Безоплатне передавання ОЗ іншим особам
(як ЮО, так і ФО)
При будівництві виробничих потужностей, окрім звичного питання про його проведення, виникає низка інших нагальних питань, наприклад, під'єднання новоствореного об'єкта до електромереж, газогонів чи залізничних колій (якщо передбачається підвезення сировини та відвантаження готової продукції залізницею). Таке під'єднання часто пов'язане зі зведенням відповідних споруд чи об'єктів, трансформаторних станцій, розподільних точок, залізничних роз’їздів. Такі об'єкти обслуговують компанії, що мають ліцензії на електро-, газопостачання, чи залізниці. І підприємства стикаються з вимогою передати такі об'єкти на баланс обслуговуючих компаній. А це спричинює певні податкові наслідки.
Таке безоплатне передавання є складовою господарської діяльності. Хоч сама операція може, на перший погляд, і не мати зв'язку з отриманням прибутку. Нагадаємо, що у ПКУ наведено таке визначення: "господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами" (пп. 14.1.36 ПКУ). Операція ж із безоплатної передачі є складовою діяльності зі спорудження та введення в експлуатацію виробничих потужностей, які і даватимуть омріяні доходи та прибутки. Тож вартість такого безоплатно переданого майна повинна визнаватись витратами у податковому обліку.
Проте на практиці господарську діяльність розуміють вужче, і можуть виникати деякі труднощі при таких операціях.
У базі податкових знань розміщено відповідь на подібне запитання: "Як у податковому обліку відображається безоплатна передача ОЗ іншим особам (як ЮО, так і ФО), у тому числі і неприбутковим організаціям та установам?
Відповідно до п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу (далі - ПКУ) сума перевищення доходів від продажу або іншого відчуження над балансовою вартістю окремих об’єктів основних засобів та нематеріальних активів включається до доходів платника податку, а сума перевищення балансовою вартістю доходів від такого продажу або іншого відчуження включається до витрат платника податку.
Пунктом 146.14 ст. 146 ПКУ встановлено, що дохід від продажу або іншого відчуження об’єкта основних засобів та нематеріальних активів для цілей застосування цієї статті визначається згідно з договором про продаж або інше відчуження об’єкта основних засобів та нематеріальних активів, але не нижче звичайної ціни такого об’єкта (активу). Доходи, визначені ст. 146 ПКУ як "інші доходи" належать до доходів, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування (пп. 135.5.11 п. 135.5 та п. 135.1 ст. 135 ПКУ).
На підставі п. 137.16 ст. 137 ПКУ датою отримання інших доходів є дата їх виникнення згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, якщо інше не передбачено нормами розділу ІІІ ПКУ.
Витрати, визначені ст. 146 ПКУ, які не включені до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг згідно із цією статтею, як "інші витрати" включаються до витрат, що враховуються при обчисленні об’єкта (пп. 138.12.1 п. 138.12 ст. 138 ПКУ).
З урахуванням викладеного, оскільки операції з безоплатної передачі основних засобів іншим особам (як юридичним, так і фізичним), у тому числі і неприбутковим організаціям та установам, є за своєю суттю операціями з відчуження основних засобів, то вони відображаються у податковому обліку відповідно до норм п. 146.13 ст. 146 ПКУ. При цьому дохід від відчуження основних засобів визначається з урахуванням звичайних цін на такі об’єкти".
Скажемо відверто, така позиція на руку платникові податків. Хоч нам і доведеться нарахувати доходи, яких ми не отримуємо (адже доходи - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами, у відповідності із пп. 14.1.56, а жодних доходів у матеріальній або нематеріальній, і тим більше у грошовій формі платник не отримує), та все ж за нами визнаються витрати у розмірі собівартості об'єкта. Цей варіант кращий за суто фіскальний, у якому нас могли б примусити нарахувати доходи та не визнавати собівартості об'єкта як витрат. Проте звернемо увагу, що навіть така консультація у базі податкових знань не зніме ризику, адже під час перевірки перевіряльник може не врахувати таку консультацію чи позиція ДПС на час перевірки може змінитися. Тож вважаємо, що для уникнення непорозумінь необхідно скористатися ст. 52 ПКУ, тобто звернутися до органів ДПС із запитом про офіційну позицію щодо такої операції. Такі дії, як зазначено у ст. 53 ПКУ, звільнять платника податку від відповідальності у разі конфлікту під час перевірки, а також свідчитимуть про неоднозначність трактування операції, що може бути використано при захисті платника (презумпція правомірності дій платника - пп. 4.1.4, ст. 4 ПКУ та правило застосування норм законодавства на користь платника податків - п. 56.21 ст. 56 ПКУ).
Однак в описаній ситуації є ще один "слизький" елемент. Основні засоби - матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 2500 гривень, невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у його господарській діяльності, вартість яких перевищує 2500 гривень і поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зношенням та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік). Таке визначення наводиться у пп. 14.1.138 ПКУ. Та може виникнути запитання: чи справді об'єкт, який передається, є основним засобом, чи відповідає він визначенню? Якщо з вартістю можна розібратись порівняно легко, то з очікуваним строком використання - не так просто. Адже у платника податку такий об'єкт не тільки не передбачається для використання, але і не вводиться в експлуатацію. Тож матеріальний актив може бути визнаний товарами, а не основними засобами. На щастя, 5 липня 2012 року наказом № 581 ДПС затвердила Узагальнюючу податкову консультацію щодо порядку визначення доходу та витрат за операціями з безоплатної передачі товарів (робіт, послуг). Наведемо відповідь ДПС: "якщо платник податку на прибуток безоплатно надає товари (роботи, послуги), незалежно від статусу отримувача дохід від реалізації товарів (робіт, послуг) визначається за звичайною ціною. При цьому платник має право включити до витрат собівартість таких товарів (робіт, послуг)".
Тож якщо під час перевірки передачу майна трактуватимуть як безоплатну передачу товарів, і можна врахувати витрати у розмірі собівартості.
Щодо податку на додану вартість, то відповідно до п. 198.3 ст. 198 ПКУ: "право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду". Отже, за наявності податкових накладних платник ПДВ має право відобразити податковий кредит, а на час безоплатного передавання відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПКУ: "платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об'єктом оподаткування (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу);
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку у межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку".
При цьому необхідно врахувати п. 189.1 ст. 189 ПКУ: "У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання".
Тож з ПДВ накопичення кредиту буде закрите нарахуванням зобов'язань на час передавання.
При правильному підході можна досягнути того, що операція з безоплатного передавання не матиме негативного впливу на податковий облік підприємства.