Доначисление НДФЛ при
отсутствии документов на товар: как защищаться
ВОПРОС: Частный предприниматель - единоналожник приобрел товар на рынке у другого предпринимателя-единоналожника, не получив никаких подтверждающих документов. При проведении проверки налоговый инспектор в связи с отсутствием документов потребовал уплаты НДФЛ. С помощью каких аргументов можно защищаться?
ОТВЕТ: Исходя из требований Закона об НДФЛ лицо, приобретающее продукцию у частного предпринимателя (либо выплачивающее ему другой доход), не должно удерживать с него НДФЛ. Такой подход разделяет и ГНАУ. Так, в Налоговом разъяснении относительно применения положений пункта 1.8 статьи 1, пункта 9.12 статьи 9 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц», утвержденном приказом ГНАУ от 29.12.2003 г. № 633 сообщается, что «лицо, являющееся источником выплаты дохода (выручки) в пользу субъекта предпринимательской деятельности, не имеет правовых оснований определять объект налогообложения - налогооблагаемый доход при осуществлении выплаты такого дохода (выручки), поскольку это приведет к двойному налогообложению такого дохода и нарушению сфер правового регулирования между Указом, Декретом и Законом(1)».
Правда, для того чтобы покупатель не выступал при выплате дохода налоговым агентом и избежал требований по уплате НДФЛ, многие налоговики требуют показать копию свидетельства о госрегистрации контрагента в качестве ФОПа и копию свидетельства ЧПЕНа. Заметим, что в письме от 23.11.2009 г. № 12004/6/17-0716 ГНАУ четко указала, что в подобных ситуациях достаточно иметь копию свидетельства о госрегистрации в качестве ФОПа(2).
В случае же отсутствия документов налоговики утверждают, что товар был приобретен (либо получен в качестве подарка) у обычного физлица, поэтому покупатель обязан в таком случае выступить налоговым агентом и уплатить НДФЛ(3).
На этом основании зачастую принимается решение о доначислении такому покупателю НДФЛ и о применении к нему двойного штрафа согласно п/п. 17.1.9 Закона «О порядке погашения...»(4)
Как защищаться
Как же быть, если документы на товар отсутствуют, а на пороге - проверяющий из налоговой? Приведем вкратце аргументы, с помощью которых в таком случае можно попытаться отбиться от доначисления НДФЛ.
Во-первых, отсутствие документов на товар не свидетельствует о закупке товара именно у гражданина. А доказывать, что товар получен именно от обычного физлица, а не, к примеру, от юрлица, должны сами проверяющие.
Во-вторых, при наличии на складе большой партии товаров можно утверждать, что она куплена именно у субъекта хозяйствования - юрлица, поскольку обычные физятца, как правило, работают с мелкими партиями или вообще с единичным товаром.
В-третьих, одним из ключевых является то, как налоговый инспектор собирается определять стоимость полученных товаров. Поскольку никаких документов на товар нет, невозможно определить и их стоимость. А именно от стоимости товаров будет зависеть как сумма налога, которую инспектору придется доначислить, так и сумма штрафа за неуплату НДФЛ. Ни в коем случае не стоит признаваться, сколько конкретно единоналожник уплатил за обнаруженный инспектором бездокументарный товар.
Тем не менее, если вы не хотите серьезного конфликта с инспектором и количество бездокументарного товара невелико, постарайтесь назвать минимальную, но достоверную цену (в которую поверил бы инспектор), сославшись, к примеру, на распродажу. В результате - получите минимальную сумму доначисления НДФЛ и минимальный штраф.
В-четвертых, налогового инспектора не очень обрадует такой вопрос: как он собирается определять, с кого же конкретно вы не удержали подоходный налог? Ведь сами налоговики часто ссылаются на то, что НДФЛ налог не абстрактный, а с конкретных доходов конкретных граждан. Поэтому, при принятии решения о доначислении должно быть указано, с доходов какого именно гражданина предпринимателем не был удержан и перечислен подоходный налог. Называть же точно лицо, от которого получен бездокументарный товар, вы не обязаны. Лучше всего - вообще утверждать, что товар был приобретен у юрлица, а подтверждающие документы не сохранились.
При отсутствии доказательств получения бездокументарного товара именно от физлица оснований для доначисления НДФЛ у налогового инспектора не будет. Доначислять же НДФЛ на основании предположений инспектор не имеет права.
Поэтому совет наш таков: при проверке проявляйте бдительность и осторожность. Запомните главное: если действовать строго по закону, то заставить себя начислить НДФЛ и уплатить штраф единоналожник может только сам, признавшись в приобретении товара у обычных физлиц. Без помощи самого предпринимателя никаких достаточных доказательств для того, чтобы обложить бездокументарный товар НДФЛ, налоговый инспектор собрать не сможет.
Впрочем, если доводы единоналожника не убедят налоговиков и ему придет налоговое уведомление-решение о доначислении НДФЛ, такое решение можно оспорить в суде.
Позиция судов
К сожалению, проблема (не)удержания НДФЛ единоналожником при приобретении товаров у физлиц-предпринимателей при отсутствии подтверждающих документов рассматривалась только на уровне окружных и апелляционных административных судов, практика которых складывается весьма противоречиво. Так, весьма интересным для ЧПЕНов будет определение Львовского апелляционного административного суда от 06.04.2009 г. № 22а-6165/08/9104(5). В нем суд признал неправомерным налоговое уведомление-решение о доначислении НДФЛ, выписанное налоговиками после того, как при проверке у ЧПЕНа были обнаружены мобильные телефоны, на которые отсутствовали подтверждающие документы. Основными аргументами суда, которые он привел в пользу неправомерности действий налоговиков, были следующие:
1) вывод ГНИ о наличии у единоналожника статуса налогового агента сделан на основе предположений, без ссылки на достоверные доказательства или документы, а доход исчислен без учета его объяснений;
2) представленными налоговиками доказательствами не подтверждается факт приобретения предпринимателем мобильных телефонов у конкретных физических лиц, не приведен перечень документов, которые удостоверяют такие факты приобретения;
3) действующее законодательство, регулирующее упрощенную систему налогообложения, не обязывает плательщиков единого налога иметь документы, подтверждающие расходы; его нормы также не предусматривают ответственности в случае отсутствия таких документов;
4) не соблюдены требования п. 4 «Описательной части акта документальной проверки» (см. раздел 2 Порядка оформления результатов документальных проверок относительно соблюдения налогового и валютного законодательства субъектами предпринимательской деятельности - физическими лицами, утвержденного приказом ГНА Украины от 11.06.2004 г. № 326). Согласно данному пункту не допускается отражение в акте проверки необоснованных данных, а также субъективных предположений должностными лицами, осуществляющими проверку, не имеющих подтвержденных доказательств, и разного рода выводов относительно действий плательщика налогов и, при их наличии, ответственных лиц за ведение учета доходов и расходов субъекта предпринимательской деятельности - физического лица.
Однако в судебной практике встречаются и противоположные решения. Так, Харьковский окружной административный суд в постановлении от 31 августа 2010 года № 2-а-7230/10/2070(6) вынес решение в пользу ГНИ.
По мнению суда, в случае приобретения товаров у физлиц-предпринимателей для неудержания НДФЛ предприниматель должен получить у них копии Свидетельства о регистрации предпринимательской деятельности, Свидетельства об уплате единого налога, фиксированного патента, платежных документов об уплате единого, фиксированного налога или авансовых платежей налога с доходов физических лиц и предъявлять указанные документы по требованию работников налоговой службы во время проверок. Причем если продавцы по каким-то причинам не предоставляют указанные документы, то предприниматель является налоговым агентом и должен исполнить обязанность по начислению, удержанию и перечислению в бюджет налога с выплачиваемых предпринимателям доходов.
Поэтому однозначно ответить на вопрос, чью именно сторону займет суд при возникновения спора, нельзя.
Тем не менее, если дело дойдет до Вадсуда, у нас есть определенные основания для оптимизма. Так, на сегодняшний день Вадсуд уже высказал свою позицию в отношении правомерности требования налоговиков по доначислению НДФЛ предприятиям, у которых не было подтверждающих документов на приобретенный товар.
Вадсуд признаёт безосновательными решения налоговиков, которыми предприятиям определялись налоговые обязательства по НДФЛ при отсутствии документов на товар (определения Вадсуда от 25 марта 2008 года № К-35934/06(7) и от 20.01.2009 г. № К-19786/07, № К-200330/07(8)).
И лишь при наличии достаточных доказательств (например, закупочных актов), свидетельствующих о проведении закупки именно у обычных физлиц, Вадсуд подтверждает правомерность доначисления НДФЛ (см. определения Вадсуда от 25 февраля 2009 года(9) и от 01 июля 2008 года № К-27163/06(10)).
Таким образом, существует достаточное количество аргументов, с помощью которых в суде можно обосновать неправомерность доначисления НДФЛ.
___________________________
(1) Речь идет об «упрощенном» Указе, Декрете «О подоходном налоге с граждан» и Законе об НДФЛ.
(2) Справедливости ради отметим, что нигде в законодательстве не установлена обязанность по предоставлению контрагенту копий документов, подтверждающих предпринимательский статус продавца.
(3) О проблеме первичных документов для ЧПЕНов - см. также письма Госкомпредпринимательства от 13.11.2009 г. № 14015 и от 24.11.2009 г. № 14446. Комитет совершенно справедливо отмечает, что законодательство не требует обязательного наличия первичных документов на приобретенный предпринимателем товар. Отсутствие же таких документов еще не говорит о приобретении товара у обычного физлица.
(4) Причем такие последствия, как правило, не являются единственными. Так, ГНАУ (см п. 3 ее письма от 25.12.2009 г. № 28923/7/23-7017/1485) грозится применять к частным предпринимателям - упрощенцам, не имеющим первичных документов на приобретенный товар, финсанкции согласно ст. 20, 21 Закона об РРО за нарушения установленного порядка учета товаров по месту реализации и хранения, с чем мы в корне не согласны.
Несогласие с таким подходом налоговиков высказал и Госкомпредпринимательства в письмах от 24.11.2009 г. № 14446 и от 04.05.2010 г. № 5688.
"Бухгалтер" № 41, ноябрь (I) 2010 г.
Подписной индекс 74201