Обзор судебной практики.
Право на налоговый кредит и реальность хозяйственных операций
В определении МК-21549/07, которое вынесено ВАСУ не в пользу налогоплательщика, указывается следующая правовая позиция. В налоговом учете налогоплательщика отражаются только те хозяйственные операции, которые имеют реальный характер, то есть создают движение активов, путем изменения обязательств или собственного капитала. При этом суть хозяйственной операции должна соответствовать условиям хозяйственного договора.
На первый взгляд, у налогоплательщика «ПА» с документами все было в полном порядке. Так, по договору купли-продажи от 05.05.2003 г. N <...>, заключенному с продавцом < П >, налогоплательщику был поставлен товар - резонаторы кварцевые <...> в количестве 23 200 шт. общей стоимостью 904 800 грн (в том числе НДС -150 800 грн).
Налогоплательщик «ПА» по результатам данной операции включил в налоговый кредит сумму НДС - 150 800 грн на основании составленной поставщиком налоговой накладной от 05.05.2003 г. N <...>.
В дальнейшем резонаторы кварцевые <...> были переданы налогоплательщиком «ПА» комиссионеру - частному предприятию «Э» в соответствии с условиями договора комиссии от 05.05.2003 г. N <...>. Факт осуществления экспортной операции подтвержден грузовой таможенной декларацией от 29.05.2003 г. N <...>, в которой отправителем отмечен налогоплательщик «ПА», товарополучателем - компания «S» (Латвия, Рига), а производителем этой продукции - ЗАО «Завод И...».
В ответе Управления финансовой полиции Латвийской Республики от 19.03.2004 г. N <...> (на запрос ГНАУ) было отмечено, что фирма «S» является фиктивной, соглашения от имени этой фирмы заключались без ведома ее учредителя. Проведение встречной проверки поставщика < П >, отгрузившего налогоплательщику «ПА» резонаторы кварцевые <...>, по вопросам взаимоотношений с налогоплательщиком «ПА» оказалось невозможным в результате ликвидации поставщика «П».
Налогоплательщик «ПА» предоставил заключение эксперта от 14.05.2003 г. N <...>, в котором указывалось, что названные резонаторы кварцевые были изготовлены ЗАО «Завод И...» в I квартале 2003 года. Все это выглядело очень странным, так как 30.04.2002 г. ЗАО «Завод И...» расторг договор о предоставлении ему коммунальных услуг в связи с приостановкой производства, а 11.06.2002 г. в судебном порядке были признаны недействительными его учредительные документы.
Также налоговые органы получили экспертное заключение специалистов о том, что изготовление резонаторов кварцевых <...> на оборудовании цеха ЗАО «Завод И...» невозможно.
Следует отметить, что последствия в налоговом учете плательщика создают лишь реально совершенные хозяйственные операции, а в случае фиктивности операций определение налогового кредита следует признавать безосновательным, несмотря на наличие у налогоплательщика доказательств уплаты продавцу стоимости товара с НДС.
По мнению ВАСУ, реальность совершенной хозяйственной операции могут подтверждать товарно-транспортные накладные, документы на хранение товара. В данном случае из установленных судебными инстанциями фактических данных был сделан вывод о бестоварности операций по поставке налогоплательщику резонаторов кварцевых.
Далее, как обратил внимание ВАСУ, действительность того или иного договора еще не означает автоматической реальности хозяйственных операций, совершенных в его рамках. Поэтому отсутствие факта признания того или иного договора недействительным не лишает налоговые органы права начислять по нему налогоплательщику те или иные суммы налоговых обязательств в случае нарушения им требований налогового законодательства (которое имеет место, в частности, при отсутствии реального выполнения хозяйственной операции, отраженной в налоговом учете).
Особенности осуществления судопроизводства
по обращениям налоговых органов
С 1 января 2011 года действует cт. 183-3 КАС Украины, которая устанавливает особый порядок рассмотрения следующих категорий дел по обращениям налоговых органов:
- о приостановлении расходных операций на счетах налогоплательщиков;
- о взыскании налогового долга;
- о продлении срока административного ареста активов. В Письме N 149/11/13-11 ВАСУ отмечает, что по данным делам налоговые органы обращаются в административный суд не с исковыми заявлениями, ас представлениями. Представление должно быть оформлено по правилам, предусмотренным КАС Украины для исковых заявлений. Это, в частности, означает, что перед подачей представления его копия и копии приложенных к нему материалов должны быть направлены налогоплательщику.
Представление должно быть подано в административный суд не позднее 24 часов с момента возникновения обстоятельств, его обусловивших. Пропуск указанного срока влечет за собой отказ в удовлетворении представления, если суд не сочтет причины пропуска уважительными.
Суд также отказывает в принятии представления, если из поданных материалов следует, что имеет место спор о праве. К примеру, спор о праве может иметь место, когда обжалуется налоговое уведомление-решение, на основании которого взыскивается налоговый долг.
В части процедуры взыскания налогового долга ВАСУ в Письме N 149/11/13-11 указал, что подачей представления может быть взыскан налоговый долг только за счет денежных средств налогоплательщика, находящихся на счетах в банках. Погашение налогового долга за счет иного имущества налогоплательщика требует получения разрешения суда (п. 95.3. п. 95 ст. 95 гл. 9 разд. II НК Украины), которое дается в порядке искового производства.
По результатам рассмотрения представления выносится постановление, которое подлежит апелляционному или кассационному обжалованию по обычной процедуре, установленной КАС Украины.
Таможенная стоимость товаров и обычная цена
В Постановлении N 21-9а11 Верховный Суд Украины указал, что для целей определения базы обложения НДС таможенная стоимость товара не тождественна обычной цене. Правило, в соответствии с которым цена товара не может быть ниже его таможенной стоимости, применяется только при определении базы обложения НДС при импорте товаров и не действует в отношении других операций (в частности, при реализации импортированных товаров на таможенной территории Украины).
Следует отметить, что ранее Высший административный суд Украины придерживался противоположной позиции (Определение N К-233/07).
Право на налоговый кредит и бюджетное возмещение
в случае неуплаты НДС контрагентом
В Постановлении N 21-14а10 Верховный Суд Украины в очередной раз подтвердил правовую позицию судебных органов, в соответствии с которой право налогоплательщика на налоговый кредит и на бюджетное возмещение при фактическом осуществлении хозяйственной операции не зависит от уплаты НДС контрагентом. При этом п. 1.8 ст. 1 Закона о НДС следовало применять только по отношению к покупателю товаров.
Коммунальные предприятия не могут
быть плательщиками единого налога
В Постановлении N 13566/08 ВАСУ изменил свою позицию относительно того, могут ли коммунальные предприятия быть зарегистрированы в качестве плательщика единого налога. Отказывая коммунальному предприятию в иске к налоговому органу о понуждении к выдаче свидетельства об уплате единого налога, ВАСУ указал, что единственным учредителем коммунального предприятия является юридическое лицо - соответствующий орган местного самоуправления, который не отнесен к субъектам малого предпринимательства.
Налоговый учет совместной деятельности
В Письме N 94/11/13-11 ВАСУ указывает, что налоговый учет совместной деятельности уполномоченным лицом должен осуществляться отдельно от учета других видов его собственной хозяйственной деятельности. При этом все доходы и расходы, связанные с осуществлением совместной деятельности, учитываются исключительно в пределах такого отдельного учета и не влияют на размер валовых доходов и расходов других участников совместной деятельности.
Необходимым критерием для признания валовых расходов в рамках совместной деятельности является их направленность на достижение общей цели, поставленной участниками.
Также ВАСУ обратил внимание на то, что налоговые последствия в рамках совместной деятельности возникают не с заключением соответствующего договора, асначалом осуществления хозяйственных операций.
Список использованных документов
КАС Украины - Кодекс административного судопроизводства Украины
НК Украины - Налоговый кодекс Украины
Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.1997 г. N 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость» (утратил силу)
Определение N К-233/07 - Определение Высшего административного суда Украины от 18.09.2008 г. N К-233/07 «О признании противоправными и отмене налоговых уведомлений-решений»
Определение N К-21549/07 - Определение Высшего административного суда Украины от 29.07.2010 г. N К-21549/07 «О признании недействительным налогового уведомления-решения»
Постановление N 21-9а10 - Постановление Верховного Суда Украины от 29.10.2010 г. N 21-9а10 «Об отмене налогового уведомления-решения»
Постановление N 21-14а10 - Постановление Верховного Суда Украины от 29.10.2010 г. N 21-14а10 «О признании недействительным налогового уведомления-решения»
Постановление N К-13566/08 - Постановление Высшего административного суда Украины от 15.12.2010 г. N К-13566/08 «О признании противоправным отказа в выдаче свидетельства о праве уплаты единого налога»
Письмо N 94/11/13-11 - Письмо Высшего административного суда Украины от 21.01.2011 г. N 94/11/13-11 «О ведении совместной деятельности без создания юридического лица»
Письмо N 149/11/13-11 - Письмо Высшего административного суда Украины от 02.02.2011 г. N 149/11/13-11 «Об особенностях производства по делам по обращению органов государственной налоговой службы»
“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, N 8 (790),
21 февраля 2011 г.
Подписной индекс 40783