного капитала, доходов и расходов.

Получают иностранную валюту предприятия в основном от зарубежных контрагентов по экспортным операциям, к которым относится экспорт продукции, товаров, работ или услуг. Естественно, что хранить полученную иностранную валюту предприятия не смогут бесконечно, так как им нужно вести хозяйственную деятельность, а использовать на территории Украины иностранную валюту как средство платежа нельзя, поэтому рано или поздно, но продавать ее придется.

Исчисление дохода от продажи валюты

Продажу иностранной валюты собственники предприятий могут осуществлять в целях приобретения другой иностранной валюты или национальной валюты (гривни) для расчетов с поставщиками, бюджетом, фондами общеобязательного социального страхования, для выплаты заработной платы и т.д.

Для продажи иностранной валюты достаточно подать заявление о продаже иностранной валюты по форме, приведенной в приложении 2 к Положению 281, или в произвольной форме с указанием всех необходимых реквизитов, предусмотренных в п.3 главы 1 раздела IV Положения 281.

Данное заявление должно содержать:

- наименование и местонахождение уполномоченного банка, который обслуживает клиента;

- код заявления о продаже иностранной валюты;

- название документа - заявление о продаже иностранной валюты;

- дату составления заявления;

- полное или сокращенное наименование клиента (которое должно совпадать с наименованием, заявленным в карточке с образцами подписей и оттиском печати), местонахождение, номер телефона/ факса;

- номер счета в иностранной валюте, с которого клиент поручает осуществить продажу иностранной валюты, наименование и код уполномоченного банка, который его обслуживает и в котором открыт этот счет;

- название иностранной валюты или вида банковского металла, который продается, словами и цифровой или литерный код иностранной валюты в соответствии с Классификатором иностранных валют;

- сумму продажи иностранной валюты цифрами;

- курс продажи в гривнях;

- гривневый эквивалент иностранной валюты, который поручается продать в соответствии с установленным в заявлении курсом;

- номер текущего счета в гривнях, на который нужно зачислить гривневый эквивалент проданной иностранной валюты, наименование и код уполномоченного банка, в котором открыт этот счет;

- оттиск печати и подписи ответственных лиц клиента, которые заявлены им в карточке с образцами подписей и оттиском.

В бухгалтерском учете информация о доходах от реализации иностранной валюты обобщается па субсчете 711 «Доход от реализации иностранной валюты». Одновременно на расходы отчетного периода списывается себестоимость реализованной иностранной валюты.

Для целей бухгалтерского учета себестоимость реализованной иностранной валюты определяется пересчетом иностранной валюты в денежную единицу Украины по курсу Национального банка Украины на дату продажи иностранной валюты, плюс расходы, связанные с продажей иностранной валюты (п. 20 П(С)БУ 16).

Для обобщения информации о себестоимости иностранной валюты Планом счетов предусмотрен субсчет 942 «Себестоимость реализованной иностранной валюты», на котором отражается балансовая стоимость реализованной иностранной валюты на дату ее реализации.

За осуществление операции по продаже валюты банк взимает с клиента комиссионное вознаграждение.

Клиент в заявлении о продаже иностранной валюты или банковских металлов может предоставить право уполномоченному банку, который его обслуживает, удержать комиссионное вознаграждение в гривнях из средств, полученных от продажи иностранной валюты, без зачисления этого комиссионного вознаграждения на текущий счет клиента в национальной валюте.

Пунктом 18 П(С)БУ16 предусмотрено, что к административным расходам относится, в частности, плата за расчетно-кассовое обслуживание и другие услуги банков. Следовательно, в бухгалтерском учете комиссионное вознаграждение, выплачиваемое банку за осуществление операции по продаже валюты, относится на счет 92 «Административные расходы».

Для обобщения информации о наличии и движении денежных средств в иностранной валюте Планом счетов предусмотрены два субсчета:

- 312 «Текущие счета в иностранной валюте»;

- 314 «Прочие счета в банке в иностранной валюте». Счета открываются и ведутся отдельно по каждой иностранной валюте.

Для учета в бухгалтерском учете наличной иностранной валюты Планом счетов предназначен субсчет 302 «Касса в иностранной валюте».

Пример 1. У предприятия «А» на текущем счете в иностранной валюте учитываются средства в сумме $50 000. Себестоимость иностранной валюты в бухгалтерском учете равна 375 000 грн ($ 50 000 х 7,50), где 7,50 грн/$1 - официальный курс НБУ на дату поступления валюты.

По поручению клиента уполномоченный банк продал валюту на МВРУ по коммерческому курсу 7,90 грн/$1. Официальный курс НБУ на дату перечисления средств для продажи - 7,50 грн/$1.

После продажи валюты банк перечислил на текущий счет предприятия выручку, предварительно удержав из нее комиссионное вознаграждение в сумме 3750 грн.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по продаже иностранной валюты приведем в табл.1.

Таблица 1

Доход от курсовых разниц

Бухгалтерский учет инвалютных операций ведется предприятиями и в валютном, и в гривневом выражении. В связи с тем, что обменный курс НБУ к иностранным валютам непостоянен, необходимо рассчитывать курсовые разницы.

Курсовая разница - разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при разных валютных курсах (п. 4 П(С)БУ 21). Однако даже при изменении валютного курса курсовые разницы в бухучете будут возникать далеко не всегда.

В бухгалтерском учете курсовые разницы определяются только по монетарным статьям в иностранной валюте.

Монетарные статьи - статьи баланса о денежных средствах, а также об активах и обязательствах, которые будут получены или оплачены в фиксированной (или определенной) сумме денег или их эквивалентов (п. 4 П(С)БУ21).

То есть монетарными можно назвать «денежные» статьи баланса - как непосредственно статьи об имеющихся у предприятия денежных средствах в инвалюте, так и статьи о валютной задолженности, которая должна быть погашена денежными валютными средствами.

А вот все другие статьи баланса считаются немонетарными и курсовые разницы по ним не определяются. Так, к примеру, курсовые разницы не будут определяться по задолженности, которая будет погашаться товарами или услугами.

Определение курсовых разниц по монетарным статьям в иностранной валюте проводится на дату осуществления расчетов и на дату баланса (п. 8 П(С)БУ21).

Таким образом, П(С)БУ 21 предусматривает два случая, при которых рассчитываются курсовые разницы. Так, если у предприятия числится на счете иностранная валюта или задолженность в инвалюте, то курсовые разницы по таким монетарным статьям будут рассчитываться ежеквартально (на дату составления финансовой отчетности, то есть на последний день отчетного квартала), а также на момент осуществления расчетов (выбытия валюты или, к примеру, погашения денежной задолженности - получения/перечисления оплаты в инвалюте).

Также отметим, что суммы таких курсовых разниц могут быть операционными или не-онерационными.

То есть отражение курсовых разниц в учете зависит от того, собственно, с какими операциями они связаны и к какому осуществляемому виду деятельности они фактически относятся.

Так, курсовые разницы от пересчета денежных средств в иностранной валюте и других монетарных статей от операционной деятельности отражаются в составе прочих операционных доходов на субсчете 714 «Доход от операционной курсовой разницы».

На этом субсчете обобщается информация о доходах от курсовых разниц по активам и обязательствам предприятия, связанным с операционной деятельностью предприятия.

Курсовые разницы от пересчета монетарных статей по инвестиционной и финансовой деятельности отражаются в составе прочих доходов на субсчете 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы», за исключением курсовых разниц, отражаемых согласно п.9П(С)БУ21.

На субсчете 744 «Доход от неоперационной курсовой разницы» обобщается информация о курсовых разницах по активам и обязательствам в иностранной валюте, связанным с финансовой и инвестиционной деятельностью предприятия.

Курсовые разницы, возникающие по финансовым инвестициям в хозяйственные единицы за пределами Украины, отражаются в составе прочего дополнительного капитала на субсчете 425 «Прочий дополнительный капитал». Отрицательная сумма курсовой разницы вычитается из суммы прочего дополнительного капитала, остаток приводится со знаком «минус» (п. 9 П(С)БУ21).

Разницы между коммерческими курсами валют, возникающие при покупке валюты, не являются курсовыми.

То есть разницы, возникающие при покупке инвалюты в связи с отличием курса НБУ от коммерческого курса, по П(С)БУ21 курсовыми не являются, так как курсовой, согласно п. 4 П(С)БУ 21, считается разница между оценками одинакового количества единиц иностранной валюты при различных валютных курсах. Под валютным курсом, согласно п. 3 П(С)БУ 21, считается официально установленный Национальным банком Украины курс денежной единицы Украины к денежной единице другой страны.

Следовательно, для определения курсовых разниц важен именно курс НБУ и его изменение.

А вот в момент приобретения валюты изменения курса НБУ как такового не происходит. Поэтому разница, возникающая между стоимостью валюты по курсу НБУ и по коммерческому курсу (то есть курсу, по которому валюта покупалась фактически), не является курсовой разницей.

Рассмотрим конкретные примеры, связанные с определением дохода от операционных и неоперационных курсовых разниц.

Пример 2. Украинская компания предоставила иностранному клиенту услуги в кредит в августе на сумму $25 000. Курс НБУ на дату подписания акта об оказанных услугах условно составил 7,60 грн/$1. Расчет зарубежным партнером за оказанные услуги произведен в долларах США в сентябре. Курс НБУ на дату погашения задолженности условно составил 7,90 грн/$1.

При осуществлении экспортной операции с последующей оплатой покупателем (заказчиком) задолженность покупателя-нерезидента перед поставщиком будет монетарной статьей баланса. В связи с этим в бухгалтерском учете на дату баланса и на дату погашения задолженности необходимо рассчитать курсовые разницы от пересчета такой статьи.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по оказанию услуг иностранному клиенту приведем в табл. 2.

Таблица 2

Пример 3. Украинское предприятие в январе получило от нерезидента товар, договорная стоимость которого составляет €5000. Валютный курс на дату получения товара условно составил 11,00 грн/€1. Оплата за товар перечислена поставщику-нерезиденту в июне. Валютный курс на дату оплаты товара условно составил 9,50 грн/€1, а на дату составления баланса (31.03) - 10,00 грн/%1.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по получению товара от нерезидента приведем в табл. 3.

Таблица 3

Пример 4. На начало I квартала на валютном счете предприятия числилась иностранная валюта в сумме €15000, балансовая стоимость которой в бухгалтерском учете составила (на последний день предшествующего отчетного периода) условно 147 000 грн (то есть валюта числилась по курсу 9,8 грн/€1). Ни поступления, ни выбытия валюты, в I квартале по валютному счету не было. Валютный курс на конец I квартала составил условно 10,9 грн/€1.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по пересчету валюты, числящейся на текущем счете, приведем в табл. 4.

Таблица 4

Пример 5. Согласно учредительным документам отражен уставный капитал с участием иностранного инвестора. Взнос украинского учредителя - 150000 грн,

иностранного - €10 000. Валютный курс за €.1 составил:

- на дату подписания учредительного договора -9,00 грн/€1;

- на дату внесения первого взноса - 9,1 грн/€1;

- на дату баланса 9,3 грн/€1;

- на дату погашения долга иностранного учредителя- 9,7 грн/€1.

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по созданию уставного капитала с участием нерезидента приведем в табл. 5.

Таблица 5

Список использованных документов

Закон о бухучете - Закон Украины от 16.07.1999 г. N 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине»

Декрет N 15-93 - Декрет КМУ от 19.02.1993 г. N 15-93 «О системе валютного регулирования и валютного контроля»

Классификатор иностранных валют - Классификатор иностранных валют, утвержденный постановлением Правления НБУ от 04.02.1998 г. N 34

Положение N 281 - Положение о порядке и условиях торговли иностранной валютой, утвержденное постановлением Правления НБУ от 10.08.2005 г. N 281

План счетов - План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. N 291

П(С)БУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.1999 г. N 318

П(С)БУ 21 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденное приказом Минфина Украины от 10.08.2000 г. N 193

“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, N 44 (774),
1 ноября 2010 г.
Подписной индекс 40783

Документи що посилаються на цей