О решении проблемы с подтверждением системы обложения ФОПа
в свете п/п. 139.1.12 НКУ; о продаже «ЧПЕНских» товаров мартом 2011 года;
«непонятки» с применением льгот по налогу на прибыль в I квартале;
новый налоговый учет компенсации за использование авто работника
1. ОколоЧПЕНное
1.1. «А ты кто такой?»
С 1 апреля в связи с началом действия раздела III «Налог на прибыль предприятий» НКУ и его ограничительной антиЧПЕНовской нормы из п/п. 139.1.12 стала как никогда актуальной проблема подтверждения статуса продавца - в ситуациях, когда плательщик налога на прибыль приобретает у ФОПов товары, работы или услуги (кроме расходов, понесенных в связи с приобретением работ, услуг у ФОПа, осуществляющего деятельность в сфере информатизации).
Напомним, что об этой проблеме мы уже писали и рекомендовали плательщикам налога на прибыль, покупающим у ФОПов товары/работы/услуги, помимо получения от поставщика копии его предпринимательского свидетельства обязательно указывать в договорах, счетах-фактурах, актах, накладных и других документах, что поставщик-ФОП работает именно на общей системе налогообложения*.
В то же время налоговиков в ряде случаев такой вид подтверждения общесистемного статуса ФОПа-поставщика может и не устроить. Поэтому, если вы уверены в своем ФОПе-контрагенте, предложите налоговикам самостоятельно исследовать статус продавца, поскольку НКУ на этот счет не выдвигает каких-то четких требований к плательщику налога на прибыль - покупателю.
В то же время здесь не следует забывать о письме ГНАУ от 03.02.2011 г. N 1085/К/17-0714, в котором налоговики подняли в том числе и тему подтверждения статуса ФОПа-поставщика для целей применения противо-ЧПЕНского ограничения из п/п. 139.1.12 НКУ.
В данном письме налоговики, прямо упоминая норму 139.1.12, рекомендовали, в частности и для целей применения данной нормы, «как юридическим лицам, так и физическим лицам - предпринимателям, имеющим хозяйственные отношения с другим физическим лицом - предпринимателем, помимо копии документа, подтверждающего, что он зарегистрирован в качестве субъекта предпринимательской деятельности (свидетельства о государственной регистрации), получать от такого лица справку (которая предоставляется по письменному заявлению плательщика налоговым органом, в котором он состоит на налоговом учете), в которой указываются перечень видов деятельности в соответствии с регистрационной карточкой и избранная система налогообложения доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности.
При этом субъект предпринимательской деятельности сообщает обо всех выплаченных предпринимателям суммах доходов налоговому органу в порядке, определенном п/п. 176.2 «б» и «д» ст. 176 Кодекса». Поэтому плательщикам налога на прибыль - покупателям, чтобы не иметь никаких проблем с расходами, связанными с ФОПовскими товарами/работами/услугами, желательно мотивировать своих ФОПов-поставщиков, чтобы те получили в своей налоговой подобную справку и передавали ее (или копию) покупателям. Причем согласно данному письму эта справка «обеспечивает» также неудержание НДФЛ и ЕСЕ (и неначисление ЕСВ сверху) при выплате ФОПу доходов.
Так что здесь и продавцу (ФОПу), и его покупателю выгодно быть взаимно вежливыми.
1.2. Продажа ЧПЕНских товаров мартом
К изложенному в прошлом выпуске по поводу дискриминации с 1 апреля 2011 года у плательщиков налога на прибыль «ЧПЕНских» остатков ТМЦ хотим добавить следующее.
Некоторые креативно-осмотрительные «прибыльные» плательщики, в свое время сверх меры затарившиеся у ЧПЕНов всякими-разными товарами/материалами, чтобы избежать угрозы попадания этих ТМЦ в остатки на 01.04.2011 г. и как следствие - непопадания начиная с упомянутой даты стоимости таких ТМЦ в затраты для целей налога на прибыль**, продали такие ТМЦ другим субъектам хозяйствования (но не ЧПЕНам) - мартом по цене закупки.
После 01.04.2011 г. они эти ТМЦ опять закупят, но уже, понятно, не у ЧПЕНов и спокойно отнесут их стоимость себе в затраты для целей исчисления налогооблагаемой прибыли. СПД же, купившие и продающие им эти товары, тоже без проблем отнесут их себе в затраты, поскольку «приобретали» они эти ТМЦ тоже не у ЧПЕНов.
Разумеется, не все здесь безоблачно и есть нюансы.
Например, нюанс «НДСный»: если плательщик налога на прибыль является также плательщиком НДС (а таких - большинство), то при продаже им «ЧПЕНских» товаров - на ровном месте (когда НК не было) вылезет НО по НДС. Правда, потом может быть НК при покупке, но это уже в другом налоговом периоде.
Нельзя такие товары продавать и ЮРЕНам, поскольку у них единым налогом облагается весь оборот.
В общем, в сухом остатке - из беспроигрышных здесь только варианты, когда плательщик налога на прибыль, не являющийся плательщиком НДС, продаст (и закупит) товары тоже не плательщикам (у не плательщиков) НДС, к тому же из числа «неединых» лиц, то есть работающих на общей системе***.
Конечно, на календаре уже давно не март, но предельный срок представления декларации о прибыли за I квартал пока еще не истек. Впрочем, в силу упомянутых нюансов этого варианта шансов для «реинкарнации» таким образом ЧПЕНских остатков уже мало.
2. Возвратно-несторнируемое
Обращаем внимание плательщиков налога на прибыль на один важный (переходный) момент.
Если плательщик отгрузил товары до 01.04.2011 г. и отразил по такой отгрузке валовой доход, то, когда такие товары после 01.04.2011 г. (то есть уже при действии раздела III НКУ) покупатель ему возвращает, налоговики запрещают плательщику производить корректировку суммы дохода, которая была им отражена при действии Закона О Прибыли.
Такую консультацию специалисты ГНАУ разместили в ЕБНЗ на своем сайте.
Мотивация столь фискального отказа достаточно проста.
Пункт 140.2 Налогового кодекса предусматривает проведение перерасчета доходов,
«если после продажи товаров, выполнения работ, предоставления услуг осуществляется какое-либо изменение суммы компенсации их стоимости, в том числе перерасчет в случаях возврата проданных товаров или права собственности на такие товары (результаты работ, услуг) продавцу».
Тем не менее поскольку согласно нормам подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» НКУ нормы раздела III НКУ применяются к доходам и расходам, полученным и произведенным начиная с 1 апреля 2011 года, то сторнировка доходов, которые отражались в налоговом учете до 01.04.2011 г., не производится.
По нашему мнению, такой ответ налоговиков построен на чистейшем формализме, однако плательщики не должны сбрасывать его со счетов. И если налоговики в дальнейшем не дадут на этот счет гуманное разъяснение (и плательщик при этом не получит «под себя» налоговую консультацию), возможно, в подобной ситуации при определенных условиях стоит сымитировать допущенную в периоде действия Закона О Прибыли (то есть при отражении таких валовых доходов) ошибку.
Впрочем, если возвращенные товары уже были плательщику оплачены, т разыгрывать такой вариант ему будет сложно. Отметим также, что пока еще не понятен и механизм исправления таких «переходящих» ошибок, то есть допущенных при Законе О Прибыли, а обнаруженных при НКУ. Ну а нам представляется, что он должен быть идентичным механизму исправления новых, то есть чисто «НКУшных», ошибок.****
Поэтому здесь, видимо (особенно для случаев когда расчеты уже состоялись), плательщику лучше прибегнуть к обратному выкупу товаров - уже по другому договору, в котором бывший поставщик будет покупателем.
«Возвращателю» товара, если прибегнуть к такой обратной продаже, будет почти все равно (если он, конечно, не ЮРЕН), ведь затраты у него при такой «возвратной» продаже будут равны доходам (если все проходило по нормальным, то есть обычным, ценам). Если же покупатель проведет традиционный возврат, то в его учете по налогу на прибыль этот возврат никак не отразится*****.
В то же время не исключаем, что налоговики на такие «возвратные» продажи могут смотреть криво, поэтому осторожному плательщику спокойнее было бы осуществить такой выкуп при участии третьего лица.
3. Переходно-льготное
Мы писали, в частности, и о нюансах применения «книгоиздательской» льготы, предусмотренной в п/п. 7.13.7 Закона О Прибыли. Аналогичная льгота предусмотрена в п. 18 подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса.
Мы придерживались мнения, что в первом квартале 2011 года должна продолжать применяться эта льгота из Закона О Прибыли, поскольку соответствующие нормы этого Закона в первом квартале приостановлены не были, а раздел III «Налог на прибыль предприятий» НКУ вступил в силу только со второго квартала 2011 года. Именно исходя из этого нами и делался ряд выводов в упомянутой публикации.
Засомневаться в таком подходе нас заставило появление писем ГНАУ от 10.03.2011 г. N 4754/6/08-0015 и от 06.04.2011 г. N 9571/7/15-0317, в которых налоговики прямо указали, что отдельные льготы по налогу на прибыль, предусмотренные в подразделе 4 раздела XX НКУ, начинают применяться сразу - с даты вступления Налогового кодекса в силу, то есть с 1 января 2011 года (а не с 1 апреля - вместе со вступлением в силу его раздела III). В первом из писем речь шла о льготе по налогу на прибыль для предприятий самолетостроительной промышленности (льгота, предусмотренная п/п. «г» п. 17 подраздела 4 раздела XX НКУ), во втором - о льготе для предприятий легкой промышленности (льгота из п/п. «б» того же п. 17). Отметим сразу, что обе эти льготы - новые (в Законе О Прибыли их не было).
Не будем подробно останавливаться на законности таких выводов ГНАУ (тем более что у нее есть определенные основания), а просто примем это как факт.
Исходя из такого подхода налоговиков напрашивается вывод, что все (а не только новые) льготы, предусмотренные в упомянутом пункте 17 подраздела 4 раздела XX НКУ, начали действовать с 01.01.2011 г.
Кроме того, следуя этой же логике, можно утверждать, что с 01.01.2011 г. стали действовать и все другие «старые» льготы, предусмотренные в подразделе 4 «Переходных положений» НКУ, а именно льготы, предусмотренные п. 15 (биотопливо), п. 16 (газ метан), п. 18 (книгоиздание) и п. 19 (национальная кинематография).
Однако нас здесь в определенной мере смущает тот факт, что пока ГНАУ в своих письмах высказалась только насчет новых льгот, а о льготах, предусмотренных нормами Закона О Прибыли и продублированных в НКУ, не упоминала. (Все эти остальные льготы - из того же пункта 17, а также из п. 15, 16, 18 и 19 данного подраздела раздела XX НКУ - в первом квартале 2011 года бьии предусмотрены в действующих(!) тогда нормах Закона О Прибыли******.)
Поэтому для таких льгот, на первый взгляд, вроде как и не важно, каким нормативом в первом квартале 2011-го они регулировались. Однако это не так.
Во-первых, в п. 21 подраздела 4 раздела XX НКУ оговорены специальные условия применения льгот из п. 15-19, которые не очень совпадают с условиями для идентичных льгот по Закону О Прибыли.
Во-вторых, Кабмин на основании упомянутого п. 21 своим Постановлением от 28.02.2011 г. N 299 утвердил специальный Порядок использования средств, высвобожденных из-под налогообложения в связи с предоставлением в соответствии с пунктами 15, 17-19 подраздела 4 раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса Украины льгот по налогу на прибыль предприятий, которым, судя по всему, и надлежит руководствоваться всем льготникам (если считать нормы НКУ доминирующими) в отношении средств, высвобожденных по итогам І квартала в связи с применением упомянутых льгот. (В то же время льготникам выгоднее пользоваться НКУ и этим новым Порядком, поскольку они несколько расширяют возможности использования льготных средств.) В связи с этим отдельные выводы из упомянутой публикации (относительно старого порядка использования средств), похоже, могут утратить актуальность - если, конечно, ГНАУ вдруг не разъяснит, что в отношении всех «старых» льгот, которыми плательщики пользовались в первом квартале, должны применяться только положения Закона О Прибыли (и изданных под него нормативов).*******
А сейчас всякое возможно...
4. Автомобильное (нюансы с затратами)
Как известно, в нормах раздела III НКУ не содержатся затратные ограничения, имевшиеся раньше в отношении легковых автомобилей, используемых в хозяйственной деятельности плательщика.
Теперь налоговики пытаются отсекать затраты с другой стороны.
В ЕБНЗ на сайте ГНАУ размещена консультация, не позволяющая плательщикам включать в затраты компенсацию работнику за использование им для производственных нужд предприятия автотранспорта, причем не только того, которым работник управляет на основании доверенности, но и принадлежащего работнику на праве собственности.
Основания для столь фискального ответа - достаточно формальные. Беря за основу норму п/п. 142.1 НКУ, налоговики делают следующий вывод: согласно п. 3.22 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Государственного комитета статистики Украины от 13.01.2004 г. N 5, компенсация работникам за использование для нужд производства личного транспорта не относится к фонду оплаты труда. Поэтому расходы на выплату физическому лицу, состоящему с плательщиком в трудовых отношениях, компенсации за использование для нужд производства личного легкового автомобиля (или легкового автомобиля, которым физлицо пользуется на основании доверенности) для целей налогового учета также не относятся к фонду оплаты труда и не учитываются при определении объекта налогообложения.
Там же налоговики типа подсказывают плательщикам, что согласно п/п. 138.10.1 и 138.10.2 НКУ на затраты в составе общепроизводственных или административных расходов относятся в числе прочих «расходы на содержание основных средств, других необоротных материальных активов общехозяйственного использования (оперативная аренда (в том числе аренда легковых автомобилей), приобретение горюче-смазочных материалов, стоянка, парковка легковых автомобилей <...>)».
Таким образом, по их мнению, расходы на использование легкового автомобиля физического лица, в том числе легкового автомобиля, которым физлицо пользуется на основании доверенности, при определении объекта налогообложения учитываются, только если налогоплательщиком заключен договор аренды легкового автомобиля с физическим лицом и суммы выплат являются арендным платежом.
Незаконность отказа в затратах предусмотренной КЗоТом компенсации за использование работником автотранспорта для нужд предприятия очевидна: ведь НКУ предусмотрено отнесение на затраты не только выплат работникам в качестве оплаты труда, но и других обязательных выплат, то есть вполне можно было бы затратность подобной компенсации подтвердить нормой п. 142.2 НКУ. Хотя некоторые специалисты высказывают сомнения насчет того, является ли такая компенсация обязательной выплатой. Мы считаем, что поскольку она предусмотрена нормой ст. 125 КЗоТ, то, если имеются документы, регулирующие ее выплату, определенные основания считать эту выплату обязательной есть.
Кроме того, в п. 142.1 НКУ в составе расходов, включаемых в затраты, фигурирует также «любая другая оплата в денежной или натуральной форме, установленная по договоренности сторон в соответствии с коллективными договорами (соглашениями)». Поэтому если оговорить выплаты таких компенсаций (равно как и другие виды выплат, не входящие в ФОТ) в коллективном договоре (соглашении), то налоговики не признать такие расходы в составе затрат уже не имеют права.
Однако, если этого нет, лучше заключать с работниками договоры аренды автотранспорта - личного или того, которым работник пользуется по доверенности (если, конечно, доверенность разрешает ему производить с авто такие действия).
В то же время, напомним, согласно ст. 799 Гражданского кодекса договор найма транспортного средства у физлица (кроме как у физлица, являющегося ФОПом) подлежит нотариальному удостоверению. Похоже, налоговики вступили с нотариусами в сговор...
____________
* Кроме, того мы советовали покупателям для запугивания маскирующихся ЧПЕНов, пытающихся скрыть свой упрощенный статус, указывать в договоре, что в случае неподтверждения общесистемного статуса продавца с него будут взыскиваться все убытки, понесенные из-за этого покупателем.
** Из-за «включения» начиная с 01.04.2011 г. ограничительного п/п. 139.1.12.
*** Кстати, такая купля-продажа будет, например, полезна юр/физ СПД, спешащим попасть в плательщики НДС, - с целью ускорения приближения к желанному объему в 300 тыс. грн.
**** Вот только неясно, можно ли представлять уточняющий расчет по старой форме, если плательщик захочет исправляться именно таким способом (ведь тогда штраф должен быть на 2% меньше)...
***** Если только предметом «возврата» (перерасчета) не являются работы или услуги (а не товары), уже списанные до 01.04.2011 г. на валовые затраты.
****** А некоторые из них, в частности «книгоиздательская», вообще воспроизведены в НКУ дословно.
******* О непрозрачности позиции налоговиков в отношении «старых» льгот свидетельствуют также консультации в ЕБНЗ, касающиеся применения «прибыльных» льгот. В консультациях, посвященных новым льготам (для легкой и самолетостроительной промышленности), прямо указано, что эти льготы из НКУ применяются с 01.01.2011 г., а в консультации, посвященной «книгоиздательской» льготе из п. 18 подраздела 4 раздела XX НКУ, не указано, с какой даты применяется льгота, но указано, что сама консультация «діє з 01.04.2011». (В консультациях же о новых льготах указано: «діє з 01.01.2010».)
"Бухгалтер" N 16, апрель (IV) 2011 г.
Подписной индекс 74201