Особенности проведения налоговой проверки
Одна из эффективных форм налогового контроля со стороны органов ГНС - налоговая проверка. Предметом такой проверки являются первичные документы, документы бухгалтерского учета, финансовой и другой отчетности, налогового учета, налоговые декларации и расчеты по уплате налогов и сборов, другие документы, касающиеся финансово-хозяйственной деятельности.
Документальные проверки осуществляются в соответствии с утвержденным руководителем (заместителем руководителя) налогового органа планом проверки, который формируется отдельно для каждой проверки с учетом вида, вопросов такой проверки и специфики деятельности налогоплательщика.
Следует отметить, что проверка своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты налогов и сборов (обязательных платежей) может быть проведена как в сплошном порядке, так и выборочным методом за определенный период или по операциям, которые по результатам проведенного анализа определены рисковыми.
Выборочный метод проведения проверки субъекта хозяйствования ограничивается выбранным(-и) отчетным(-и) налоговым(-и) периодом(-ами), за который(-е) проводится проверка, или выбранными для проверки рисковыми операциями в течение всего проверяемого периода (при условии, что проверка только этих операций позволяет оценить полноту декларирования субъектом хозяйствования определенных показателей деклараций (отчетов, других документов) или в полной мере изучить другие вопросы, подлежащие проверке).
При проведении проверки осуществляются сбор, обработка и аккумулирование фактических данных, отражающих законность источников и объемы доходов, расходов налогоплательщика, определение других показателей налоговых деклараций, начисления и уплаты налогов (сборов), формируются оценка и обоснование выводов, отражающих состояние выполнения плательщиком налоговых обязательств.
Документальная невыездная проверка осуществляется только при принятии руководителем органа ГНС решения о ее проведении и при наличии определенных НК Украины обстоятельств для проведения такой проверки (п. 79.1 ст. 79 гл. 8 разд. II НК Украины).
При этом обстоятельствами могут быть:
- для плановых проверок - включение органом ГНС налогоплательщика в план-график проведения плановых документальных проверок на соответствующий квартал;
- для внеплановых проверок - наличие хотя бы одного из обстоятельств, предусмотренных п. 78.1 ст. 78 гл. 8 разд. II НК Украины. Таким образом, решение о назначении невыездной проверки может быть принято руководителем органа ГНС как для документальной плановой, так и для внеплановой проверки.
Налоговым кодексом Украины создан дополнительный сервис для налогоплательщиков, а именно:
- присутствие налогоплательщиков при проведении документальных невыездных проверок не обязательно (п. 79.3 ст. 79 гл. 8 разд. II НК Украины);
- предоставлена возможность осуществления документальных плановых проверок в помещении органа ГНС, например, при отсутствии у налогоплательщика возможности обеспечить ревизоров помещением для проведения проверки и т. п.;
- осуществление невыездных проверок (в частности внеплановых) на основании документов и данных, предоставленных налогоплательщиком в определенных НК Украины случаях или полученных иным способом, предусмотренным законом (п. 79.1 ст. 79 гл. 8 разд. II НК Украины). Таким образом, при наличии в органе ГНС соответствующих документов для проведения документальной невыездной проверки плательщика отсутствует необходимость отвлечения субъекта хозяйствования от осуществления им хозяйственной деятельности.
Вместе с тем, НК Украины четко определены материалы, являющиеся основаниями для выводов при проведении проверок, и требования к подтверждению данных, определенных в налоговой отчетности.
Так, согласно ст. 83 гл. 8 разд. II НК Украины, для должностных лиц органов ГНС при проведении проверок основаниями для выводов являются:
- документы, определенные настоящим Кодексом;
- налоговая информация;
- экспертные заключения;
- судебные решения;
- другие материалы, полученные в порядке и способом, предусмотренным НК Украины или другими законами, контроль за соблюдением которых возложен на органы ГНС.
Документальная внеплановая невыездная проверка проводится должностными лицами органа ГНС при условии направления налогоплательщику заказным письмом с уведомлением о вручении или вручения ему либо его уполномоченному представителю под роспись копии приказа о проведении документальной внеплановой невыездной проверки и письменного уведомления о дате начала и месте проведения такой проверки.
Таким образом, налогоплательщик осведомлен, что в отношении его при наличии соответствующих обстоятельств в определенное время и в определенном месте будет осуществляться невыездная проверка.
Следует отметить, что НК Украины установлен перечень документов, необходимых для ведения учета с целью налогообложения. Так, согласно ст. 44 гл. 1 разд. II НК Украины, налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
При этом налогоплательщикам запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, определенными ст. 44 гл. 1 разд. II НК Украины.
Кроме того, НК Украины предусмотрено, что при проведении проверок должностные лица органа ГНС имеют право получать у плательщиков надлежащим образом заверенные копии первичных финансово-хозяйственных, бухгалтерских и других документов, свидетельствующих об утаивании (занижении) объектов налогообложения, неуплате налогов, сборов (обязательных платежей), нарушении требований другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы ГНС.
Запрещается изъятие оригиналов первичных бухгалтерских документов, за исключением случаев, предусмотренных уголовно-процессуальным законодательством.
Оформление результатов проверок
По результатам проверки налогоплательщиков служебными лицами органов ГНС составляется акт, а при отсутствии нарушений требований законодательства - справка, (п. 86.1 ст. 86 гл. 8 разд. II НК Украины), требования по содержанию которых предусмотрены Порядком N 984. В соответствии с настоящим Порядком акт документальной проверки должен содержать систематизированное изложение выявленных фактов нарушений норм налогового, валютного и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы ГНС.
По результатам документальной проверки в акте должны излагаться все существенные обстоятельства финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика по фактам выявленных нарушений налогового, валютного и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы ГНС.
Факты выявленных нарушений налогового, валютного и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы ГНС, должны излагаться в акте документальной проверки четко, объективно и в полной мере, со ссылкой на первичные или другие документы, зафиксированные в бухгалтерском и налоговом учете, которые подтверждают наличие указанных фактов.
Акт (справка) документальной проверки должен быть составлен на бумажном носителе на государственном языке и иметь сквозную нумерацию страниц. Он состоит из четырех частей: вступительной, общих положений, описательной части и вывода. Документ включает информативные приложения.
Вступительная часть акта (справки) и общие положения должны содержать: местонахождение налогоплательщика, полное и сокращенное (при наличии) наименование плательщика в соответствии с учредительными документами, основания и сроки проведения проверки согласно НК Украины и другим законодательным актам, регистрационные данные о плательщике и др.
Следует отметить, что общие положения акта (справки) документальной внеплановой проверки должны содержать соответствующие данные, подлежащие проверке.
В описательной части акта (справки) результаты документальной проверки соблюдения требований налогового законодательства группируются по отдельным видам налогов и сборов и по налоговым периодам.
В этой части отражаются задекларированные налогоплательщиком в налоговой и другой отчетности показатели, результаты проверки этих показателей должностным лицом органа ГНС и делается соответствующая запись об установлении или неустановлении нарушений. При этом к акту (справке) проверки прилагаются соответствующие аналитические таблицы.
В случае установления нарушений налогового законодательства по каждому отраженному в акте факту нарушения:
- излагается четкое содержание нарушения со ссылкой на конкретные пункты и статьи законодательных актов, период (месяц, квартал, год) финансово-хозяйственной деятельности плательщика и хозяйственная операция, в результате которой допущено это нарушение (при этом к акту прилагаются письменные объяснения должностных лиц налогоплательщика или его законных представителей по установленным нарушениям);
- указываются первичные документы, на основании которых сделаны записи в налоговом и бухгалтерском учете, регистры бухгалтерского учета, корреспонденция счетов операций и другие документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов, и доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;
- приводится перечень отсутствующих первичных документов или не предоставленных для проверки первичных и других документов, подтверждающих факт нарушения. В выводе акта (справки) документальной проверки указывается описание выявленных проверкой нарушений налогового, валютного и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на органы ГНС, со ссылкой на подпункты, пункты, статьи законодательных актов или общий вывод об отсутствии таких нарушений.
При получении во время проверки копий документов, подтверждающих факт выявленного нарушения, об этом делается запись с отражением оснований для получения.
Отражается количество составленных экземпляров акта (справки) проверки и делается отметка о вручении одного экземпляра должностным лицам налогоплательщика или его законным представителям.
Акт (справка) документальной проверки составляется в 2 экземплярах, подписывается должностными лицами органа ГНС, проводившими проверку, и регистрируется в органе ГНС в течение 5 рабочих дней со дня, следующего за днем истечения установленного для проведения проверки срока (для налогоплательщиков, имеющих филиалы и/или находящихся на консолидированной уплате, - в течение 10 рабочих дней).
При отказе плательщика или его законных представителей подписать акт (справку) должностные лица органа ГНС составляют соответствующий акт, удостоверяющий факт такого отказа. Один экземпляр акта или справки о результатах документальной выездной плановой либо внеплановой проверки в день его подписания или отказа от подписания вручается или направляется налогоплательщику либо его законному представителю.
Законом N 4834 внесены изменения в НК Украины, которыми установлено, что акт документальной невыездної проверки после его регистрации также вручается лично налогоплательщику либо его законным представителям или направляется заказным письмом с уведомлением о вручении.
Таким образом, при невозможности по каким-либо причинам вручить акт (справку проверки лично налогоплательщику орган ГНС может направить его по месту регистрации такого плательщика заказным письмом с уведомлением о вручении, чем обеспечивается право плательщике на ознакомление с материалами документальных невыездных проверок и в случае несогласия - дальнейшего представления в орган ГНС возражений к акту проверки или обжалования принятых налоговых уведомлений-решений.
Отказ налогоплательщика или его законных представителей от подписания акта проверки либо от получения его экземпляра не освобождает такого плательщика от обязанности уплатить определенные органом ГНС по результатам проверки денежные обязательства.
В случае несогласия с выводами проверки либо фактам» и данными, изложенными в акте (справке) проверки налогоплательщик или его законные представители имеки право представить свои возражения в течение 5 рабочих дней со дня получения акте (справки).
В соответствии с п. 86.1 ст. 86 гл. 8 разд. II НК Украины отсчет срока подачи возражений начинается именно со дня получения акта проверки, а не со следующего дня.
При представлении возражений к акту проверки необходимо учесть следующее: если проверку осуществляли работники органа ГНС иного, нежели орган ГНС, где состоит на учете налогоплательщик, то возражения должны предоставляться в орган ГНС по основному месту учета плательщика. Такая норма отражена в п. 86.7 ст. 86 гл. 8 разд. II НК Украины вследствие внесен ияизменений Законом N 4834.
Полученные возражения рассматриваются органом ГНС в течение 5 рабочих дней, следующих за днем их получения (днем завершения проверки, проведенной в связи с необходимостью выяснения обстоятельств, не исследованных во время проверки и указанных в замечаниях), и налогоплательщику направляется ответ в порядке, определенном ст. 58 гл. 4 разд. II НК Украины для направления (вручения) налоговых уведомлений-решений. Налогоплательщик (его уполномоченное лицо и/или представитель) имеет право принимать участие в рассмотрении возражений, о чем такой плательщик указывает в возражениях.
В случае если плательщик изъявил желание принять участие в рассмотрении возражений к акту проверки, орган ГНС обязан уведомить такого плательщика о месте и времени проведения рассмотрения. Такое уведомление направляется ему не позднее следующего рабочего дня со дня получения от него возражений, но не позднее чем за 2 рабочих дня до их рассмотрения.
Участие руководителя соответствующего органа ГНС (или уполномоченного им представителя) в рассмотрении возражений налогоплательщика к акту проверки обязательно. Такие возражения являются неотъемлемой частью акта (справки) проверки.
Наряду с установленной сегодня четкой процедурой осуществления проверок ГНС работает в направлении совершенствования процедур проведения и оформления материалов проверок, обеспечения доказательной базой установленных нарушений налогового и другого законодательства, что, в свою очередь, позволит уменьшить количество возражений плательщиков к актам проверок и жалоб на принятые налоговые уведомления-решения и будет способствовать налаживанию партнерских отношений с налогоплательщиками.
Список использованных документов
НК Украины - Налоговый кодекс Украины
Закон N 4834 - Закон Украины от 24.05.2012 г. N 4834-VI «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования некоторых налоговых норм»
Порядок N 984 - Порядок оформления результатов документальных проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства, утвержденный приказом ГНАУ от 22.12.2010 г. N 984
"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов", N 41 (875),
8 октября 2012 г.
Подписной индекс 40783